SOUS-SECTION 2 LA NORMALISATION DES COMPTABILITÉS

SOUS-SECTION 2

La normalisation des comptabilités

1Il est souhaitable de pouvoir comparer les informations obtenues grâce à la tenue d'une comptabilité, soit d'un exercice à l'autre, soit entre des entreprises ou des groupes d'entreprises.

À cet égard, il est indiqué que, conformément aux dispositions de l'article 11 du Code de commerce, la présentation des comptes annuels comme les méthodes d'évaluation retenues ne peuvent être modifiées d'un exercice à l'autre, à moins qu'un changement exceptionnel n'intervienne dans la situation de l'entreprise. Si des modifications interviennent, elles sont décrites et justifiées dans l'annexe.

2Mais, pour que les comptabilités constituent des instruments de comparaison valables, elles doivent respecter des règles communes, en particulier celles qui sont relatives :

- à une terminologie précise ;

- à un plan de classement logique des faits pris en considération ;

- à une méthode générale pour l'enregistrement des mouvements entre les classes de comptes ;

- et à des règles aussi générales que possible de détermination des valeurs à enregistrer.

3Tel a été l'objet de la normalisation des comptabilités résultant :

- de l'élaboration et de la mise en application du Plan comptable général et de plans comptables professionnels ;

- de dispositions fiscales imposant aux entreprises le respect de définitions et de règles d'évaluation.

  A LE PLAN COMPTABLE GENERAL

4La commission de normalisation des comptabilités instituée par le décret n° 46-619 du 4 avril 1946 a élaboré le Plan comptable général, dont le texte a été approuvé par arrêté du 18 septembre 1947. Le Conseil supérieur de la comptabilité, créé par le décret n° 47-188 du 16 janvier 1947 reçut mission d'en assurer l'application.

Dix ans plus tard le décret n° 57-129 du 7 fevrier 1957 (modifié par le décret n° 64-266 du 20 mars 1964) a remplacé cet organisme par le Conseil national de la comptabilité placé sous l'autorité du ministre de l'Économie et des Finances, et l'arrêté du 11 mai 1957 a substitué le Plan comptable général 1957 à celui qui avait été approuvé en 1947.

Enfin, le Conseil national de la comptabilité a élabore un nouveau Plan comptable général (PCG 1982) que l'arrêté du 27 avril 1982 a substitué au plan approuvé en 1957.

Le Conseil national de la comptabilité est chargé de proposer toutes mesures propres à faciliter l'application du Plan comptable général et son adaptation constante aussi bien à l'évolution des faits juridiques, économiques et sociaux, qu'aux progrès réalisés dans les méthodes et les techniques comptables.

Il est aussi appelé à émettre des avis sur diverses questions d'ordre comptable.

  I. Objet et contenu du Plan comptable général

5Le Plan comptable géneral vise à réaliser une normalisation progressive des comptabilités, conciliant l'homogénéité indispensable aux comparaisons dans le temps et dans l'espace et la souplesse qui est nécessaire pour adapter ses dispositions aux caractéristiques aux besoins et aux moyens des entreprises industrielles et commerciales ainsi que tous autres organismes intéressés.

À cet effet, le Plan propose :

- une codification des comptes établie suivant le système décimal et d'après un classement des faits, se référant principalement à des notions économiques et juridiques ;

- une terminologie explicative ;

- des précisions, lorsqu'il est nécessaire, pour l'enregistrement des mouvements de valeurs ;

- des modalités genérates d'évaluation des différents éléments de l'actif ;

- des modèles de bilan, de compte de résultat et d'annexe ;

- des méthodes de détermination des coûts, des prix de revient et des résultats.

6Le plan comptable général comprend :

- un cadre comptable divisé en dix classes de comptes ;

- des dispositions relatives à la comptabilité générale (classes 1 à 8) ;

- des dispositions relatives à la comptabilité analytique d'exploitation (classe 9).

Toutefois, la classe 0 reste disponible.

1. La comptabilité générale.

7La comptabilité générale a pour objet d'enregistrer toutes les opérations affectant le patrimoine de l'entreprise.

Elle permet :

- de dégager le résultat à la fin de l'exercice ou de toute autre période ;

- de présenter la situation comptable des éléments actifs et passifs à la fin de l'exercice ou de toute autre période ;

Elle utilise à ces fins :

- les comptes de bilan (classes 1 à 5) ;

- les comptes de gestion (classes 6 et 7) ;

- les comptes spéciaux (classe 8).

2. La comptabilité analytique d'exploitation.

8La comptabilité analytique est un mode de traitement de données dont les objectifs essentiels sont les suivants.

1° D'une part, elle permet de connaître les coûts des différentes fonctions assumées par l'entreprise, de déterminer les bases d'évaluation de certains éléments du bilan de l'entreprise et d'expliquer les résultats en calculant les coûts des produits (biens et services) pour les comparer aux prix de vente correspondants.

2° D'autre part, elle permet d'établir des prévisions de charges et de produits courants (coûts préétablis et budgets d'exploitation par exemple) et d'en constater la réalisation et d'expliquer les écarts qui en résultent (contrôle des coûts et des budgets, par exemple).

3° D'une manière générale, elle doit fournir tous les éléments de nature à éclairer les prises de décision. Elle apporte son concours dans l'application de méthodes mathématiques telles que la recherche opérationnelle.

Elle utilise à ces fins les comptes groupés dans la classe 9.

3. L'articulation des deux comptabilités.

9Les deux comptabilités (générale et analytique) sont, en principe, autonomes : leur articulation se fait par des comptes appelés comptes réfléchis.

Des précautions sont prévues pour assurer les recoupements nécessaires et éviter les omissions ou doubles-emplois.

4. Comptes spéciaux.

10La classe 8 regroupe tous les comptes spéciaux qui n'ont pas leur place dans les classes 1 à 7.

Elle est utilisée par l'entreprise pour satisfaire à certaines obligations d'information, notamment pour l'établissement de l'annexe.

La classe 8 est divisée en trois séries de comptes principaux.

La première série (80) est réservée aux comptes d'engagements (engagements donnés ou reçus par l'entreprise, contrepartie des engagements).

La deuxième série (88. Résultat en instance d'affectation) peut être utilisée pour l'affectation du résultat de l'exercice précédent.

La troisième série (89. Bilan) peut être utilisée pour la réouverture et la clôture des comptes de l'exercice.

  II. Application du Plan comptable général

11Aux termes de l'article 2 de l'arrêté du 27 avril 1982, la comptabilité des entreprises a dû être aménagée, conformément aux dispositions du PCG 1982 relatives à la comptabilité générale, au plus tard à partir du premier exercice ouvert après le 31 décembre 1983.

12Par ailleurs, conformément aux dispositions de l'article 55 de la loi n° 59-1472 du 28 décembre 1959, des comités professionnels, comprenant notamment des chefs d'entreprise et des techniciens comptables, ont été institués pour adapter les règles générales de normalisation comptable aux besoins et moyens des entreprises industrielles et commerciales compte tenu de la nature de leur activité et de leur dimension. Les travaux des comités professionnels de normalisation sont coordonnés par le Conseil national de la comptabilité.

13De nombreux plans comptables professionnels ont été établis et approuvés par arrêtés interministériels. Ils sont révisés pour tenir compte des dispositions du PCG 1982 et soumis pour avis de conformité au Conseil national de la comptabilité.

La liste de ces plans qui sont commentés dans des guides comptables élaborés par les comités de normalisation est donnée en annexe à la fin de la présente sous-section.

1. Dispositions obligatoires et facultatives des plans comptables professionnels.

14Conformément aux prescriptions de l'article 55 de la loi n° 59-1472 du 28 décembre 1959 et du décret n° 62-470 du 13 avril 1962 portant règlement d'administration publique (décret en Conseil d'Etat) pour l'exécution de cette loi en ce qui concerne l'application progressive du Plan comptable général, les arrêtés pris pour l'approbation des plans comptables professionnels comportent deux catégories de dispositions :

- celles qui sont obligatoires (fixant, dans chaque cas, les modalités et délais d'application) ;

- et celles qui sont simplement recommandées aux chefs d'entreprise (tant pour la comptabilité générale que pour la comptabilité analytique d'exploitation).

15 Remarque. - Il faut noter que l'application du Plan comptable général aux établissements publics à caractère industriel et commercial et aux sociétés d'économie mixte est régie par le décret n° 47-2051 du 22 octoble 1947. Les dispositions du décret du 13 avril 1962 susvisé ne leur sont donc pas applicables.

2. Aménagements de caractère général apportés par les plans comptables professionnels.

16Les plans professionnels tiennent compte des dispositions comptables sectionnelles adaptées aux particularités de structure ou d'activité des entreprises.

Les dispositions des plans professionnels peuvent être reprises dans des guides comptables professionnels comportant :

- un exposé des problèmes propres à la profession et des solutions comptables retenues, une description des services que peut rendre la comptabilité face à des besoins concrètement définis ;

- des recommandations sur la manière de tenir, organiser et exploiter rationnellement les comptes.

- des exemples relatifs aux avantages qui peuvent résulter des comparaisons entre entreprises sur la base de données statistiques et comptables sûres.

Remarque. - Les « cahiers de clauses comptables » élaborés pour certains secteurs d'activité constituent une application réglementaire des dispositions du Plan comptable général et des plans comptables professionnels aux entreprises qui interviennent dans les marchés publics.

Les nécessités d'adaptation liées aux particularités de structure ou d'activité des entreprises conduisent, à partir de normes communes, à l'établissement :

- de plans d'entreprises élaborés à partir des dispositions du Plan comptable général et des plans professionnels ;

- de plans particuliers. Les plans dits particuliers sont ceux du secteur public dans l'élaboration desquels l'Administration intervient en raison de la part qu'elle prend dans la gestion ou le contrôle des entreprises auxquelles ils s'appliquent

Certains aménagements apportés au Plan comptable général par un Plan comptable professionnel, que les comptes visés soient obligatoires ou facultatifs, tendent à se retrouver dans tous les plans comptables professionnels établis ultérieurement.

Cette tendance procède de trois causes essentielles :

- le besoin d'enregistrer distinctement certaines opérations non prévues par le Plan comptable général ou dont le caractère spécifique est apparu comme justifiant un traitement comptable particulier. Ainsi a été adopté, sous l'empire du PCG 1957, le compte 13 pour les provisions réglementées, utilisé pour la première fois dans le plan comptable professionnel des industriels de la recherche et de la production des hydrocarbures, approuvé par arrêté du 16 avril 1965 ; ce compte a été repris par le PCG 1982 sous le code 14 ;

- la nécessité de développer la ventilation de certains comptes du Plan comptable général (exemple : création du compte 699 « Produits - report en arrière des déficits » » pour permettre l'enregistrement de la créance résultant du report en arrière des déficits) ;

- un souci de rationalisation plus poussée.

  B. LES DISPOSITIONS FISCALES

17L'article 53 A du CGI et le décret n° 84-184 du 14 mars 1984, modifié par l'article 1er du décret n° 87-561 du 17 juillet 1987, pris pour l'application dudit article prévoit que les entreprises industrielles et commerciales placées sous un régime de bénéfice réel doivent fournir certains renseignements en même temps que leur déclaration de résultats et se conformer aux définitions et règles d'évaluation édictées par décret.

Les dispositions des décrets du 14 mars 1984 et du 17 juillet 1987 sont reprises dans l'annexe III au CGI -articles 38 ter à 38 quaterdecies - sous la rubrique « Renseignements à fournir par les entreprises à l'appui de la déclaration prévue à l'article 53 A du CGI »

  I. Les tableaux comptables

18L'article 53 A du CGI dispose que les entreprises industrielles et commerciales soumises à l'impôt d'après leur bénéfice réel sont tenues de fournir les documents comptables à annexer à la déclaration des résultats de chaque exercice sur des imprimés établis par l'Administration.

La sous-section G 3327 comporte des développements relatifs à la présentation de ces documents normalisés à laquelle il convient de se reporter.

  II. Définitions

19L'article 38 ter de l'annexe III au CGI donne des définitions (stocks, productions en cours, produits intermédiaires, finis et résiduels, emballages) que les entreprises doivent respecter alors même que celles figurant dans les plans comptables seraient différentes.

L'article 38 quater de l'annexe III au CGI renvoie au Plan comptable général pour les autres définitions, mais dans la mesure seulement où elles ne sont pas incompatibles avec les règles applicables pour l'assiette de l'impôt.

Bien que le texte ne le prévoie pas formellement, ces définitions s'entendent de celles données dans les plans comptables professionnels puisque ces derniers sont établis en vue d'adapter le Plan comptable général à des conditions particulières distinctes.

Ainsi, le Conseil d'État a jugé que, pour l'enregistrement des recettes, l'entreprise doit se conformer aux règles fiscales, même si elles ne sont pas en harmonie avec les définitions résultant du Plan comptable et les recommandations du Conseil supérieur de la comptabilité (CE, arrêt du 5 novembre 1975, req n° 95015, RJ n° II, p 143).