B.O.I. N° 31 du 14 FEVRIER 2000

BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS

4 I-1-00  

N° 31 du 14 FEVRIER 2000

4 F.E. / 4

INSTRUCTION DU 4 FEVRIER 2000

DISPOSITIONS DIVERSES (BIC, IS, DISPOSITIONS COMMUNES).
OPERATIONS ASSIMILEES AUX FUSIONS-SCISSIONS DE SOCIETES ET APPORTS PARTIELS D'ACTIF DISPENSES
D'AGREMENT-CONDITIONS D'APPLICATION DU REGIME SPECIAL DES FUSIONS-ENGAGEMENTS A SOUSCRIRE PAR
LA SOCIETE APPORTEUSE OU LES ASSOCIES DE LA SOCIETE SCINDEE-DELAI DE CONSERVATION DES TITRES
REPRESENTATIFS DES APPORTS-APPORT DES TITRES GREVES DE L'ENGAGEMENT DE CONSERVATION-CONDITIONS
DU MAINTIEN DU REGIME SPECIAL DES FUSIONS

(C.G.I., art.210 B et 210 B bis)

NOR : ECO F 00 100 11 J

[Bureau B 2]

ECONOMIE GENERALE DE LA MESURE

L'article 22 de la loi de finances pour 2000 comporte deux mesures qui assouplissent les conditions d'application de plein droit du régime spécial des fusions prévues à l'article 210 B du code général des impôts.

Le I de l'article 22 réduit le délai de conservation des titres représentatifs des apports de cinq ans à trois ans.

Le III du même article met en place un dispositif qui autorise sans agrément, sous réserve du respect de certaines conditions, l'apport des titres grevés de l'engagement de conservation de trois ans mentionné à l'article 210 B précité. Ce dispositif est codifié au nouvel article 210 B bis du code général des impôts.

Ces mesures s'appliquent à compter du 15 septembre 1999.

Le II de l'article 22 qui modifie les dispositions relatives à la procédure d'agrément prévues à l'article 210 B du code général des impôts fera l'objet d'une instruction séparée.

CHAPITRE PREMIER :

LA REDUCTION DU DELAI DE CONSERVATION DES TITRES REPRESENTATIFS DES APPORTS

SECTION 1 :

Champ d'application de la mesure : Régime fiscal de faveur de plein droit des apports partiels d'actif et des scissions

1.Le régime spécial des fusions prévu à l'article 210 A du code général des impôts, qui permet de ne pas taxer immédiatement les plus-values d'apport de la société apporteuse ainsi que ses provisions qui conservent leur objet, s'applique de plein droit ou sur agrément aux opérations d'apports partiels d'actif et de scissions dans les conditions définies à l'article 210 B du même code.

2.L'application de plein droit du régime spécial des fusions aux apports partiels d'actif et aux scissions est notamment subordonnée à l'engagement de conservation des titres représentatifs des apports par la société apporteuse ou les associés de la société scindée.

3.Le délai de conservation des titres mentionné à l'article 210 B pour l'application de plein droit du régime de faveur aux opérations d'apports partiels d'actif et de scissions est réduit de cinq ans à trois ans.

Cet engagement de conservation est destiné à faire en sorte que la société apporteuse ou les associés de la société scindée demeurent intéressés aux activités apportées. Le régime spécial des fusions est en effet destiné à encourager les restructurations d'entreprises qui présentent un motif économique et non pas les opérations à caractère patrimonial qui se traduiraient par un désengagement des sociétés ou un partage des actifs entre associés ¹ .

4.La rupture de l'engagement de conservation des titres entraîne la déchéance rétroactive du régime spécial appliqué à l'opération d'apport partiel d'actif ou de scission et l'exigibilité pour la société apporteuse ou scindée de toutes les impositions dont elle a été dispensée du fait de l'application du régime de faveur.

SECTION 2 :

Entrée en vigueur de la mesure

5.La réduction du délai de conservation des titres s'applique aux opérations d'apports partiels d'actif et de scissions réalisées :

- à compter du 15 septembre 1999 ;

- avant le 15 septembre 1999 pour lesquelles les engagements de conservation sont en cours à cette date.

La date à retenir est celle de la réalisation définitive des opérations et non la date d'effet rétroactif dont les parties sont, le cas échéant, convenues dans les traités d'apports.

Exemples :

Exemple n°1 :

6.La société A réalise le 4 mars 2000 un apport partiel d'actif au profit de la société B. L'opération est placée sous le régime de faveur de plein droit conformément à l'article 210 B du code général des impôts.

La société A devra conserver les titres B reçus en rémunération de l'apport partiel d'actif jusqu'au 5 mars 2003.

Exemple n°2 :

7.La société A a réalisé le 15 mai 1995 un apport partiel d'actif au profit de la société C. Cet apport a été placé sous le régime de faveur de plein droit dans les conditions prévues à l'article 210 B du code général des impôts. La société A s'était donc engagée, dans l'acte d'apport, à conserver les titres C remis en contrepartie de l'apport pendant cinq ans, soit jusqu'au 16 mai 2000.

La loi de finances pour 2000 réduit de deux ans l'engagement de conservation qui grève les titres C.

Dans ces conditions, la société A n'est plus tenue de conserver les titres C à compter du 15 septembre 1999. En effet, à cette date la société A a satisfait à l'obligation de conserver les titres C pendant au moins trois ans.

La réduction du délai de conservation ne saurait toutefois être regardée comme libérant rétroactivement la société A de son engagement de conservation avant le 15 septembre 1999 même si à cette date elle a déjà conservé les titres C depuis plus de trois ans.

Exemple n° 3 :

8.La société A a réalisé le 23 octobre 1998 un apport partiel d'actif au profit de la société D. Cette opération a été placée sous le régime de faveur de plein droit en application des dispositions prévues à l'article 210 B du code général des impôts.

La société A n'est plus obligée de conserver pendant au moins cinq ans les titres D reçus en rémunération de l'apport partiel d'actif, c'est-à-dire, jusqu'au 24 octobre 2003. Les titres D détenus par la société A ne seront plus grevés de l'engagement de conservation à compter du 24 octobre 2001.

CHAPITRE SECOND :

L'APPORT DE PLEIN DROIT DES TITRES GREVES DE L'ENGAGEMENT DE CONSERVATION DE TROIS ANS

9.L'article 210 B bis nouveau du code général des impôts prévoit un dispositif autorisant de plein droit, sous réserve du respect de certaines conditions, l'apport des titres grevés de l'engagement de conservation de trois ans mentionné à l'article 210 B du même code.

10.La présente instruction se substitue aux paragraphes 15 et 20 de la documentation administrative 4 I-2212 du 1er novembre 1995.

SECTION 1 :

Champ d'application du nouveau dispositif

11.Peuvent être apportés, sans remise en cause du régime prévu à l'article 210 A du code général des impôts, les titres représentatifs d'un apport partiel d'actif ou d'une scission grevés de l'engagement de conservation de trois ans mentionné à l'article 210 B du même code.

12.Le nouveau dispositif vise l'ensemble des titres reçus en rémunération des apports par la société apporteuse ou les associés de la société scindée qui sont grevés de l'engagement de conservation de trois ans prévu à l'article 210 B précité.

13.Le nouveau dispositif n'autorise pas l'apport de titres grevés d'un engagement de conservation en vertu d'une décision d'agrément prévu à l'article 210 B déjà cité. Il ne porte que sur les titres représentatifs d'opérations d'apports partiels d'actif ou de scissions placées de plein droit sous le régime spécial des fusions.

Exemple :

14.La société A détient deux filiales X et Y. Les sociétés X et Y sont scindées en 2000 respectivement au profit, d'une part, des sociétés X1 et X2 et, d'autre part, des sociétés Y1 et Y2.

Les deux opérations de scissions sont placées sous le régime spécial des fusions prévu à l'article 210 A du code général des impôts. La scission de la société X a pu être placée de plein droit sous le régime spécial des fusions conformément aux dispositions prévues à l'article 210 B du code général des impôts. En revanche, la scission de la société Y a bénéficié du régime spécial des fusions conformément à une décision d'agrément préalable prévu à l'article 210 B.

La société A associée s'est engagée, dans l'acte de scission, à conserver pendant au moins trois ans les titres X1 et X2 remis en échange des ses titres X.

La décision d'agrément relative à l'opération de scission de la société Y prévoit également un engagement de conservation de trois ans des titres Y1 et Y2 qui ont été reçus par la société A en échange de sa participation dans la société Y scindée.

Le dispositif prévu à l'article 210 B bis n'a pas vocation à autoriser l'apport ultérieur des titres Y1 et Y2 grevés d'un engagement de conservation en vertu d'une décision d'agrément. Cela étant, la société A pourra solliciter, le cas échéant, un nouvel agrément pour placer son opération sous le régime prévu à l'article 210 A précité.

En revanche, la société A pourra apporter de plein droit les titres X1 et X2 grevés de l'engagement de conservation de trois ans mentionné à l'article 210 B sans remettre en cause le régime spécial des fusions dont a bénéficié de plein droit la scission de la société X sous réserve du respect des conditions prévues à l'article 210 B bis.

La société A devra, dans cette hypothèse, apporter l'ensemble des titres X1 et X2 grevés de l'engagement de conservation. L'apport par la société A des seuls titres X1 ou X2 ou d'une partie des titres X1 et X2 ne permettrait pas l'application du dispositif prévu à l'article 210 B bis.

SECTION 2 :

Conditions d'application

15.Le maintien du régime spécial des fusions, appliqué de plein droit à l'opération d'apport partiel d'actif ou de scission, à l'occasion de l'apport des titres grevés de l'engagement de conservation de trois ans est subordonné aux conditions suivantes :

  1. les titres sont apportés dans le cadre d'une fusion, d'une scission ou d'un apport partiel d'actif placé, de plein droit ou sur agrément, sous le régime de l'article 210 A.

  2. la société bénéficiaire de l'apport conserve les titres reçus jusqu'à l'expiration du délai de conservation.

Exemple :

16.La société A réalise le 1er mars 2000 un apport partiel d'actif au profit de la société B. L'opération est placée de plein droit sous le régime de faveur des fusions conformément à l'article 210 B du code général des impôts.

La société A s'est engagée, dans l'acte d'apport, à conserver les titres B reçus en contrepartie de l'apport jusqu'au 2 mars 2003.

La société A apporte le 26 août 2001 les titres B à la société C. L'apport partiel d'actif est placé sous le régime de faveur prévu à l'article 210 A du code précité conformément à l'article 210 B.

Le maintien du régime de faveur appliqué de plein droit en 2000 à l'opération d'apport partiel d'actif réalisée au profit de la société B est subordonné à la reprise de l'engagement de conservation grevant les titres B par la société C.

  3. l'engagement de conservation doit être souscrit dans l'acte d'apport par les sociétés apporteuse et bénéficiaire de l'apport.

Exemple : (suite de l'exemple précédent)

17.Les sociétés A et C doivent s'engager expressément, dans l'acte d'apport, à ce que la société C conserve les titres B reçus jusqu'à l'expiration du délai de conservation prévu à l'article 210 B, soit jusqu'au 2 mars 2003.

18.En cas d'apports successifs au cours du délai de conservation prévu à l'article 210 B, toutes les sociétés apporteuses et bénéficiaires des apports doivent souscrire cet engagement dans le même acte pour chaque opération d'apport.

Exemple : (suite de l'exemple précédent)

19.La société C apporte le 5 février 2002 les titres B à la société D. L'opération d'apport partiel d'actif est placée sous le régime spécial des fusions conformément aux dispositions de l'article 210 B du code général des impôts.

Les sociétés A, C et D doivent s'engager expressément, dans l'acte d'apport, à ce que la société D conserve les titres B reçus jusqu'à l'expiration du délai de conservation prévu à l'article 210 B, soit jusqu'au 2 mars 2003.

SECTION 3 :

Conséquences du non-respect des dispositions prévues par l'article 210 B bis

20.Le non-respect de l'une des dispositions prévues au 1 de l'article 210 B bis entraîne la déchéance rétroactive du régime de l'article 210 A appliqué à l'opération initiale d'apport partiel d'actif ou de scission rémunérée par les titres grevés de l'engagement de conservation.

21.Il en est notamment ainsi lorsque :

- les titres grevés de l'engagement de conservation ne sont pas tous apportés ;

- l'apport des titres n'est pas placé sous le régime de l'article 210 A ou, perd rétroactivement le bénéfice de ce régime ;

- la société bénéficiaire de l'apport ne conserve pas les titres reçus jusqu'à l'expiration du délai de conservation prévu à l'article 210 B ;

- une société apporteuse ou bénéficiaire de l'apport n'a pas souscrit dans l'acte d'apport l'engagement de conservation.

Exemple : (suite de l'exemple précédent)

22.La société D apporte le 30 juin 2002 à la société E sous le régime spécial des fusions une partie des titres B grevés de l'engagement de conservation.

La société D rompt l'engagement de conservation qui grève les titres B.

La société A perd rétroactivement le bénéfice du régime de faveur appliqué à l'opération d'apport partiel d'actif réalisée le 1er mars 2000 au profit de la société B. La déchéance rétroactive du régime spécial se traduit par l'exigibilité pour la société A de toutes les impositions dont elle a été dispensée du fait de l'application du régime spécial. L'intérêt de retard est exigible.

23.Le non-respect des dispositions prévues à l'article 210 B bis n'a pas pour effet de remettre en cause l'application du régime spécial des fusions aux opérations à l'occasion desquelles les titres grevés de l'engagement de conservation ont été apportés.