B.O.I. N° 207 du 20 NOVEMBRE 2001
3. Cas particulier : exercice conjoint d'activités éligibles de nature différente
25.Une entreprise créée après le 31 décembre 1994, qui exerce à la fois une activité éligible de nature industrielle, commerciale ou artisanale au sens de l'article 34 et une activité professionnelle au sens du 1 de l'article 92 et qui répond à l'ensemble des conditions d'application du dispositif de l'article 44 sexies bénéficie du régime d'allégement d'impôt si elle respecte les conditions spécifiques mises à l'application du dispositif en cas d'exercice d'une activité professionnelle au sens du 1 de l'article 92 (constitution de l'entreprise sous la forme d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés et emploi d'au moins trois salariés dès la clôture du premier exercice).
Il en est ainsi par exemple d'une entreprise qui exerce une activité d'achat-revente de matériels informatiques et de logiciels (activité commerciale) ainsi qu'une activité de création de logiciels (activité professionnelle au sens du 1 de l'article 92).
Toutefois, l'exercice d'une activité non éligible (par exemple une activité non commerciale qui ne réunit pas les critères d'emploi et d'assujettissement à l'impôt sur les sociétés prévus par l'article 44 sexies) n'entraîne pas la remise en cause du régime de faveur si cette activité constitue le complément indissociable d'une activité éligible (cf. n° 40 ).
4. Condition relative à l'effectif de salariés
26.En application des dispositions de l'article 44 sexies, les sociétés exerçant une activité professionnelle au sens du 1 de l'article 92 doivent, pour bénéficier du dispositif d'allégement d'impôt, employer un effectif minimum de salariés. L'effectif doit être égal ou supérieur à trois à la clôture du premier exercice et au cours de chaque exercice de la période d'application du dispositif. Pour l'appréciation du respect de ce seuil, sont pris en compte les seuls salariés bénéficiant d'un contrat de travail à durée indéterminée ou déterminée à la condition, dans ce cas, que cette durée soit au moins de six mois.
Si cet effectif varie en cours d'exercice, il est calculé compte tenu de la durée de présence des salariés concernés pendant l'exercice.
Les sociétés exerçant une activité professionnelle au sens du 1 de l'article 92 doivent mentionner leur effectif salarié sur l'état qu'elles joignent à la déclaration de leur résultat en application de l'article 49 J de l'annexe III.
a) Décompte du nombre de salariés
27.Le décompte des salariés s'opère en retenant les seuls salariés titulaires d'un contrat de travail à durée indéterminée ou à durée déterminée de six mois au moins. Ainsi sont écartés :
- les travailleurs temporaires et les stagiaires qui n'ont pas la qualité de salarié de l'entreprise utilisatrice ;
- les salariés dont le contrat à durée déterminée ne contient ni terme précis, ni durée exacte (par exemple, contrat conclu pour le remplacement d'un salarié absent) ;
En revanche, lorsque les caractéristiques de leur contrat répondent aux conditions fixées par le code du travail, les titulaires de contrats de formation en alternance ou de réinsertion professionnelle sont pris en compte. Il en est notamment ainsi des titulaires de contrats de qualification, contrats d'adaptation, contrats d'orientation, contrats emploi-solidarité, contrats initiative-emploi, contrats emploi consolidé et contrats emploi-jeune.
Les apprentis sont également retenus pour le décompte de l'effectif salarié, lorsque les caractéristiques de leur contrat sont conformes aux dispositions du code du travail.
Les salariés à temps partiel sont pris en compte lorsque leur contrat est à durée indéterminée ou d'une durée de 6 mois au moins. Dans ce cas, il n'y a pas lieu de faire application d'un prorata pour tenir compte du rapport entre les horaires inscrits aux contrats de travail et la durée légale du travail ou la durée normale dans l'établissement si elle est inférieure.
Enfin, le décompte des salariés est effectué en retenant tous les salariés quel que soit leur lieu d'implantation à l'intérieur des zones.
b) Variation de l'effectif en cours d'exercice
28.Dans cette situation, le calcul de l'effectif est fonction de la durée de présence des salariés retenus dans le décompte défini ci-dessus (cf. n° 27 .).
Cette durée est fixée en nombre de semaines couvertes, au cours de l'exercice, par un contrat de travail à durée indéterminée ou de six mois au moins. Toute semaine commencée est comptée pour une semaine entière (l'année civile est donc comptée pour 53 semaines).
Pour l'application de cette règle, les suspensions du contrat de travail (congés payés, maladies, obligations militaires...) ne sont pas considérées comme des absences si leur durée totale par salarié est inférieure à un cinquième soit de la durée de l'exercice pour les salariés employés pendant tout cet exercice, soit, pour les autres cas, de la période comprise entre le point de départ du contrat de travail (embauche) et la clôture de l'exercice ou de celle comprise entre le premier jour de l'exercice et le terme du contrat de travail (départ).
Pour satisfaire à la condition d'effectif, la société doit justifier d'un nombre cumulé de semaines de présence des salariés au moins égal à trois fois le nombre de semaines comprises dans l'exercice (soit 159 semaines).
29. Exemple :
Soit une société employant au début de son deuxième exercice, qui coïncide avec l'année civile :
- un salarié titulaire d'un contrat de travail à durée indéterminée et présent pendant toute la durée de l'exercice ;
- deux salariés titulaires d'un contrat de six mois, dont le terme expire respectivement à la fin de la septième et de la quatorzième semaine de l'exercice ; ces contrats ne sont pas renouvelés.
Elle embauche deux salariés dont la durée de présence au cours de l'exercice est respectivement de trente-cinq et vingt semaines.
La durée de présence des salariés est égale à 53 + 7 + 14 + 35 + 20 = 129 semaines, soit un total inférieur à 159 semaines.
Cette société ne remplit pas la condition d'effectif, bien que trois salariés soient employés à l'ouverture et à la clôture de l'exercice.
Si le temps de présence des deux salariés embauchés en cours d'exercice avait été respectivement de quarante-cinq et quarante semaines, la condition d'effectif aurait été remplie, la durée de présence des salariés étant alors égale à 159 semaines.
30.Dans un souci de simplification, les sociétés qui justifient avoir employé au moins trois salariés pendant toute la durée de l'exercice ne sont pas tenues d'effectuer le calcul de l'effectif selon les modalités indiquées ci-dessus, sous réserve qu'il s'agisse de salariés dont les absences sont inférieures à un cinquième de la durée de l'exercice ou de la période de travail pendant l'exercice.
c) Non-respect de la condition d'effectif minimal
31.La condition d'effectif minimal doit être respectée à la clôture du premier exercice d'activité, quelle qu'en soit la durée, et au cours de chaque exercice de la période d'application de l'allégement d'impôt sur les bénéfices.
Les sociétés doivent donc employer, à la clôture de leur premier exercice et, au cours des exercices suivants, trois salariés dont la durée de présence, calculée selon les modalités visées ci-dessus (cf. n os27 . et 28 .), permet de remplir la condition d'effectif.
32.Une société qui ne remplit pas la condition d'effectif à la clôture de son premier exercice n'entre pas dans le champ d'application du dispositif de l'article 44 sexies ; elle ne peut donc pas bénéficier de ce dispositif, même si elle satisfait à cette condition par la suite.
33.Toutefois, il est admis qu'une société ne remplissant pas la condition concernée à la clôture de son premier exercice en raison de la présence à cette date d'un nombre de salariés inférieur à trois, mais qui justifie du respect de cette condition au cours de cet exercice compte tenu de la durée de présence des salariés (cf. n° 28 .), peut bénéficier du régime de l'article 44 sexies.
34.Le non-respect de la condition d'effectif entraîne la perte du bénéfice du dispositif de faveur à compter du premier jour de l'exercice au cours duquel cette condition n'est plus remplie. Le respect ultérieur de la condition en cause n'est pas susceptible de permettre une réouverture du bénéfice du dispositif de l'article 44 sexies.
B. ACTIVITÉS ÉXCLUES
35.Sont exclues du bénéfice de l'allégement prévu à l'article 44 sexies :
- les activités qui ne sont pas de nature industrielle, commerciale ou artisanale : il en est ainsi des activités de nature civile (gestion de patrimoine immobilier, gestion de portefeuille de valeurs mobilières) ou agricole ;
- les activités bancaires, financières, d'assurances ainsi que les entreprises, créées à compter du 1er janvier 1997, qui exercent une activité de pêche maritime. Les activités bancaires et d'assurances sont en principe exercées par les établissements de crédit, y compris les établissements de crédit-bail ainsi que les entreprises d'assurances de toute nature ;
- les activités de gestion ou de location d'immeubles, à l'exception des activités de location visées aux n° 17. et suivants.
Sont ainsi notamment exclues du bénéfice des allégements les activités de marchand de biens et de construction-vente d'immeubles visées aux 1° et 4° du I de l'article 35, des intermédiaires pour le négoce de biens visées au 2° du I du même article, et des lotisseurs visées au 3° du I du même article.
Sont également exclues les activités de gestion ou de location par des entreprises des immeubles nus ou meublés dont elles sont propriétaires ou qu'elles donnent en sous-location, à l'exception toutefois des activités de locations d'établissement industriel ou commercial visées aux n os17. et suivants.
C. CAS PARTICULIERS
36.Certaines activités d'intermédiaires, notamment le courtage, sont éligibles au régime prévu à l'article 44 sexies, dès lors que les personnes exerçant ces activités n'effectuent aucune opération au nom et pour le compte de leurs clients. En effet, à la différence d'un agent commercial ou d'un commissionnaire, un courtier (ou un mandataire) n'a pas pour mission de négocier ou de conclure des contrats et ne peut accomplir aucun acte pour le compte d'autrui. Son rôle consiste seulement à prêter son entremise en vue de permettre la réalisation d'une transaction entre les personnes qu'il met en relation.
Ainsi, les courtiers exerçant dans le domaine bancaire, financier ou de l'assurance peuvent bénéficier de l'exonération prévue à l'article 44 sexies.
De même, les entreprises qui exercent des activités de gestion ou de location immobilière en tant que gérants d'affaires bénéficient du dispositif dès lors qu'elles ne se livrent, même à titre accessoire, à aucune des opérations mentionnées à l'article 35.
En revanche, les personnes se livrant à des opérations d'intermédiaires pour l'achat, la souscription ou la vente d'immeubles, de fonds de commerce ou de parts de sociétés immobilières sont exclues du régime d'allégement. En effet, ces intermédiaires sont expressément mentionnés à l'article 35, et à ce titre exclus du champ d'application du régime de faveur (cf. réponse ministérielle Reitzer, JO AN Débats, 17 décembre 1990, p. 5757).
Enfin, un intermédiaire qui exerce, à titre accessoire, des activités relevant de l'article 35 qui constituent le complément indissociable de son activité principale peut prétendre au bénéfice du régime de faveur (cf. n° 39 .). Tel est le cas d'un courtier en produits financiers qui propose également à sa clientèle la souscription de parts de sociétés immobilières.
37.Les débitants de tabac exercent une profession réglementée rémunérée par des remises sur le produit des ventes qui sont imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, en application du 4° du 2 de l'article 92. Ces exploitants ne peuvent pas bénéficier du régime des entreprises nouvelles dès lors qu'ils n'exercent pas une activité commerciale au sens de l'article 34 sauf s'ils remplissent les conditions exigées pour les activités non commerciales (cf. n° 22 et suivants ).
En revanche, la vente de quelques marques de cigarettes par des exploitants de cafés, discothèques ou restaurants (pratique dite du carnet de tolérance) ne constitue pas une activité de débitant de tabac soumise aux conditions particulières prévues pour les activités non commerciales, mais un complément de leur activité commerciale (cf. n° 39 .).
D. EXERCICE À TITRE EXCLUSIF D'UNE ACTIVITÉ ÉLIGIBLE
38.L'entreprise nouvelle ne doit exercer, en principe, aucune des activités qui sont hors du champ d'application du dispositif, même si ces activités sont exercées à titre accessoire ou si elles sont imposées dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux en application de l'article 155.
Les entreprises susceptibles de bénéficier de l'exonération ne peuvent donc pas détenir, ni par suite inscrire à leur bilan des biens qui ne sont pas nécessaires à l'activité (immeuble d'habitation à usage locatif ou à usage agricole, par exemple).
39.Toutefois, la condition d'exclusivité est respectée lorsqu'une activité, a priori inéligible, est exercée à titre accessoire et constitue le complément indissociable d'une activité exonérée (CE 8 juillet 1998, n° 186279, SARL Seuge Quero Informatique).
En particulier, la perception de produits financiers ou l'enregistrement des quotes-parts de résultat de sociétés ou groupements relevant du régime fiscal des sociétés de personnes ne remet pas en cause le bénéfice du régime de faveur dès lors que ces profits résultent du simple placement de la trésorerie dégagée dans le cadre de l'exercice d'une activité éligible (cf. réponse ministérielle Chabroux, JO Sénat Débats, 29 juillet 1999, pp. 2568 et 2569).
Bien entendu, dans cette situation, l'inscription au bilan des biens nécessaires à cette activité accessoire ne fait pas obstacle au bénéfice du régime de faveur.
40.Enfin, l'exercice par une association d'une activité non lucrative ne fait pas obstacle au bénéfice des allégements prévus à l'article 44 sexies à raison des profits retirés de l'exercice d'une activité lucrative éligible au régime de faveur (cf. n° 13 .).
SOUS-SECTION 3 :
Condition d'implantation en zone d'aménagement du territoire
41.Le régime de l'article 44 sexies s'applique aux entreprises qui se créent entre le 1 er janvier 1995 et le 31 décembre 2004 dans les zones désignées sous le terme générique de zones d'aménagement du territoire.
A. ZONES CONCERNÉES
42.Les zones d'aménagement du territoire comprennent :
- les zones éligibles à la prime d'aménagement du territoire (PAT) classées pour les projets industriels. La liste de ces zones figure en annexe 1 du décret n° 2001-312 du 11 avril 2001 (cf. annexe 1). Pour la période antérieure à la date d'entrée en vigueur de ce décret (soit, en province, un jour franc après l'arrivée du Journal officiel au chef-lieu du département), la condition d'implantation dans une zone éligible à la PAT s'apprécie par référence aux zones d'aide à finalité régionale inscrites sur la liste équivalente figurant en annexe au décret n° 95-149 du 6 février 1995 (cf. annexe 2) ;
- les territoires ruraux de développement prioritaires (TRDP). La liste de ces zones figure en annexe au décret n° 94-1139 du 26 décembre 1994, laquelle annexe a été complétée par le décret n° 99-339 du 28 avril 1999 (cf. annexe 3) ;
- les zones de revitalisation rurale (ZRR) mentionnées à l'article 1465 A, qui constituent un sous-ensemble des TRDP. La liste des ZRR figure en annexe au décret n° 96-119 du 14 février 1996 (cf. annexe 4) ;
- les zones de redynamisation urbaine (ZRU). Pour les entreprises qui se créent jusqu'au 31 décembre 1996, les ZRU correspondent aux grands ensembles et quartiers d'habitat dégradés énumérés en annexe au décret n° 93-203 du 5 février 1993, dès lors qu'ils sont situés dans les communes éligibles à la dotation de solidarité urbaine (DSU) au titre de l'année précédant celle de la création de l'entreprise. Pour les entreprises qui se créent à compter du 1er janvier 1997, les ZRU correspondent à un sous-ensemble des zones urbaines sensibles. La référence au classement des quartiers en cause dans des communes éligibles à la DSU a été abandonnée. La liste des ZRU est désormais fixée par les décrets n° 96-1157 et n° 96-1158 du 26 décembre 1996 (cf. annexe 5).
Cas particulier : La zone de redynamisation urbaine des communes de Grigny et Viry-Châtillon a fait l'objet d'un nouveau tracé étendu au quartier du village de Grigny (décret n° 2001-254 du 26 mars 2001 modifiant la liste annexée au décret n° 96.1157 du 26 décembre 1996 fixant la liste des zones de redynamisation urbaine). Ce tracé a été de nouveau étendu afin d'y inclure la totalité du quartier du village de Grigny (décret n° 2001-708 du 31 juillet 2001 modifiant le plan fixant la délimitation d'une zone de redynamisation urbaine annexée au décret n° 2001-254 du 26 mars 2001).
Il convient d'observer que, dans les zones franches urbaines (ZFU), qui constituent un sous-ensemble des ZRU et dont la liste est reproduite en annexe III à l'instruction du 14 mars 1997 (B.O.I. 4 A-7-97 ), deux régimes d'allégement de l'impôt sur les bénéfices sont donc simultanément applicables. Les dispositions du III de l'article 44 octies restreignent cependant les possibilités de cumul du dispositif des entreprises nouvelles avec l'allégement d'impôt prévu à cet article pour les entreprises implantées dans les ZFU (cf. instruction du 14 mars 1997, B.O.I. 4 A-7-97, n° 58 et 59 ).