B.O.I. N° 78 DU 6 AOÛT 2009

Section 3 :

Modalités d'imputation

57.L'imputation se fait au moment du paiement du solde de l'impôt après les prélèvements non libératoires et les autres crédits d'impôt.

58.Le crédit d'impôt éco-prêt à taux zéro ne peut être utilisé pour le paiement des contributions calculées sur l'impôt sur les sociétés. De même, le crédit d'impôt ne peut être utilisé pour acquitter l'imposition forfaitaire annuelle (totalement supprimée en tout état de cause à compter du 1 ^er janvier 2011) ni un rappel d'impôt sur les bénéfices qui se rapporterait à des exercices clos avant le 31 décembre de l'année au titre de laquelle il est obtenu.

Section 4 :

Restitution immédiate de la fraction de crédit d'impôt non imputée

59.Lorsque la fraction du crédit d'impôt imputable excède le montant de l'impôt sur le revenu ou l'impôt sur les sociétés dû au titre de la même année, l'excédent non imputé est restitué ²¹ .

Section 5 :

Le crédit d'impôt constitue une créance inaliénable et incessible

60.Le crédit d'impôt éco-prêt à taux zéro fait naître au profit de l'établissement de crédit une créance d'égal montant.

Cette créance étant inaliénable et incessible, la cession du contrat de prêt par un établissement de crédit au profit d'un autre établissement de crédit ne peut entraîner le transfert du crédit d'impôt attaché au prêt cédé. Par ailleurs, l'inaliénabilité du crédit d'impôt éco-prêt à taux zéro s'oppose à ce que la créance puisse être mobilisée ou donnée en garantie.

61.Sous réserve des dispositions relatives aux opérations de fusions, scissions et apports partiel d'actif, la créance ne peut être transférée à un autre établissement de crédit.

Section 6 :

Le crédit d'impôt constitue une créance imposable

62.La créance ci-dessus constitue un produit imposable pour la détermination du résultat fiscal et est rattachée à hauteur d'un cinquième au titre de l'exercice au cours duquel l'établissement de crédit a versé des avances remboursables sans intérêt et par fractions égales sur les exercices suivants.

63.Il convient donc de déduire extra-comptablement (sur le tableau 2058-A) quatre cinquièmes du montant de la créance au titre de l'exercice au cours duquel cette créance de crédit d'impôt est comptabilisée, afin de n'en imposer qu'un cinquième. Au titre des quatre années suivantes, l'établissement de crédit devra réintégrer extra-comptablement un cinquième de la créance.

Section 7 :

Opérations de restructuration

Sous-section 1 :

Fusion

64.En cas de fusion, bénéficiant ou non du régime spécial prévu à l'article 210 A, les contrats relatifs aux avances remboursables versées au cours de l'année civile considérée et des années précédentes par la société absorbée sont transmis à la société absorbante qui vient aux droits et obligations de la société absorbée. Corrélativement, la créance sur l'Etat dont bénéficie la société absorbée est transférée à la société absorbante ²² . Les fractions de crédit d'impôt restant à imputer par la société absorbée sont prises en compte pour la détermination du crédit d'impôt de la société absorbante selon des modalités et un rythme d'imputation inchangés.

L'établissement de crédit absorbé dépose une déclaration spéciale pour les avances qu'il a versées entre le 1 ^er  janvier de l'année de réalisation de la fusion et la date de réalisation de l'opération de fusion.

65.Il convient de prendre en compte, le cas échéant, la date d'effet rétroactif pour la détermination du crédit d'impôt au niveau de chacune des sociétés.

Sous-section 2 :

Scission et apport partiel d'actif

66.Le transfert de la créance de crédit d'impôt éco-prêt à taux zéro en cas de scission ou apport partiel d'actif est possible dans les conditions exposées à la sous-section 1 à la condition que l'ensemble des éco-prêts à taux zéro y afférents et versés aux emprunteurs par la société scindée ou apporteuse soient transférés à la société bénéficiaire des apports.

Section 8 :

Cessation de l'entreprise

67.En cas de cessation, les avances remboursables versées par l'établissement de crédit entre la date d'ouverture de l'exercice et la date de cessation définitive ouvrent droit à un crédit d'impôt imputable sur l'impôt sur les sociétés ou sur l'impôt sur le revenu dû par l'établissement de crédit au titre de son dernier exercice. Si le montant du crédit d'impôt excède le montant de l'impôt dû, le solde non imputé est restitué à l'établissement de crédit. L'établissement de crédit a également droit au remboursement immédiat de la totalité des fractions de crédit d'impôt éco-prêt à taux zéro restant à imputer.

CHAPITRE 5 :

REMISE EN CAUSE DU CREDIT D'IMPOT

68.La remise en cause du crédit d'impôt peut être déclarée spontanément par l'établissement de crédit lorsque certains évènements ont été portés à sa connaissance (non-respect des conditions d'octroi, non-respect des conditions d'affectation du logement, remboursements anticipés, etc.) ou résulter d'une procédure de contrôle menée par la société de gestion du fonds de garantie de l'accession sociale à la propriété (SGFGAS) ou l'administration fiscale.

Section 1 :

Reversement du crédit d'impôt par l'établissement de crédit

69.Lorsque les conditions mentionnées au I de l'article 244 quater U fixées pour l'octroi de l'avance remboursable n'ont pas été respectées, le crédit d'impôt est reversé par l'établissement de crédit ²³ .

70.Ainsi, lorsqu'il apparaît que les conditions d'octroi de l'avance remboursable n'étaient pas satisfaites par l'emprunteur, l'établissement de crédit doit reverser le crédit d'impôt ou les fractions de crédit d'impôt dont il a bénéficié au titre d'une avance qui n'aurait pas dû être accordée. Les fractions de crédit d'impôt qui n'auraient pas encore été utilisées doivent être annulées.

71.Ainsi lorsque les documents nécessaires à la justification de la condition relative à la résidence principale n'ont pas été obtenus, le crédit d'impôt accordé à tort doit être reversé par l'établissement de crédit.

72.Le crédit d'impôt constitue une créance imposable rattachée à hauteur d'un cinquième à l'exercice au cours duquel l'établissement de crédit a versé des avances remboursables sans intérêt et par fractions égales sur les exercices suivants. Inversement, lorsque l'établissement de crédit reverse le crédit d'impôt dont il a indûment bénéficié au motif du non-respect des conditions d'octroi de l'avance remboursable, ce reversement constitue une charge déductible des résultats de l'exercice au cours duquel il a lieu.

73.Exemple :

L'établissement de crédit A a consenti une avance remboursable en 2009 et constate au mois de septembre 2012 que le logement pour lequel l'avance avait été octroyée avait été achevé après le 1 ^er janvier 1990. La banque A a ainsi imputé un cinquième du crédit d'impôt sur son impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos en 2009, 2010 et 2011. Ainsi, lors du reversement du crédit d'impôt en 2012, l'établissement de crédit reversera trois fractions du crédit d'impôt et pourra corrélativement déduire de son résultat fiscal un montant équivalent au reversement effectif, à savoir trois cinquièmes du crédit d'impôt.

Section 2 :

Reversement de l'avantage indûment perçu par l'emprunteur

74.Par exception au principe de reversement du crédit d'impôt par l'établissement de crédit, l'Etat exige le remboursement de l'avantage indûment perçu par l'emprunteur lorsqu'il n'apporte pas la justification de la réalisation ou de l'éligibilité des travaux dans le délai de deux ans à compter de la date d'émission de l'offre d'avance remboursable ²⁴ .

75.L'avantage indû est égal à la différence, majorée de 25 %, entre le montant du crédit d'impôt accordé au titre de l'avance effectivement versée et le montant du crédit d'impôt correspondant à l'avance dont aurait dû bénéficier l'emprunteur ²⁵ .

76.Le montant du crédit d'impôt correspondant à l'avance dont aurait du bénéficier l'établissement de crédit à raison de l'avance qui correspond aux travaux effectivement réalisés est calculé dans les conditions prévues par les articles R. 319-5 et R. 319-9 du CCH sur la base du même taux S.

Pour permettre l'application de cette disposition dérogatoire, l'établissement de crédit a l'obligation :

- de relancer les emprunteurs, qui, deux mois avant l'expiration du délai de deux ans à compter de la date d'émission de l'offre d'avance remboursable, n'ont pas transmis la totalité des éléments justifiant que les travaux ont été effectivement réalisés. Cette relance mentionne impérativement le montant maximum du remboursement de l'avantage auquel est susceptible de s'exposer l'emprunteur ;

- de proposer une régularisation à l'emprunteur, qui à la date de clôture de l'avance, apparaît comme redevable d'un avantage indûment perçu. La proposition doit être formulée au plus tard deux mois après la date de clôture. La régularisation prend la forme d'un paiement direct par l'emprunteur de l'avantage indûment perçu à l'établissement de crédit et doit avoir lieu dans les deux mois qui suivent la proposition de régularisation. Dans ce cas la majoration de 25 % prévue au I de l'article R. 319-14 du CCH ne s'applique pas ;

- de communiquer au Ministre chargé du logement ou, le cas échéant, à la SGFGAS, au plus tard six mois après la date de clôture, les informations nominatives et techniques concernant les avances qui font encore apparaître un avantage indûment perçu qui n'a pas pu être régularisé.

77.La relance et la proposition de régularisation sont effectuées par lettre, dont une copie est fournie à la SGFGAS, et invitent l'emprunteur à y répondre par lettre recommandée avec accusé de réception.

78.Au vu des informations communiquées par l'établissement de crédit, le Ministre chargé du logement, le cas échéant sur proposition de la SGFGAS, demande le remboursement de l'avantage indûment perçu par l'emprunteur.

79.La créance est recouvrée au profit de l'Etat par les comptables de la Direction générale des finances publiques, selon les modalités prévues pour les créances étrangères à l'impôt et au domaine.

80.L'établissement de crédit informe l'emprunteur de ces dispositions dès l'émission de l'offre de prêt.

Section 3 :

Arrêt d'imputation du crédit d'impôt

Sous-section 1 :

Non-respect dans le temps des conditions relatives à l'affectation du logement

81.Lorsque les conditions relatives à l'affectation du logement à usage d'habitation principale mentionnées au I de l'article 244 quater U fixées pour l'octroi de l'avance remboursable ne sont plus respectées pendant la durée de remboursement de l'avance, les fractions de crédit d'impôt restant à imputer ne peuvent plus être utilisées par l'établissement de crédit. Les fractions imputées avant le changement d'affectation restent acquises.

82.Une fraction de crédit d'impôt est considérée comme restant à imputer tant qu'elle n'est effectivement pas mentionnée sur l'attestation de droits à crédit d'impôt délivrée annuellement à l'établissement de crédit par la SGFGAS. Dans la mesure où la SGFGAS calcule le montant des droits à crédit d'impôt sur une attestation délivrée à l'établissement de crédit au plus tard le 31 mars de l'année, la date du dernier jour ouvré du mois de mars est retenue pour déterminer si la fraction de crédit d'impôt a ou non déjà été utilisée.

83.L'arrêt d'utilisation des fractions de crédit d'impôt restant à imputer doit être déclaré sur la déclaration spéciale n° 2078-D-SD au titre de l'année au cours de laquelle il apparaît que les conditions relatives à l'affectation du logement ne sont plus respectées.

84.Exemple :

Un éco-prêt à taux zéro a été versé le 1 ^er mai 2009 à Monsieur A par l'établissement de crédit X. A l'occasion d'un contrôle diligenté en juin 2011, il apparaît que Monsieur A a entièrement transformé cette habitation principale en local professionnel depuis le 1 ^er juin 2010. La condition de l'affectation du logement à titre de résidence principale n'étant plus respectée, les fractions de crédit d'impôt restant à imputer doivent être annulées.

L'établissement de crédit X clôture ses exercices au 31 décembre et a donc déjà bénéficié de deux fractions de crédit d'impôt imputées sur l'impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos en 2009 et 2010.

La fraction de crédit d'impôt imputée sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'exercice clos en 2009 reste acquise à l'établissement de crédit. Celle imputée sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'exercice clos en 2010 n'aurait pas dû être utilisée puisque le logement n'était déjà plus affecté à usage de résidence principale depuis le 1 ^er juin 2010 (la première fraction de crédit d'impôt reste acquise puisqu'elle a été utilisée avant le 1 ^er juin 2010). En conséquence, l'établissement de crédit X devra reverser la deuxième fraction de crédit d'impôt imputée à tort dès lors que le logement n'est plus affecté à l'usage d'habitation principale.

Les autres fractions de crédit d'impôt, quant à elles, ne peuvent plus être utilisées et doivent donc être annulées. Les déclarations spéciales déposées ultérieurement ne doivent donc plus faire apparaître les fractions de crédit d'impôt afférentes à l'avance remboursable pour lesquelles les conditions relatives à l'affectation du logement ne sont plus respectées.

85.Dans la mesure où il convient de se placer à la date du dernier jour ouvré du mois de mars pour déterminer si la fraction du crédit d'impôt a ou non été utilisée (cf. n°  82 ), si le changement d'affectation du logement intervient entre le 1 ^er janvier et le dernier jour ouvré du mois de mars, aucune fraction de crédit d'impôt relatif au logement concerné ne peut plus être imputée sur l'impôt dû.

Si le changement d'affectation intervient après le dernier jour ouvré du mois de mars, de sorte que l'attestation transmise par la SGFGAS n'a pu être modifiée, la fraction de crédit d'impôt relative à l'année civile précédente reste acquise.