B.O.I. N° 213 du 24 décembre 1970

BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS

14 B-9-70

N° 213 du 24 décembre 1970

14 A.I./23

Instruction du 7 novembre 1970

CONVENTIONS DESTINÉES À ÉVITER LA DOUBLE IMPOSITION
EN MATIÈRES D'IMPÔTS DIRECTS SUR LE REVENU ET SUR LA FORTUNE
Dispositions conventionnelles applicables par pays
Avenant du 3 décembre 1969 à la convention du 9 septembre 1966
entre la France et la Suisse

[Sous-direction III E - Bureau III E 1]

DISPOSITIONS PRÉVUES PAR L'AVENANT DU 3 SEPTEMBRE 1969 A LA CONVENTION DU 9 SEPTEMBRE 1966 ENTRE LA FRANCE ET LA SUISSE

GÉNÉRALITÉS

1.La loi n° 70-590 du 9 juillet 1970 (J.0. du 10 juillet) a autorisé la ratification d'un avenant du 3 décembre 1969 à la convention signée le 9 septembre 1966 entre la France et la Suisse en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune (cf. Instruction du 8 janvier 1968 : B.O.C.D. 1968-II-4006 ; B.O.E.D. 1968-10230).

Cet avenant, publié par le décret n° 70-1009 du 26 octobre 1970 (J.O. des 2 et 3 novembre 1970, p. 10148), modifie uniquement les articles 10 et 11 de la convention. Il a pour objet essentiel d'étendre, dans des conditions strictement définies, aux résidents de Suisse bénéficiaires de dividendes de source française mis en payement à compter du 1 ^er janvier 1970, le bénéfice de l'avoir fiscal attaché en France à ces produits.

L'avenant règle corrélativement un certain nombre d'autres points concernant notamment le régime des sociétés affiliées et la situation, au regard de l'impôt de distribution, des sociétés suisses exerçant une activité en France.

Le régime d'imposition des revenus de capitaux mobiliers, spécialement des dividendes de source française, se trouve ainsi profondément modifié par le nouvel accord.

Mais, bien entendu, toutes les dispositions de la convention de 1966 figurant sous les articles non modifiés de cet accord demeurent applicables sous l'empire de l'avenant, notamment les dispositions de l'article 4 qui définissent, selon une conception stricte, la notion de résident des États contractants, ainsi que celles de l'article 14 relatives aux conditions spéciales que doivent remplir les sociétés et personnes morales pour prétendre au bénéfice de la convention, l'article 25 qui fixe les modalités suivant lesquelles la double imposition est évitée entre les États contractants demeure également inchangé.

2.La présente instruction a pour objet de commenter les dispositions de la convention franco-suisse du 9 septembre 1966 relatives à l'imposition des revenus de capitaux mobiliers telles qu'elles sont désormais applicables compte tenu des modifications apportées par l'avenant du 3 décembre 1969.

Selon son article 4, l'avenant faisant partie intégrante de la convention, le commentaire fera référence aux articles de la convention dans leur nouveau texte.

Par ailleurs, dans les développements qui suivent, l'instruction du 8 janvier 1968 précitée commentant les dispositions de la convention du 9 septembre 1966, sera désignée en abrégé par le sigle général « Instr. ».

RÈGLES CONCERNANT L'IMPOSITION DES DIFFÉRENTES CATÉGORIES DE REVENUS

Impôt de distribution

SOCIÉTÉS SUISSES EXERÇANT UNE ACTIVITÉ EN FRANCE

1.Le nouveau paragraphe 1 ^er de l'article 10 de la convention, substitué par l'article 2 de l'avenant au texte initial du 9 septembre 1966, maintient l'assujettissement à la retenue à la source des sociétés suisses possédant un établissement stable en France (C.G.I. art. 115 quinquies) mais modifie les conditions de liquidation de ladite retenue.

La nouvelle disposition supprime en effet la réduction d'un tiers de la base d'imposition mais ramène corrélativement le taux de la retenue exigible de 15 à 5 %.

Il s'ensuit que désormais les sociétés suisses concernées sont passibles en France de la retenue à la source dans les conditions du droit commun, sous la seule réserve de l'application du taux de 5 % au montant imposable.

2.Exemple.

c. La société justifie en outre que cette distribution a bénéficié à concurrence de 100.000 à des personnes ayant leur domicile réel ou leur siège en France.

Elle a droit à ce titre à un remboursement d'impôt de 5/95 de 100.000, soit 5263 dont elle doit effectuer le reversement à ses associés français.

La charge définitive supportée par la société suisse sera donc de 23.684, soit 18.421 restant acquis au Trésor français et 5263 reversés aux porteurs établis en France (Rapp. Instr. n° 45, exemple).

3.Ces nouvelles dispositions s'appliquent pour la première fois à l'impôt exigible sur les dividendes mis en payement à compter du 1 ^er janvier 1970.

Les régularisations éventuelles seront opérées à la demande des sociétés intéressées. Les réclamations, qui devront être adressées au directeur des Services fiscaux dont dépend la recette des impôts ayant reçu les versements à régulariser, seront recevables jusqu'au 31 décembre 1971.

4.Il n'est rien changé aux autres dispositions de la convention concernant l'imposition des sociétés suisses en France.

Il est rappelé à ce sujet qu'une société résidente de Suisse ne peut être soumise en France à l'impôt perçu dans les conditions précitées en raison de sa participation à la gestion ou dans le capital d'une société résidente de France ou à cause de toute autre relation avec une telle société. Mais les bénéfices distribués à ce titre par cette dernière société sont, le cas échéant, augmentés, pour l'assiette de l'impôt français exigible, de tous les bénéfices ou avantages que la première société en aurait indirectement retirés dans les conditions prévues à l'article 9 de l'accord (cf. Instr. n ^os 40 et 41), la double imposition étant évitée en ce qui concerne ces bénéfices conformément aux dispositions de l'article 25 (cf. Instr. n° 44).

Par ailleurs, le paragraphe 4 de l'article 10 de la convention étend l'application des dispositions du paragraphe 1 du même article (cf. n° 1 ci-dessus) aux revenus attribués à des commanditaires qui sont des résidents de Suisse, par des sociétés en commandite simple qui sont des résidents de Suisse et possèdent un établissement stable en France (cf. Instr. n° 46).

Enfin, les sociétés qui sont des résidents de Suisse et qui, conformément au paragraphe 1 de l'article 10 de la convention demeurent soumises en France à la retenue à la source (cf. n° 1 ci-dessus) ne supportent pas cette retenue sur les intérêts des obligations émises et des emprunts contractés par le siège ou leurs établissements situés hors de. France. Par contre ces sociétés sont passibles de ladite retenue sur l'intégralité des intérêts des obligations émises et des emprunts contractés par leurs établissements situés en France dans le cadre de l'activité propre de ces établissements (Conv. art. 17, § 3).

La mesure ainsi prévue par le paragraphe 3 de l'article 10 de la convention ne met nul obstacle à la perception, au taux de 10 % visé à l'article 12 de la convention, de la retenue à la source sur les intérêts des emprunts contractés par l'établissement stable situé en France de sociétés suisses. Cette disposition ne fait en réalité, que consacrer les règles applicables en droit interne depuis le 1 ^er janvier 1966 en vertu de l'article 6-2. de la loi n° 65-566 du 12 juillet ( C.G.I., art. 131 ter, § 2, et instruction du 16 mars 1966, §§ 9 et 34).

Il est d'ailleurs entendu que les dispositions du paragraphe 3 de l'article 10 de la convention s'appliquent également, mutatis mutandis, à titre de réciprocité, aux sociétés qui sont des résidents de France et possèdent un établissement stable en Suisse.

Revenus de capitaux mobiliers

L'article 1 ^er de l'avenant du 3 décembre 1969 donne à l'article 11 de la convention une nouvelle rédaction qui modifie profondément le régime d'imposition des dividendes institué par le texte du 9 septembre 1966.

En revanche, le régime initialement prévu en ce qui concerne les intérêts ne subit aucun changement sous réserve d'une modification de l'imprimé à utiliser par les résidents de Suisse pour obtenir le dégrèvement de l'impôt français perçu à la source sur cette catégorie de revenus.

DIVIDENDES

A. Définition

1.La définition des dividendes qui figure désormais sous le paragraphe 5 du nouvel article 11 de la convention modifiée a la même portée que celle qui résultait des anciens paragraphes 3 et 4 dudit article (cf. Instr. n ^os48 et 49).

En effet, d'après le nouveau paragraphe 5 de l'article 11, le terme « dividendes » employé audit article désigne les revenus provenant d'actions, actions ou bons de jouissance, parts de mines, parts de fondateur ou autres parts bénéficiaires à l'exception des créances, ainsi que les revenus d'autres parts sociales assimilés aux revenus d'actions par la législation fiscale de l'État dont la société distributrice est un résident. Ce texte précise en outre qu'en ce qui concerne les dividendes de source française, le terme « dividendes » comprend également l'avoir fiscal et le précompte (cf. ci-après, n° 2351-5 et 6 ) .

Du côté français, les dispositions de l'article 11 de la convention trouveront à s'appliquer non seulement aux dividendes proprement dits mais également à tous les produits distribués à leurs membres par les sociétés de personnes, les sociétés civiles et les sociétés en participation qui se trouvent soumises, soit du fait de la loi, soit à la suite de l'exercice d'une option, au régime fiscal des sociétés de capitaux, ainsi qu'à défaut d'option, à la part revenant aux commanditaires dans les bénéfices distribués par les sociétés en commandite simple.

2.Toutefois, il est rappelé que cette définition ne s'applique pas du côté français aux produits des droits sociaux possédés par des résidents de Suisse dans des sociétés françaises qui ont, en fait, pour unique objet, soit la construction ou l'acquisition d'immeubles ou de groupes d'immeubles en vue de leur division par fractions destinées à être attribuées à leurs membres en propriété ou en jouissance, soit la gestion de ces immeubles ou groupes d'immeubles ainsi divisés.

En effet, la France considère les produits des droits sociaux de cette nature comme des revenus immobiliers, conformément aux dispositions de sa loi interne (loi du 15 mars 1963, art. 30 ; Instruction générale du 14 août 1963, n ^os 220 et suiv. Code général des Impôts, art. 1655 ter), la définition des « biens immobiliers » qui figure au paragraphe 2 de l'article 6 de la convention devant être appréciée par référence au droit fiscal aussi bien qu'au droit civil de l'État contractant où sont situés les biens considérés (cf. Instr., n° 18).

B. Régime fiscal institué par la convention modifiée

I. ANALYSE DES DISPOSITIONS NOUVELLES

1. Économie générale de l'imposition des dividendes.

3.L'avenant du 3 décembre 1969 n'affecte pas les principes généraux de la convention du 9 septembre 1966 qui gouvernent, dans les rapports entre les deux États contractants, l'imposition des dividendes.

En effet : d'une part, le paragraphe 1 du nouvel article II de la convention reprend la règle suivant laquelle les dividendes payés par une société qui est un résident d'un État contractant à un résident de l'autre État contractant sont imposables dans cet autre État (cf. Instr. n° 52) ;

- d'autre part, le paragraphe 2 du même article maintient au profit de l'État dont la société qui paye les dividendes est un résident le droit d'imposer ces dividendes à la source dans certaines limites, la double imposition étant alors évitée par l'imputation, réelle ou forfaitaire, dans l'État de résidence du bénéficiaire, de l'impôt prélevé dans l'État de la source, dans les conditions prévues par l'article 25 de la convention (cf. Instr. n° 53).

L'avenant ne porte donc pas atteinte, du moins dans son principe, au partage de l'imposition des dividendes tel qu'il est organisé par la convention de 1966. Par contre, il modifie profondément les conditions et les limites de l'imposition des dividendes dans l'État de la source et spécialement du côté français.