B.O.I. N° 56 DU 19 MAI 2010
CHAPITRE 3 :
DISPOSITIONS PARTICULIERES : LES SCHEMAS D'INVESTISSEMENT LOCATIFS
Afin d'assurer une égalité de traitement entre les assujettis quel que soit le mode de financement des biens d'investissement retenu par l'assujetti, il est admis que le mécanisme de la TVA NPR s'applique également aux biens acquis dans le cadre des schémas d'investissement locatifs fondés sur les régimes de défiscalisation des articles 199 undecies B et 217 undecies du CGI, ainsi qu'aux biens acquis grâce à tout autre moyen de financement.
Ces schémas peuvent fonctionner de la façon suivante : une société d'investissement généralement établie en métropole et constituée, par exemple, sous la forme d'une société en nom collectif (SNC), achète un bien pour le donner en location à un exploitant établi en Guadeloupe, en Martinique ou à La Réunion via un contrat de crédit-bail. Les investisseurs métropolitains peuvent ainsi bénéficier d'une réduction d'impôt égale à un pourcentage du montant hors taxes des investissement productifs, diminué de la fraction de leur prix de revient financée par une subvention publique (la TVA NPR au cas particulier). L'exploitant local retrouve le bénéfice de la TVA NPR à travers le plan de financement du bien conclu avec la SNC qui en répercute le montant sur les loyers.
Dans le cadre de ce mode de financement, et, depuis l'adoption de l'article 30 de la loi n° 2009-594 du 27 mai 2009, il revient désormais à la société d'investissement de remplir les conditions exigées par les dispositions de l'article 295 A du CGI, à savoir :
1 - inscrire le bien en immobilisation dans sa comptabilité puisqu'elle en est le propriétaire ;
2 - disposer d'un établissement stable en Guadeloupe, en Martinique ou à La réunion. Or, dans la majorité des cas, les sociétés d'investissement ne sont créées que dans le cadre de la défiscalisation et ne possèdent pas d'établissement stable dans un département d'outre-mer au sens du C de la section 1 du chapitre I. Cependant, l'utilisateur réel du bien est l'exploitant local qui loue le bien.
Afin que les biens d'investissement destinés à être acquis par des assujettis établis en Guadeloupe, en Martinique ou à La Réunion ne se trouvent pas exclus du bénéfice de la TVA NPR lorsqu'ils sont acquis dans le cadre d'un tel schéma d'investissement locatif, il est admis que le respect des critères de l'établissement stable s'apprécie chez l'utilisateur final, c'est-à-dire l'exploitant local et non plus chez le propriétaire réel du bien d'investissement, à savoir la société d'investissement située en métropole.
Ainsi, dès lors que le bien d'investissement acquis par une société métropolitaine d'investissement, est donné en location à un exploitant local qui remplit les conditions de l'établissement stable décrites au point C de la section 1 du chapitre 1, et pour autant que toutes les autres conditions posées par l'article 295 A du CGI soient également remplies, la société métropolitaine d'investissement qui a inscrit le bien en immobilisation pourra bénéficier du mécanisme de la TVA NPR.
Exemple :
Un exploitant agricole établi en Martinique souhaite acquérir une nouvelle machine. Il décide de faire appel à une structure locative de défiscalisation établie en métropole selon le schéma prévu par l'article 199 undecies B du CGI afin de financer son projet. La structure acquiert la machine agricole, puis la donne en location à l'exploitant local par le biais d'un contrat de crédit-bail. A la fin de la période de location l'exploitant devient propriétaire du bien.
La société métropolitaine pourra, dans ces conditions, bénéficier de la TVA NPR lors de l'importation ou de l'acquisition sur place de la machine agricole, alors même qu'elle ne possède pas d'établissement stable en Martinique.
S'agissant de la procédure de régularisation, il revient à la société propriétaire du bien loué, de l'inscrire à son actif et de comptabiliser un amortissement. Dans ce cadre, la durée d'amortissement choisie par l'entreprise peut être soit égale à la durée du contrat de crédit-bail, soit supérieure, soit inférieure.
Toutefois, il est admis qu'aucune régularisation n'est à effectuer lorsque :
- L'exploitant co-contractant au contrat de crédit-bail acquiert le bien avant la fin de la durée d'amortissement et s'engage à maintenir celui-ci affecté à l'activité pour laquelle il a été acquis pour la fraction d'amortissement restant à s'écouler.
- un changement de locataire est opéré en cas de défaillance du locataire initial, sous réserve du respect par le nouveau locataire des conditions rappelées ci-dessus.
CHAPITRE 4 :
FACTURATION
Pour permettre aux bénéficiaires du dispositif de déterminer le montant de la TVA NPR, les fournisseurs doivent en indiquer le montant sur leurs factures. Cette indication doit être précédée de la mention « TVA au taux de …non perçue ».
CHAPITRE 5 :
DECLARATION ET DEMANDE DE REMBOURSEMENT
Le montant de la TVA NPR doit être indiqué sur la déclaration prévue à l'article 287 du CGI. Une ligne spécifique figurant dans le cadre de la TVA déductible est prévue à cet effet. Elle est désignée par la mention « dont TVA non perçue récupérable par les assujettis disposant d'un établissement stable dans les DOM ».
A défaut d'imputation sur le montant de la TVA collectée, les assujettis peuvent obtenir le remboursement de leur crédit sur la TVA dans les conditions mentionnées au A de la section 1 du chapitre 1 de la présente instruction.
CHAPITRE 6 :
ENTREE EN VIGUEUR
Les nouvelles modalités d'application du mécanisme de la TVA NPR s'appliquent à compter du 1 er juin 2009.
Afin de ne pas remettre en cause l'équilibre économique des contrats passés avant le 1 er juin 2009 du fait de la modification du régime, des mesures transitoires ont été prévues. Les anciennes dispositions s'appliquent dans les trois situations suivantes :
- livraisons ou importations de biens se rattachant à des opérations régies par le code des marchés publics lorsque la soumission de l'offre est antérieure au 1 er juin 2009 ;
- livraisons ou importations faites pour des biens acquis ou fabriqués sur place destinés à des travaux de construction immobilière pour lesquels des devis ont été acceptés avant le 1 er juin 2009 ;
- livraisons ou importations de biens pour lesquelles l'assujetti apporte la preuve que les biens ont fait l'objet d'une commande antérieure au 1 er juin 2009 ;
- livraisons ou importations de biens financés dans le cadre de schémas d'investissement locatifs sur le fondement des régimes de défiscalisation prévus par les articles 199 undecies B et 217 du CGI qui ont fait l'objet d'une décision d'agrément avant le 1 er juin 2009.
Ainsi, les entreprises bénéficient de la TVA NPR sur les matériaux et produits qu'elles utilisent dans le cadre d'opérations de marchés publics pour lesquels elles se sont portées soumissionnaires avant le 1 er juin 2009.
Le bénéfice des anciennes dispositions de la TVA NPR s'applique également aux livraisons ou importations de biens relatifs à des opérations pour lesquelles des devis ou des bons de commande ont été signés avant le 1 er juin 2009.
La Directrice de la législation fiscale
Marie-Christine LEPETIT
1 Bulletin officiel des impôts n° 3 A-1-10 n°17 du 11 janvier 2010.
2 En application de l'article 296 du CGI, le taux normal de la TVA applicable en Guadeloupe, Martinique et à La Réunion est fixé à 8,5 %.
3 S'agissant de la régularisation dans le cas de l'amortissement linéaire, le point de départ est le jour de mise en service du bien jusqu'au jour de la cession exclu.
S'agissant de la régularisation dans le cas de l'amortissement dégressif, le point de départ est le premier jour du mois de l'acquisition. Le point d'arrivée est le premier du mois de cession exclu.
4 Cf BO 3 D-1-07 du 9 mai 2007.