B.O.I. N° 66 du 9 MAI 2007
D. REMARQUES GÉNÉRALES
47.Les assujettis sont dispensés de procéder à la régularisation de la taxe initialement déduite afférente aux biens immobilisés :
• dont la cession ou l'apport est dispensé du paiement de la TVA en application des dispositions de l'article 257 bis du code général des impôts relatif aux transmissions d'universalité totale ou partielle de biens ;
• qui ont été volés ou détruits dès lors que ce vol ou cette destruction fait l'objet d'une justification ;
48.En cas d'événement donnant lieu à régularisation globale, celle-ci doit être calculée et prise en compte quand bien même la différence entre le produit des coefficients d'assujettissement et de taxation considérés pour les années restant à courir d'une part, et le produit des coefficients d'assujettissement et de taxation de référence d'autre part, serait inférieure ou égale, en valeur absolue, à un dixième (cf. le 2 du III de l'article 207, qui fait référence aux 1, 2, 3 et 5 du II de ce même article, mais non au 4).
49.Pour le calcul des régularisations annuelles ou globales à effectuer, la taxe initiale s'entend :
• de la taxe mentionnée sur les factures d'achat, perçue à l'import ou acquittée par les redevables eux-mêmes en vertu du mécanisme d'autoliquidation (acquisition intracommunautaire, achat auprès d'une entreprise non-établie en France, livraison à soi-même...) ;
• de celle mentionnée sur les attestations délivrées en application du 3 du III de l'article 207 de l'annexe II au code général des impôts (transfert du droit à déduction en cas de vente non-soumise à la taxe d'une immobilisation ou de transfert entre secteurs) ;
• de celle mentionnée sur les attestations délivrées en application du 3 du I de l'article 210 de cette même annexe (transfert du droit à déduction par une autorité affermante ou concédante).
IV. Dispositions diverses
A. OBLIGATIONS DÉCLARATIVES
50.Les entreprises sont tenues de mentionner le montant de la taxe dont la déduction leur est ouverte sur les déclarations qu'elles déposent pour le paiement de la TVA. Cette mention doit figurer sur la déclaration afférente au mois qui est désigné au 3 du I de l'article 271 du CGI.
51.Toutefois, si un assujetti omet de porter la TVA déductible sur sa déclaration du mois en cause, il est autorisé à la faire figurer sur ses déclarations ultérieures déposées avant le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de l'omission, sous réserve que la taxe omise fasse l'objet d'une inscription distincte (cf. I de l'article 208 de l'annexe II au CGI).
52.L'excédent de taxe déductible qui n'a pu être imputé sur le montant de la TVA collectée au titre d'un mois donné est reporté jusqu'à épuisement sur les déclarations suivantes. Toutefois, cet excédent peut faire l'objet d'un remboursement dans les conditions fixées par les articles 242-0 A à 242-0 K.
53.Aux fins du droit à déduction, les opérations situées hors du champ d'application de la TVA, les opérations imposables et les secteurs d'activité qui ne sont pas soumis à des dispositions identiques au regard de la TVA doivent être comptabilisés dans des comptes distincts.
B. TRANSFERT DU DROIT À DÉDUCTION
54.Les règles actuellement applicables, qui permettent à une entreprise qui n'est pas propriétaire d'un bien qu'elle utilise dans le cadre de son activité ouvrant droit à déduction de déduire la taxe y afférente, ne sont pas remises en cause. Il est rappelé que ces dispositions s'appliquent :
• aux dépenses exposées pour les investissements publics que l'Etat, les collectivités territoriales ainsi que leurs groupements, ou leurs établissements publics confient à l'entreprise utilisatrice afin qu'elle assure, à ses frais et risques, la gestion du service public qu'ils lui ont déléguée 7 , y compris les biens d'investissement qui sont loués par le délégant (cf. BOI 3 D-2-06 du 16 juin 2006) ;
• aux immeubles utilisés par les porteurs de parts ou actions de sociétés de construction donnant vocation à l'attribution d'un immeuble en jouissance.
55.Ainsi qu'annoncé dans le BOI 3 D-1-06 du 27 janvier 2006, la « condition financière » du transfert du droit à déduction a été supprimée. Un délégataire de service public peut déduire la TVA qui lui est transférée sans qu'il lui soit besoin de répercuter le coût des investissements mis à sa disposition dans les prix réclamés aux usagers.
V. Entrée en vigueur
56.Les dispositions décrites ci-dessus entrent en vigueur au 1 er janvier 2008.
57.L'assujetti doit, aux fins du calcul des régularisations annuelles et globales futures, déterminer la valeur des coefficients d'assujettissement, de taxation, d'admission et de déduction de référence des biens immobilisés en cours d'utilisation à cette date.
58.La valeur des coefficients d'assujettissement et d'admission de référence est égale à celle qui aurait résulté de l'application des dispositions commentées ci-dessus à la date de l'acquisition, de l'importation, de la livraison à soi-même, de la première utilisation ou du transfert entre secteurs d'activité des biens en cause.
59.Le coefficient de taxation de référence ne peut être déterminé si le coefficient d'assujettissement de référence ainsi calculé est nul. Cela est néanmoins sans incidence sur le calcul des régularisations futures puisque la nullité du coefficient d'assujettissement fait sortir le bien du mécanisme de régularisation, tant annuelle que globale.
60.Dans les autres cas, le coefficient de taxation de référence est égal au rapport entre, au numérateur, la taxe effectivement déduite par l'assujetti lors de l'acquisition, de l'importation, de la livraison à soi-même, de la première utilisation ou du transfert entre secteurs d'activité et, au dénominateur, le produit de la taxe initiale ayant grevé le bien et du coefficient d'assujettissement de référence déterminé dans les conditions rappelées aux alinéas précédents.
Une entreprise R a acquis un immeuble en 2005, sur lequel elle a supporté 200 000 euros de TVA. Elle rend à la fois des prestations de conseil, taxables de plein droit, et des prestations de formation professionnelle continue, exonérées de TVA. Ses recettes au titre de ces deux activités sont respectivement de 150 000 euros et de 50 000 euros. Elle a également perçu une subvention d'équilibre, non-soumise à la TVA, d'un montant de 100000 euros. Son rapport de déduction, calculé dans les conditions fixées à l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts dans sa rédaction en vigueur à l'époque, s'élève à 0,5. Elle a donc déduit 100 000 euros. Au 1 er janvier 2008, les coefficients d'assujettissement et d'admission de référence du bien sont égaux à 1, l'entreprise ayant eu en 2005 une activité entièrement située dans le champ d'application de la TVA et aucune mesure d'exclusion n'étant applicable à l'immeuble. Par suite, le coefficient de taxation de référence de l'immeuble sera égal à 100000/200000*1 = 0,5. On notera que cette valeur est différente de celle qui aurait résulté de l'application rétroactive du III de l'article 206 dans sa nouvelle rédaction.
La Directrice de la législation fiscale
Marie-Christine LEPETIT
1 Cf. CE, 21 février 1979, n° 08070, Socofrein
2 Après les arrêts CE, 26 novembre 1999, n° 180276, Syndicat mixte pour l'aménagement et l'exploitation de l'aéroport de Rodez-Marcillac et CJCE, 6 octobre 2005, aff. C-243/03, Commission contre France, cette évolution permet de rétablir une égalité de traitement entre redevables totaux et redevables partiels.
3 Lorsque le coefficient de taxation applicable doit être calculé de manière forfaitaire conformément au 3 du III de l'article 206, il convient d'appliquer le dernier rapport définitif connu.
4 Les exploitants agricoles qui ont opté pour l'imposition selon l'exercice comptable arrêtent définitivement ces coefficients le cinquième jour du cinquième mois suivant la clôture de la période d'imposition.
5 La documentation de base 3 D 183 est en conséquence rapportée.
6 soit 12 fois la régularisation annuelle correspondant à une variation à la baisse du coefficient de déduction de 0,4.
7 Le libellé de l'article a toutefois été modifié afin d'y inclure expressément les délégations innomées.