B.O.I. N° 133 du 18 AOÛT 2004
Section 2 :
Condition tenant à la durée de l'activité
30.L'exonération prévue par l'article 151 septies du CGI est subordonnée à la condition que l'activité ait été exercée pendant au moins cinq ans (A). Cette condition n'est pas requise lorsque les plus-values sont réalisées dans le cadre d'une activité agricole à la suite d'une expropriation (B).
A. PRINCIPE
31. Activité exercée depuis plus de cinq ans. Le délai de cinq ans auquel est subordonnée l'exonération prévue à l'article 151 septies du CGI est apprécié à partir du début de l'activité jusqu'à la clôture de l'exercice au titre duquel la plus-value nette est déterminée.
Il est précisé que l'exploitant est considéré comme poursuivant son activité agricole après la cessation, la cession ou la mise en location de son exploitation s'il conserve son stock en vue de sa commercialisation ou une activité agricole résiduelle.
S'il est soumis à un régime réel d'imposition, il peut maintenir les immeubles à l'actif de son bilan quand bien même ces derniers seraient donnés en location (que cette location précède ou non la cession ou la cessation). En revanche, s'il relève d'un régime forfaitaire, les biens qui ne sont plus affectés à l'activité agricole poursuivie ne font plus partie de l'actif immobilisé ce qui entraîne, le cas échéant, une imposition au titre des plus-values professionnelles.
32. Point de départ du délai de cinq ans. Le délai de cinq ans doit être décompté à partir du début d'activité, lequel s'entend de la date de création ou d'acquisition de l'exploitation agricole.
Il est toutefois admis, en cas de cession de parts par un associé exploitant ayant précédemment exercé une activité individuelle, que le délai de cinq ans soit décompté à partir du début de l'activité exercée à titre individuel. Cette mesure s'applique uniquement aux plus-values réalisées lors de la cession de parts de sociétés dans lesquelles l'associé exerce effectivement son activité professionnelle (sociétés ou groupements de toutes natures, y compris les GAEC).
Par ailleurs, il est admis, en cas de changement de chef d'exploitation à la tête d'une exploitation individuelle de caractère familial que le point de départ du délai de cinq ans pour le conjoint repreneur se décompte à partir du début d'activité du conjoint ayant débuté le premier l'activité agricole.
33. Terme du délai de cinq ans . Le dernier jour du délai est constitué en principe par la date de la clôture de l'exercice au titre duquel la plus-value nette est déterminée. En cas de cession de parts sociales, le dernier jour du délai est constitué par :
- lorsque les parts sont inscrites à l'actif : la date de clôture de l'exercice au cours duquel elles ont été cédées ;
- lorsque les parts ne sont pas inscrites à l'actif : la même date sauf dans le cas de la cession totale des titres en une ou plusieurs fois au cours du même exercice. Dans cette dernière hypothèse il convient de retenir la date de la dernière cession. Il en est de même lorsque l'associé ne cède qu'une partie des titres qu'il détient mais cesse, à cette occasion, d'exercer une activité professionnelle au sein de cette société.
Il est enfin précisé que le dernier jour du délai est constitué par la date de cession partielle ou totale des titres en cas d'application des dispositions de l'article 73 D du CGI.
B. EXCEPTION
34. Activité exercée depuis moins de cinq ans . L'article 10 de la loi de finances pour 2004 prévoit que la condition de cinq ans n'est pas requise pour l'exonération des plus-values réalisées dans le cadre d'une activité agricole à la suite d'une expropriation (CGI, art. 151 septies-II). Bien entendu, les autres conditions applicables pour le bénéfice de l'exonération doivent être remplies (conditions tenant au montant des recettes et à la nature du bien cédé).
35. Plus-values réalisées à la suite d'une expropriation. Pour l'application de ces dispositions, sont présumées réalisées à la suite d'une expropriation, les plus-values nettes réalisées lors de l'exercice au cours duquel le transfert forcé de propriété est intervenu et lors de l'exercice suivant.
36. Expropriations concernées . Il n'y a pas lieu de distinguer, pour l'application de cette mesure selon que le transfert de propriété est fixé judiciairement ou résulte d'un accord amiable constaté dans un acte de cession, dans un traité d'adhésion à ordonnance d'expropriation ou dans un jugement de donné acte.
Il en est ainsi même lorsque la cession amiable est antérieure à la déclaration d'utilité publique dès lors que le bien cédé est inclus dans l'expropriation par une ordonnance de donné acte.
37. Nature du bien cédé . Aucune condition tenant à la nature du bien cédé n'est exigée. L'exonération s'applique donc aux plus-values réalisées lors de la cession d'éléments d'actif (terres, bâtiments, matériels, etc.) ou lors de la cession de parts de sociétés inscrites à l'actif ou détenues par un associé exploitant dans la société (CGI, art. 151 nonies). Elle ne s'applique pas en revanche aux terrains à bâtir (voir n° 42 . ).
38. Montant des recettes . La condition tenant au montant des recettes doit être satisfaite. Lorsque la date de clôture de l'exercice au cours duquel la cession se réalise intervient au cours des deux premières années d'activité de l'exploitant, il y a lieu, le cas échéant, pour l'appréciation de la moyenne des recettes réalisées au cours de la période biennale de référence, de retenir un montant de recettes nul pour la ou les années antérieures à la date de début d'activité.
39. Sort des moins-values nettes. L'exonération prévue à l'article 151 septies du CGI s'applique aux plus-values nettes. Sur le sort des moins-values nettes, voir BOI 4 B-2-01, n° 6 .
40. Entrée en vigueur. Ces nouvelles dispositions s'appliquent en principe aux cessions intervenues à compter du 1 er janvier 2004. Dans le cas où la date de clôture de l'exercice ne coïncide pas avec l'année civile, il y a donc lieu de distinguer pour la détermination de la plus-value selon que la cession est intervenue avant ou après le 1 er janvier 2004.
Il est toutefois admis, dans un souci de simplification, que les plus-values nettes constatées lors de l'exercice clos au cours de l'année 2004 bénéficient de ces dispositions lorsqu'elles ont été réalisées à la suite d'une expropriation.
Section 3 :
Condition tenant à la nature du bien cédé
41. Exclusion des terrains à bâtir. La plus-value ne doit pas résulter de la cession d'un terrain à bâtir ou de biens assimilés entrant dans le champ d'application de l'article 1594-0G-A du CGI.
42. Définition des terrains bâtir . Les terrains à bâtir s'entendent en principe des biens (notamment terrains nus, terrains recouverts de bâtiments destinés à être démolis, immeubles inachevés) acquis en vue d'y édifier des constructions entrant dans le champ d'application de la TVA immobilière.
Ainsi, les terrains cédés à des personnes physiques ne sont pas concernés par cette mesure lorsqu'ils sont destinés à la construction d'immeubles que ces personnes affectent à un usage d'habitation et ont, de ce fait, supporté les droits de mutation à titre onéreux (taxe de publicité foncière ; droits d'enregistrement).
Pour l'application de ces dispositions, les terrains expropriés qui ne remplissent pas les conditions mentionnées aux a et b du II de l'article L. 13-15 du code de l'expropriation pour cause d'utilité publique ne sont pas considérés comme des biens entrant dans le champ d'application de l'article 1594-0G-A du code précité (DB 5 E 3223, n°s 52 et s. ).
43. Portée de l'exclusion . La plus-value brute afférente aux terrrains à bâtir est imposable. Toutefois, dès lors que le régime d'exonération prévu par l'article 151 septies du CGI s'applique aux plus-values nettes déterminées après compensation avec les moins-values de même nature, il a paru possible d'admettre que les moins-values brutes s'imputent en priorité sur la plus-value brute afférente aux terrains à bâtir.
CHAPITRE 2 :
PORTÉE DE L'EXONÉRATION
44.L'exonération s'applique uniquement aux plus-values résultant de la cession d'élements de l'actif professionnel à l'exclusion, par conséquent, des biens faisant partie du patrimoine privé de l'exploitant.
Lorsque l'une des conditions tenant soit au montant des recettes, soit à la nature des biens cédés, soit à la durée de l'exercice de la profession n'est pas remplie, les plus-values réalisées ne peuvent faire l'objet de l'exonération. Elles sont en principe imposables selon le régime des plus-values professionnelles.
45.Malgré leur caractère de bénéfices professionnels, certaines plus-values sur cession d'éléments d'actif sont soumises aux règles de taxation applicables aux particuliers.
Jusqu'à présent, il s'agissait, dans certaines situations particulières, des terres à usage agricole ou forestier, des terrains à bâtir et des immeubles loués en meublé (CGI, art. 151 septies V). Il s'agissait également des terres ou de bâtiments inscrits à l'actif d'une exploitation agricole pour la fraction de la plus-value acquise avant le 1 er janvier de la première année au titre de laquelle le montant des recettes a dépassé la limite du forfait (CGI, ann. III, art. 38 sexdecies GA).
46.L'article 10 de la loi de finances pour 2004 (n° 2003-1311 du 30 décembre 2003) supprime ces dispositions particulières à l'exception de celles applicables aux immeubles loués en meublé et aux cessions de terres ou de bâtiments inscrits à l'actif d'une exploitation agricole.
Ces dispositions s'appliquent aux cessions intervenues à compter du 1 er janvier 2004.
Section 1 :
Exceptions supprimées
47.L'article 10 de la loi de finances pour 2004 supprime les dispositions particulières applicables aux terres à usage agricole ou forestier et aux terrains à bâtir.
A. TERRES À USAGE AGRICOLE OU FORESTIER
48. Terres cédées avant le 1 er janvier 2004. Lorsque l'activité professionnelle était exercée depuis plus de cinq ans et dans le cas où les recettes n'excèdaient pas un certain montant, les plus-values réalisées par les exploitants à l'occasion de la cession de terres à usage agricole ou forestier inscrites à l'actif étaient exonérées conformément à l'article 151 septies du CGI.
Dans le cas où la condition relative au montant des recettes était satisfaite mais où l'activité professionnelle était exercée depuis moins de cinq ans, les terres à usage agricole ou forestier donnaient lieu à l'application du régime des plus-values des particuliers.
En cas de dépassement des limites de recettes prévues à l'article 151 septies du CGI, les plus-values relevaient en tout état de cause du régime des plus-values professionnelles.
49. Terres cédées à compter du 1 er janvier 2004 . Les plus-values réalisées lors de la cession de terres à usage agricole ou forestier inscrites à l'actif d'une exploitation sont soumises au régime des plus-values professionnelles que l'activité soit exercée depuis plus ou moins de cinq ans.
Bien entendu, lorsque l'activité professionnelle est exercée depuis plus de cinq ans et dans le cas où les recettes n'excèdent pas un certain montant, les plus-values réalisées par les exploitants à l'occasion de la cession de terres à usage agricole ou forestier inscrites à l'actif sont exonérées (CGI, art. 151 septies V).
Ce nouveau régime s'applique aux cessions intervenues à compter du 1 er janvier 2004. Dans le cas où la date de clôture de l'exercice ne coïncide pas avec l'année civile, il y a lieu de distinguer pour la détermination de la plus-value selon que la cession est intervenue avant ou après le 1 er janvier 2004.
B. TERRAINS À BÂTIR
50. Terrains cédés avant le 1 er janvier 2004. Les plus-values sur terrains à bâtir inscrits à l'actif d'une entreprise étaient exclues du bénéfice de l'exonération prévue à l'article 151 septies du CGI et étaient soumises au régime des plus-values des particuliers quelle que soit la durée d'exercice de l'activité.
En cas de dépassement des limites de recettes prévues à l'article 151 septies du CGI, les plus-values relevaient du régime des plus-values professionnelles.
51. Terrains cédés à compter du 1 er janvier 2004. Les plus-values réalisées lors de la cession de terrains à bâtir inscrits à l'actif d'une entreprise sont soumises au régime des plus-values professionnelles quel que soit le montant des recettes du contribuable et la durée d'exercice de l'activité.
Ce nouveau régime s'applique aux cessions intervenues à compter du 1 er janvier 2004. Dans le cas où la date de clôture de l'exercice ne coïncide pas avec l'année civile, il y a lieu de distinguer pour la détermination de la plus-value selon que la cession est intervenue avant ou après le 1 er janvier 2004.
Section 2 :
Exceptions maintenues
52.Deux exceptions sont maintenues. La première, de nature législative, concerne les cessions de locaux d'habitation meublés. La seconde, de nature réglementaire, est relative aux cessions de terres agricoles ou de bâtiments inscrits à l'actif d'une exploitation agricole.
A. CESSION D'IMMEUBLES LOUÉS EN MEUBLÉ
53.Les plus-values réalisées lors de la cession de locaux d'habitation meublés ou destinés à être loués meublés et faisant l'objet d'une location directe ou indirecte par des personnes autres que les loueurs professionnels relèvent du régime d'imposition des plus-values des particuliers (CGI, art. 151 septies V ; voir pour plus de précisions sur ces dispositions particulières, DB 4 F 1113 n° 88 et s. ).