B.O.I. N° 34 du 21 FEVRIER 2005
D. SORT DES PLUS-VALUES IMMOBILIÈRES
170.Les plus-values retirées de la cession d'immeubles ou de parts sociales ayant ouvert droit au régime de la déduction au titre de l'amortissement prévu au h du 1° du I de l'article 31 du CGI relèvent du régime de droit commun d'imposition des plus-values immobilières (CGI, art. 150 U et s.).
171.S'agissant des cessions d'immeubles, le prix d'acquisition à retenir pour la détermination de la plus-value imposable est, le cas échéant, majoré des dépenses de construction, de reconstruction, d'agrandissement, de rénovation ou d'amélioration supportées par le vendeur et réalisées par une entreprise depuis l'achèvement de l'immeuble ou son acquisition si elle est postérieure, lorsqu'elles n'ont pas été déjà prises en compte pour la détermination de l'impôt sur le revenu et qu'elles ne présentent pas le caractère de dépenses locatives (CGI, art. 150 VB-II 4°). Il s'ensuit que, lorsqu'elles ont donné lieu à une déduction au titre de l'amortissement, les dépenses précitées doivent être exclues du prix de revient à prendre en compte pour le calcul de la plus-value.
172.Cela étant, afin de ne pas pénaliser les contribuables qui ont fait construire un logement, acquis un logement inachevé ou acquis un local pour le transformer en logement par rapport à ceux qui ont acquis un logement neuf ou en l'état futur d'achèvement, il est admis que le montant des dépenses de reconstruction, d'agrandissement ou d'amélioration (ainsi que les dépenses de réparation indissociables de travaux plus lourds de reconstruction, d'agrandissement ou d'amélioration et amorties avec eux, voir n° 135 . ) à prendre en compte pour le calcul de la plus-value ne soit diminué du montant des amortissements effectivement déduits que si de telles dépenses ont été réalisées postérieurement à la première mise en location du logement.
173.La notion d'« amortissements effectivement déduits » peut entraîner des difficultés d'application dans l'hypothèse où, au titre d'une année, la déduction au titre de l'amortissement a participé à la constitution d'un déficit foncier qui présente les deux caractéristiques suivantes :
- le déficit foncier n'a pas été imputé en totalité sur le revenu global mais a fait l'objet d'un report sur les revenus fonciers des années suivantes ;
- la fraction du déficit reportable, à la date de la cession du logement, n'a pas été totalement reportée sur les revenus fonciers des dix années suivant la constitution du déficit.
Dans cette hypothèse bien précise, il y a lieu de considérer que la fraction du déficit non imputable sur le revenu global et qui ne provient pas des intérêts d'emprunts, c'est-à-dire la fraction qui excède le plafond d'imputation de 10 700 € ou 15 300 € (voir n° 167 . ), a en priorité pour origine la déduction au titre de l'amortissement de dépenses réalisées postérieurement à la première mise en location.
Si la fraction du déficit reportable a fait l'objet d'une imputation effective partielle, il convient de faire application d'une règle de trois pour déterminer le montant final de la fraction de la déduction de l'amortissement non effectivement imputée sur le revenu global.
Enfin, si le délai de report du déficit n'est pas expiré à la date de la cession du bien, le contribuable peut choisir, soit de comprendre dans le prix de revient la fraction du déficit correspondant à l'amortissement des dépenses de travaux, soit de conserver son droit au report de ce déficit pendant la fraction du délai de dix ans restant à courir.
174.Lorsque la cession du logement a lieu au cours de la période couverte par l'engagement de location ou de conservation des titres qui subordonne la déduction des amortissements et que, par suite, ceux-ci sont ajoutés au revenu de l'année de la cession, ils ne doivent pas, bien entendu, être considérés comme ayant été déjà déduits du revenu imposable pour l'application des dispositions de l'article 150 VB susvisé.
E. NON-CUMUL AVEC D'AUTRES AVANTAGES FISCAUX
175.Pour un même logement, le bénéfice de la déduction au titre de l'amortissement prévue au h du 1° du I de l'article 31 du CGI est exclusif de celui :
- de la réduction d'impôt pour investissement outre-mer (CGI, art. 199 undecies et art. 199 undecies A) ;
- de la déduction au titre de l'amortissement prévue au f ou au g du 1 ° du I de l' article 31 du CGI ;
- de l'imputation sur le revenu global sans limitation de montant des déficits fonciers provenant de monuments classés monuments historiques, inscrits à l'inventaire supplémentaire ou ayant fait l'objet d'un agrément ministériel ou ayant reçu le label délivré par la Fondation du patrimoine mentionnés au premier alinéa du 3°du I de l'article 156 ;
- de l'imputation sur le revenu global sans limitation de montant des déficits fonciers résultant d'une opération de restauration immobilière (loi « Malraux ») mentionnée au second alinéa du 3° du I de l'article précité.
Dans les deux derniers cas, le législateur a seulement entendu interdire le cumul de cette déduction avec le régime particulier d'imputation sur le revenu global des déficits fonciers supportés par le propriétaire de monuments historiques et assimilés ou d'immeubles ayant fait l'objet de travaux dans le cadre d'une opération groupée de restauration immobilière prévus au 3° du I de l'article 156 du code général des impôts.
Les immeubles pourront, toutes conditions étant par ailleurs remplies, bénéficier de la déduction, mais le déficit foncier supporté par le propriétaire bailleur sera alors imputé dans les conditions de droit commun.
176.Un contribuable propriétaire de plusieurs logements peut demander le bénéfice de la réduction d'impôt pour investissement outre-mer ou de la déduction au titre de l'amortissement prévue au f ou g du 1° du I de l'article 31 du CGI pour un ou plusieurs logements et opter pour le dispositif de l'amortissement prévu au h du 1° du I de l'article 31 du CGI pour un ou plusieurs autres logements. Si ces logements se situent dans le même immeuble, le propriétaire pourra bénéficier de l'un ou l'autre de ces avantages fiscaux pour chaque logement destiné à une utilisation distincte par référence à la notion d'unité d'évaluation utilisée pour l'assiette de la taxe foncière sur les propriétés bâties (voir DB 6 C 2132 , édition du 15 décembre 1988).
177.La loi ne prévoit aucune limitation par période ou par année du nombre de logements ouvrant droit pour un même contribuable à la déduction au titre de l'amortissement prévue au h du 1° du I de l'article 31 du CGI.
178.Les contribuables qui ont opté pour le bénéfice de la déduction au titre de l'amortissement « Robien logement » ne peuvent bénéficier du régime simplifié d'imposition (régime « micro foncier ») prévu par l'article 32 du CGI. Les associés de sociétés non soumises à l'impôt sur les sociétés qui détiennent un immeuble pour lequel elles bénéficient de l'avantage sont également exclus du régime du micro foncier.