SOUS-SECTION 3 PRODUITS EXCLUS PARTIELLEMENT DU DROIT À DÉDUCTION
3. Opérations concernées - Date d'entrée en vigueur - Conditions d'exercice du droit à déduction.
a. Opérations concernées.
24La TVA déductible est celle qui a grevé les achats, importations, acquisitions intracommunautaires, livraisons et services (transport par exemple) portant sur les produits pétroliers utilisés pour la lubrification.
b. Date d'entrée en vigueur.
25Pour les lubrifiants dont le droit à déduction est modifié par l'article 25 de la loi de finances pour 1993, la déduction de la TVA s'applique aux achats, importations, acquisitions intracommunautaires, livraisons et services portant sur ces biens, pour lesquels le droit à déduction a pris naissance à compter du 1er janvier 1993, soit :
- aux produits livrés à compter du 1er janvier 1993 ;
- aux produits importés ou faisant l'objet d'une acquisition intracommunautaire à compter du 1er janvier 1993 ;
- aux services (transports ...) réglés (ou facturés si le prestataire est autorisé à acquitter la TVA d'après les débits) à compter du 1er janvier 1993.
Aucun crédit de droit à déduction n'est accordé au titre des stocks détenus à la date d'entrée en vigueur de la mesure.
c. Conditions d'exercice du droit à déduction.
26Le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux lubrifiants s'exerce dans les conditions habituelles (cf. notamment articles 271 à 273 du CGI).
La déduction ne peut notamment être effectuée que si la taxe sur la valeur ajoutée est, mentionnée sur une facture établie au nom du redevable ou, pour les acquisitions intracommunautaires, sur la déclaration de chiffre d'affaires du redevable (BOI 3 CA-92, n°s 721 et s.) 1 .
C. GAZOLE ET PRODUITS ASSIMILÉS
I. Gazole et gaz de pétrole liquéfié (GPL)
1. Régime général de déduction de la taxe afférente au gazole et au GPL.
a. Produits et opérations concernés.
27Il s'agit du gazole relevant de la position 27-10-00-69 du tarif des douanes et repris au tableau B de l'article 265 du Code des douanes sous l'indice d'identification 22 présentant un point d'éclair inférieur à 120° C et qui est utilisé comme carburant dans les moteurs Diesel.
28Depuis le 1er janvier 1985, la taxe afférente au gaz de pétrole liquéfié (GPL), relevant de la position 27-11-19 du tarif des douanes, utilisé comme carburant routier 2 est déductible dans les mêmes conditions et limites que le gazole.
29La taxe déductible est celle qui a grevé les achats, importations, livraisons et services portant sur ces produits. En particulier, est déductible la taxe incluse dans le prix du transport de ces produits. À compter du 1er janvier 1993, les acquisitions intracommunautaires sont ajoutées au nombre des opérations ouvrant droit à déduction.
b. Étendue et conditions du droit à déduction.
Montant de la taxe déductible.
30La TVA afférente aux achats, importations et livraisons de gazole ou de gaz de pétrole liquéfié est admise en déduction à concurrence d'une fraction de son montant égale à 3 :
- 60 % pour l'année 1988 ;
- 70 % pour l'année 1989 ;
- 80 % pour l'année 1990 ;
- 95 % à compter du 1er janvier 1991 ;
- 100 % à compter du 1er juillet 1991.
31Les pourcentages de déduction de 60 %, 70 %, 80 %, 95 % et 100 % s'appliquent :
- aux achats, importations, acquisitions intracommunautaires 4 , livraisons de gazole ou de GPL livrés respectivement à compter des 1er janvier 1988, 1989, 1990 ; du 1er janvier 1991 au 30 juin 1991 ; à compter du 1er juillet 1991 ;
- aux services portant sur ces biens (transports ...) réglés (ou facturés si le prestataire est autorisé à acquitter la TVA d'après les débits) respectivement à compter des 1er janvier 1988, 1989, 1990 ; du 1er janvier 1991 au 30 juin 1991 ; à compter du 1er juillet 1991.
32Si un redevable use, dans le délai de deux ans prévu à l'article 224-1 de l'annexe II au CGI, de la faculté de réparer une omission de déduction, le montant de la fraction de taxe déductible doit être déterminé en fonction du pourcentage de déductibilité applicable au mois au titre duquel le droit à déduction a pris naissance.
2. Cas particulier des véhicules exclus du droit à déduction.
33L'article 7 de la loi de finances pour 1991 avait prévu que le pourcentage de déduction de la TVA afférente aux acquisitions, importations, livraisons et services portant sur le gazole et le gaz de pétrole liquéfié utilisés pour un véhicule, un engin ou leur location, exclu du droit à déduction serait limité à 80 % au 1er janvier 1991.
L'article 12-I de la loi n° 91-716 du 26 juillet 1991 portant diverses dispositions d'ordre économique et financier a ramené ce pourcentage de 80 % à 50 % à compter du 29 juillet 1991.
Remarque : depuis le 1er janvier 1991, les limitations du droit à déduction à 80 % et 50 % ne sont toutefois pas applicables aux véhicules ou engins affectés à l'enseignement de la conduite (art. 7 de la loi de finances pour 1991).
a. Produits et opérations concernés.
34La taxe déductible est celle qui a grevé les acquisitions, importations, acquisitions intracommunautaires 4 , livraisons et services (transports,...) portant sur le gazole et le gaz de pétrole liquéfié (GPL) dont la définition est donnée ci-avant aux n°s 27 et 28 .
b. Véhicules concernés.
35Le pourcentage de 50 % concerne le gazole et le gaz de pétrole liquéfié utilisés pour un véhicule ou engin exclu du droit à déduction. Il s'applique également si ces produits pétroliers sont utilisés dans les véhicules ou engins pris en location quand le preneur ne peut pas déduire la taxe relative à cette location (art. 273 du code général des impôts, 237 et 242 de l'annexe II à ce code, DB 3 D-1532 et 154).
Le pourcentage de 50 % s'applique dès lors que les produits en cause sont utilisés dans les véhicules ou engins désignés ci-dessus, même si ces véhicules sont utilisés pour effectuer des transports internationaux.
La limitation à 50 % n'est pas applicable aux véhicules ou engins affectés à l'enseignement de la conduite. Ceux-ci bénéficient de la déduction intégrale de la TVA sur ces produits depuis le 1er juillet 1991.
36Le pourcentage de 50 % s'applique aux acquisitions, importations, acquisitions intracommunautaires 4 , livraisons de gazole et de GPL et aux services portant sur ces biens pour lesquels le droit à déduction a pris naissance à partir du 29 juillet 1991 soit :
- aux biens livrés à compter du 29 juillet 1991 ;
- aux services réglés (ou facturés si le prestataire est autorisé à acquitter la TVA sur les débits) à compter du 29 juillet 1991.
37Le droit à déduction de la TVA afférente au gazole et au GPL s'exerce dans les conditions habituelles (art. 271 à 273 du CGI).
3. Cas particulier du gazole et du GPL utilisés pour réaliser des transports internationaux.
38La taxe sur la valeur ajoutée afférente aux achats, importations, livraisons et services portant sur le gazole et le GPL utilisés pour la réalisation de transports internationaux (c'est à dire les transports internationaux exonérés de la TVA en vertu des articles 262 et 291-II du CGI) était déductible à concurrence de 100 % depuis le 1er novembre 1987 (CGI, ancien art. 298-4-1° ter a et b).
Cette disposition spécifique aux transports internationaux ne figure plus à l'article 298 du CGI puisque le pourcentage de déduction de la TVA afférente aux achats, importations et livraisons de gazole ou de GPL est fixé à 100% à compter du 1er juillet 1991 (cf. ci-avant n° 30 ).
Par ailleurs, à compter du 1er janvier 1991, la limitation du pourcentage de déduction lorsque le gazole et le gaz de pétrole liquéfié sont utilisés dans un véhicule ou engin exclu du droit à déduction (cf. ci-avant n°s 33 et suiv. ) s'applique même si ces véhicules sont utilisés pour effectuer des transports internationaux.
4. Conditions et limites du droit à déduction.
39Le droit à déduction de la taxe afférente au gazole ou au GPL utilisés comme carburant s'exerce dans les conditions prévues aux articles 271 à 273 du CGI.
Il convient notamment de s'assurer :
- que la TVA est bien mentionnée sur les factures établies au nom de l'assujetti (cf. 3 D 1211), ou, pour les acquisitions intracommunautaires, sur la déclaration de chiffre d'affaires du redevable 5 ;
- du respect de la règle du décalage d'un mois jusqu'à sa suppression définitive à compter du 1er juillet 1993 ;
- du respect du principe de l'affectation aux besoins de l'exploitation (cf. 3 D 151).
Ainsi, la taxe ayant grevé le gazole ou le GPL utilisé à des fins privées par des tiers, des dirigeants ou le personnel de l'entreprise, n'est pas déductible. Tel est le cas, par exemple, pour le gazole acquis par une entreprise pour les besoins des déplacements personnels de ses dirigeants ou employés. En revanche, la taxe ayant grevé le gazole ou le GPL utilisé pour les déplacements professionnels des dirigeants ou du personnel au moyen de véhicules de tourisme, est déductible.
Il est précisé que les déplacements du domicile au lieu de travail ont un caractère privé (réponse QE, n° 27978 de M. Gilbert Gantier, JO, débats AN du 6 juin 1983, p 2520).
De même est déductible, toutes autres conditions étant remplies, la taxe afférente aux transports collectifs du personnel du domicile au lieu de travail effectués par l'entreprise avec des véhicules ouvrant eux-mêmes droit à déduction.
Dans l'hypothèse où lors de l'approvisionnement en gazole ou en GPL l'affectation du produit n'est pas connue, la taxe peut être déduite en totalité mais l'entreprise est tenue, en application de l'article 257-8° du CGI, de soumettre à la TVA les livraisons à soi-même du gazole ou du GPL utilisé pour un usage personnel.
Enfin, les assujettis établis à l'étranger et qui ne réalisent pas d'opérations imposables en France peuvent obtenir le remboursement dans les limites définies ci-dessus et les conditions prévues dans la Documentation de base (cf. 3 D 1323 ; BO 3 A-7-93, n°s 118 et s.).
II. Gaz liquéfiés ou comprimés et pétrole lampant utilisés comme carburant
40L'article 25 de la loi de finances pour 1993 autorise la déduction de la TVA grevant les gaz liquéfiés ou comprimés et le pétrole lampant utilisés comme carburant, dans les mêmes conditions que le gazole.
1. Nature des produits pétroliers.
41Il s'agit des produits pétroliers suivants, mentionnés au tableau B de l'article 265 du code des douanes :
- propane liquéfié, désigné au code NC 27-11-12,
- butane liquéfié, désigné au code NC 27-11-13,
- gaz naturel comprimé, désigné au code NC ex 27-11-21,
- autres gaz de pétrole et autres hydrocarbures présentés à l'état gazeux, désignés au code NC 27-11-29,
- pétrole lampant, désigné au n° 27-10-00-55 de la nomenclature du système harmonisé.
2. Conditions d'exercice du droit à déduction.
42La taxe est déductible dans les mêmes conditions que le gazole (cf. n°s 27 à 39 ci-avant) : la déduction est limitée à concurrence de 50 % du montant de la taxe pour les produits utilisés dans des véhicules ou engins exclus du droit à déduction.
Ces mêmes règles s'appliquent lorsque ces produits pétroliers sont utilisés dans les véhicules ou engins pris en location quand le preneur ne peut pas déduire la taxe relative à cette location (art. 273 du CGI, 237 et 242 de l'annexe II à ce code, DB 3 D 1532 et 154).
En revanche, la déduction est totale pour les produits utilisés dans des véhicules, engins ou leur location, qui ouvrent droit à déduction, ainsi que pour les véhicules et engins affectés de façon exclusive à l'enseignement de la conduite (cf. BOI 3 D-2-93).
3. Opérations concernées - Date d'entrée en vigueur - Conditions d'exercice du droit à déduction.
a. Opérations concernées.
43La TVA déductible est celle qui a grevé les achats, importations, acquisitions intracommunautaires, livraisons et services (transport par exemple) portant sur les produits sus-cités (n° 41 ).
1 Lorsque la taxe due au titre d'une acquisition intracommunautaire n'a pas été déclarée, la taxe ne peut être déduite que lorsque le redevable l'a effectivement acquittée au Trésor (cf. BOI 3 D-6-95 ).
2 Cf. CGI, ancien article 298-4-1 ter b. Compte tenu de la nouvelle rédaction de rart. 298-4 issu de l'article 25 de la loi de finances pour 1993, il s'agit désormais du GPL (27-11-19 du tarif des douanes) utilisé comme carburant.
3 Les pourcentages de déduction initialement fixés à 90 % pour 1991 et à 100 % pour 1992 par l'article 27 de la loi de finances pour 1988 ont été portés à 95 % à compter du 1er janvier 1991 et à 100 % à compter du 1er juillet 1991, par l'article 7 de la loi de finances pour 1991.
4 À compter du 1er janvier 1993.
5 Pour les acquisitions intracommunautaires non déclarées, cf. BOI 3 D-6-95 .