SOUS-SECTION 3 TROISIÈME CONDITION L'ACTIVITÉ PROFESSIONNELLE DOIT ÊTRE EXERCÉE À TITRE PRINCIPAL PAR LE PROPRIÉTAIRE DES BIENS
SOUS-SECTION 3
Troisième condition
L'activité professionnelle doit être exercée à titre principal
par le propriétaire des biens
A. DÉFINITION DE L'ACTIVITÉ PRINCIPALE
1En règle générale, l'appréciation de cette condition qui résulte essentiellement des circonstances dans lesquelles la profession est exercée ne présente pas de difficulté.
Lorsque l'exploitant exerce simultanément plusieurs professions, l'activité principale s'entend normalement de celle qui constitue pour le redevable l'essentiel de ses activités économiques, même si elle ne dégage pas la plus grande part de ses revenus (cas de l'entreprise déficitaire). Dans l'hypothèse où un tel critère ne peut être retenu (par exemple lorsque les diverses activités professionnelles sont d'égale importance), il convient de considérer que l'activité principale est celle qui procure à l'intéressé la plus grande part de ses revenus.
L'application de cette règle appelle les précisions suivantes.
I. La profession principale est celle qui constitue l'essentiel des activités économiques du redevable
2Pour l'application de ce critère, il y a lieu de tenir compte de l'ensemble des activités professionnelles exercées par le redevable, y compris les professions salariées.
Au sein de cet ensemble, la profession qui, constituant l'essentiel des activités économiques du redevable, apparaît comme exercée à titre principal ne peut être déterminée que par un examen attentif de chaque cas particulier. À titre de faisceau d'indices, on s'attachera à des éléments comme le temps passé dans chaque activité, l'importance des responsabilités exercées et des difficultés rencontrées, la taille des diverses exploitations, etc.
Par ailleurs, lorsqu'un loueur en meublé professionnel (cf. DB 7 S 3311, n° 13 ) exerce une activité salariée ou une autre profession à plein temps, l'activité de location ne peut pas en général être considérée comme la profession principale, même si elle procure des revenus supérieurs aux autres revenus de l'intéressé.
II. Redevables ayant des sources de revenus ne constituant pas des activités professionnelles
3Pour l'appréciation de la condition tenant au caractère principal de l'activité et lorsqu'il y a lieu de faire application du critère du revenu prépondérant, il est fait abstraction des revenus qui ne se rattachent pas à une activité professionnelle (notamment revenus fonciers, revenus de capitaux mobiliers, plus-values des particuliers) ou qui se rattachent à une activité professionnelle antérieure (pensions de retraite). Seuls sont donc à prendre en considération, lorsqu'ils proviennent de l'exercice d'une profession, les revenus appartenant aux catégories suivantes : traitements et salaires (autres que pensions, rentes et retraites), bénéfices industriels et commerciaux, bénéfices agricoles, bénéfices non commerciaux, revenus des gérants et associés mentionnés à l'article 62 du CGI.
III. Époux ou concubins notoires exerçant chacun une profession
4Dans le cadre du foyer fiscal, il y a lieu, pour apprécier le caractère principal de la profession, de considérer distinctement la situation de chaque époux ou concubin notoire. Ainsi, à titre d'exemple, le fonds de commerce exploité personnellement par une femme dont le mari est notaire peut avoir, au même titre que l'étude de son mari, la qualité de bien professionnel si l'épouse exerce elle-même son activité commerciale à titre principal, et cela alors même que les bénéfices non commerciaux de son époux constituent l'essentiel des revenus du foyer.
En cas de mise à disposition ou de location entre époux, cf. la solution exposée DB 7 S 3312, n° 20 .
B. BIENS AFFECTÉS SIMULTANÉMENT PAR LEUR PROPRIETAIRE À PLUSIEURS ACTIVITÉS
5Dans ce cas, les biens en cause ne peuvent être regardés comme des biens professionnels que dans la mesure où ils sont nécessaires à l'exercice de l'activité principale. Par ailleurs, la valeur de ces biens n'est retenue au titre des biens professionnels que pour la fraction correspondant à l'utilisation effective pour les besoins de cette activité.
À cet égard, les précisions suivantes sont apportées.
I. Entreprises individuelles dont les activités sont soit similaires, soit connexes et complémentaires
6Par analogie avec les dispositions applicables aux parts de sociétés, il est admis que constituent une seule profession les différentes activités professionnelles exercées par une même personne et qui présentent entre elles un lien soit de similitude soit de connexité et de complémentarité au sens défini DB 7 S 3323, n°s 2 et suiv. Si de telles activités constituent ensemble l'activité professionnelle principale du redevable, les biens nécessaires à leur exercice peuvent être exonérés.
Cette solution est limitée aux diverses activités exercées par une même personne. Elle n'est pas applicable à celles exercées par différents membres du foyer fiscal.
Exemple : Un redevable fabrique des bijoux, son épouse exploite à titre principal un fonds de parfumerie et à titre secondaire un fonds de joaillerie. L'éventuelle connexité entre l'activité de l'époux et celle de joaillerie de l'épouse n'a aucune incidence pour l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune. Seuls la fabrique de bijoux et le fonds de parfumerie seront exonérés.
II. Cas des entrepreneurs individuels ou des associés de sociétés de personnes soumises à l'impôt sur le revenu qui détiennent par ailleurs des parts ou actions de sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés
7En principe, un redevable qui détient une participation professionnelle dans une société soumise à l'impôt sur les sociétés et qui y exerce une fonction de direction dont la rémunération excède la moitié de ses revenus professionnels imposables, ne peut prétendre exercer une autre activité professionnelle principale dans le cadre d'une entreprise individuelle ou d'une société de personnes.
Toutefois, si l'activité exercée par la société soumise à l'impôt sur les sociétés et celle exercée par l'entreprise soumise à l'impôt sur le revenu présentent un lien soit de similitude soit de connexité et complémentarité, il est admis que les participations dans ces sociétés et les biens affectés à l'activité de l'entreprise individuelle constituent un seul et même bien professionnel.
Dans ce cas, le caractère principal de l'activité exercée dans ces différentes entreprises est considéré comme rempli si la rémunération perçue au titre des fonctions de direction exercées dans la société soumise à l'impôt sur les sociétés augmentée du bénéfice fiscal réalisé dans l'entreprise individuelle (ou de la fraction du bénéfice fiscal qui lui revient dans les résultats de la société de personnes), excède plus de la moitié de l'ensemble de ses revenus professionnels.
C. OBSERVATION GÉNÉRALE
8En pratique, il est peu fréquent qu'une même personne exerce concomitamment plusieurs professions étrangères l'une à l'autre. C'est donc de façon exceptionnelle que le service peut être amené à distinguer, au sein des divers biens utilisés dans le cadre de ses professions par un même redevable, ceux qui correspondent à une profession principale et ceux qui correspondent à une profession subsidiaire ou annexe.
En effet, le texte législatif vise autant à tracer une frontière entre les activités réellement professionnelles et les activités de pure gestion du patrimoine privé, de loisir ou d'agrément qu'à distinguer, au sein des activités professionnelles, entre une profession principale et une ou des professions secondaires.
Cela étant, il y a lieu de considérer, au regard de l'impôt de solidarité sur la fortune, que constituent une seule profession, et en conséquence un bien professionnel unique, les diverses activités professionnelles exercées par une même personne dès lors qu'il existe un lien entre ces activités, et cela même dans l'hypothèse où elles relèveraient, au titre de l'impôt sur le revenu, de catégories différentes. Pour l'appréciation de ce lien, il convient notamment de prendre en considération la similitude, la connexité ou la complémentarité, en amont ou en aval, des professions en cause (cf. DB 7 S 3323, n°s 2 et suiv. ).