SOUS-SECTION 2 ENTREPRISES EXERÇANT PLUSIEURS ACTIVITÉS NON SOUMISES À DES DISPOSITIONS IDENTIQUES AU REGARD DE LA TVA SECTEURS D'ACTIVITÉS DISTINCTS

5° Règlement du passé

Compte tenu des incertitudes sur les règles de TVA applicables aux établissements concernés, il a été décidé de ne pas remettre en cause la situation des établissements publics d'enseignement qui n'auraient pas appliqué les règles d'imposition décrites ci-dessus pour la période antérieure au 24 septembre 1993

  II. En application de dispositions législatives ou réglementaires particulières

20Des textes législatifs ou réglementaires prévoient expressément que certaines activités doivent être considérées comme relevant de l'article 213 de l'annexe II. L'énumération en est donnée ci-après. Mais, s'agissant des modalités particulières d'application des dispositions en cause, il y a lieu de se reporter aux rubriques de la documentation administrative consacrées aux activités concernées :

- services des collectivités locales soumis à la TVA par option (art. 201 sexies de l'ann. II au CGI) ;

- locations d'immeubles dont une partie des loyers est soumise à la TVA par option (art. 193 de l'ann. II au CGI) ou à titre obligatoire,

- activités soumises obligatoirement ou par option au régime simplifié de l'agriculture prévu à l'article 298 bis du CGI (art 260 B de l'ann. II au CGI) ;

- activités des organismes à but non lucratif (art. 242 octies de l'ann. II au CGI) [cf. n°s 37 et suiv. ci-après] ;

  B MODALITÉS D'APPLICATION DU RÉGIME DES SECTEURS DISTINCTS

21Les modalités d'application de l'article 213 s'inspirent du principe selon lequel chaque secteur est considéré comme une entreprise distincte au regard du droit à déduction.

  I. Obligation générale de déclarer toute création d'une activité nouvelle et obligation de déclarer la constitution de secteurs distincts

22L'obligation générale de déclarer la création de toute nouvelle activité procède des dispositions de l'article 286 du CGI et des articles 32 à 36 de l'annexe IV à ce code De plus, l'article 40-2, de la même annexe, fait obligation aux assujettis :

- d'une part, de déclarer toute création d'une activité exonérée,

- d'autre part, de faire connaître à l'Administration leur intention de considérer l'activité nouvellement créée comme constituant un secteur distinct ; toutefois, cette formalité n'est pas exigée lorsque l'application de l'article 213 de l'annexe II à l'activité en cause est prévue par un texte législatif ou réglementaire

Ces obligations, qui doivent être accomplies dès la création de l'activité en cause, revêtent une importance particulière, car elles permettent, le cas échéant, à l'Administration d'examiner la nécessité ou le bien-fondé de l'application de l'article 213 de l'annexe II en cas de création d'une nouvelle activité.

23Mais il résulte de la rédaction de l'article 213 de l'annexe II issue du décret du 29 décembre 1979 que l'application de ce texte est de droit, ce qui consacre définitivement une évolution constatée à cet égard dans la jurisprudence du Conseil d'État antérieure à ce décret. En d'autres termes, même en l'absence de déclaration ¹  :

- l'Administration ne peut pas s'opposer à la constitution d'un secteur distinct par l'assujetti dès la création de l'activité concernée, si les conditions requises sont remplies ;

- à l'inverse, l'Administration peut, dans les limites du délai de répétition, imposer l'application de l'article 213 de l'annexe II à compter de la création de l'activité concernée, dès lors que les conditions fixées par ce texte sont remplies, à un assujetti qui n'aurait pas cru devoir y procéder.

Il appartient, le cas échéant, au juge de l'impôt d'apprécier en dernier ressort si les conditions en cause sont ou non remplies

  II. Obligations comptables.

24La comptabilité de l'entreprise doit suivre distinctement, pour chaque secteur d'activité :

- les acquisitions de biens et services ;

- les cessions de biens constituant des immobilisations et les transferts de ces biens à un autre secteur ;

- le montant des opérations imposables et non imposables.

Pour l'application de ces principes, la tenue de deux ou plusieurs comptabilités séparées n'est pas indispensable, dès lors que la comptabilité de l'entreprise, complétée le cas échéant par des registres annexes, fait apparaître distinctement les données comptables propres à chaque secteur, de manière à justifier les mentions portées sur les déclarations de l'entreprise.

  III. Calcul des déductions

1. Application éventuelle d'un pourcentage de déduction propre à chaque secteur.

25Lorsque les secteurs comprennent exclusivement soit des opérations ouvrant droit à déduction, soit des opérations n'ouvrant pas droit à déduction, il n'y a pas lieu de procéder au calcul d'un pourcentage de déduction propre à chaque secteur, la déduction de la taxe afférente aux biens et services affectés à chaque secteur étant. selon le cas, ou totale ou nulle.

Lorsqu'un ou plusieurs secteurs ne comprend pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction ² , ce ou ces secteurs font l'objet d'un pourcentage de déduction particulier calculé dans les conditions de droit commun, c'est-à-dire compte tenu du chiffre d'affaires propre au secteur considéré.

Par ailleurs, l'attention du service est appelée sur les situations où il apparaîtrait que les droits à déduction exercés au titre d'un secteur seraient disproportionnés par rapport au chiffre d'affaires taxé de ce secteur (secteur largement « déficitaire »). En effet, en ce cas, il y aurait lieu de déterminer si, en fait, l'acquisition des biens et services affectés au secteur considéré n'a pas été financée en grande partie par des recettes d'un autre secteur exonéré et si, dès lors, la déduction est fondée au regard des dispositions de l'article 271-I-1 du CGI.

2. Application éventuelle des dispositions relatives aux entreprises qui deviennent redevables de la TVA.

26L'application du régime des secteurs distincts doit intervenir dès la création de l'activité en cause. Par suite, il y a lieu, le cas échéant, de faire application des articles 225 et 226 de l'annexe II commentés ci-après 3 D 18 . Il en est de même lorsqu'un secteur cesse de comprendre exclusivement des opérations n'ouvrant pas droit à déduction et qu'il se trouve dans la situation d'une entreprise qui devient redevable de la TVA.

3. Transferts entre secteurs de biens constituant des immobilisations.

27La modification de l'affectation d'une immobilisation sans transfert de la propriété du bien peut donner lieu à régularisation de la taxe antérieurement déduite ou à taxation, l'opération étant dans ce dernier cas assimilée à une livraison effectuée à titre onéreux.

Ainsi, le transfert d'un immeuble ou d'un meuble d'un secteur taxé à un secteur totalement exonéré peut donner lieu à l'imposition d'une livraison à soi-même (CGI, art. 257-8°-1-c).

28Demeurent soumis aux régularisations de la taxe antérieurement déduite les transferts de biens immobilisés entre secteurs d'un même assujetti (exception faite du cas visé au n° 27 ).

4. Biens et services communs à plusieurs secteurs.

29Conformément aux principes énoncés ci-dessus n° 20 l'assujetti doit comptabiliser distinctement la valeur de chaque investissement ou partie d'investissement (par exemple, locaux d'un même immeuble affectés à des secteurs différents). Lorsque cette ventilation est impossible (par exemple, matériel d'informatique utilisé indifféremment pour les besoins des différents secteurs), la déduction de la taxe afférente à ces biens est effectuée en appliquant le pourcentage général de l'entreprise, c'est-à-dire celui qui résulte de l'ensemble de ses chiffres d'affaires, tous secteurs confondus.

Par ailleurs, il est rappelé que la même solution est susceptible de s'appliquer, en vertu de l'article 219 de l'annexe II, en ce qui concerne les autres biens et les services utilisés concurremment pour les besoins des différents secteurs, éventualité susceptible de se rencontrer principalement pour les services.

  IV. Déclaration des opérations réalisées et exercice des droits à déduction

1. Principe : la déclaration unique.

30Les personnes qui exercent plusieurs activités n'ont pas en principe à établir une déclaration de chiffre d'affaires pour chacun de leurs secteurs d'activités. Elles doivent souscrire une seule déclaration sur laquelle sont regroupés les éléments propres à chaque secteur d'activité.

Cette déclaration récapitule la TVA brute afférente au chiffre d'affaires provenant de l'ensemble des activités de l'entreprise, ainsi que la totalité des droits à déduction, tous secteurs confondus.

Avant leur globalisation sur la déclaration unique, les droits à déduction doivent être préalablement calculés par secteur en fonction des limitations particulières éventuellement applicables à chacun de ces secteurs.

Dans le cadre du contrôle de ces déclarations et notamment à l'occasion de l'instruction des demandes de remboursement de crédits de TVA non imputable, les entreprises doivent être en mesure de justifier auprès de l'Administration la quotité des droits à déduction mentionnés sur leur déclaration.

Le service est ainsi souvent amené à adresser aux entreprises des demandes de renseignements

Aussi est-il proposé aux entreprises un imprimé qui leur permette de répondre à ces demandes. Il peut être joint spontanément à la déclaration.

Cet imprimé, qui porte le n° 3310 ter, est mis à la disposition des redevables dans les centres des Impôts.

Cependant, ce mode de déclaration ne s'étend pas à certaines opérations relevant de régimes d'imposition différents, cf. n° 32 ci-après

2. Exercice du droit à déduction.

31La possibilité d'établir des déclarations uniques permet aux entreprises de faire masse de la TVA brute due au titre de leurs opérations, ainsi que de l'ensemble de leurs droits à déduction, ce qui, le cas échéant, leur évite, pour tout ou partie. le recours à la procédure de remboursement des crédits de taxe déductible non imputables.

3. Cas particuliers.

a. Opérations relevant de régimes d'imposition différents.

32En premier lieu, certaines activités immobilières doivent parfois être mentionnées sur des déclarations séparées des autres activités (DB 8 A-1722, n° 1).

Par ailleurs, les personnes qui exercent des activités soumises au régime simplifié d'imposition à la TVA des exploitants agricoles et des activités relevant du régime général de la TVA doivent, en principe, déclarer leurs activités agricoles sur une déclaration distincte.

Toutefois, lorsque les activités imposables selon le régime général n'ont qu'un caractère accessoire aux activités agricoles, il est admis que toutes ces activités puissent être confondues et soumises au régime simplifié d'imposition des exploitants agricoles.

Jusqu'au 31 décembre 1994 il était admis que les exploitants agricoles soumettent l'ensemble de leurs activités non agricoles et agricoles au régime simplifié de l'agriculture lorsque le chiffre d'affaires des premières n'excédait pas le dixième du chiffre d'affaires total soumis à la TVA.

À partir du 1er janvier 1995 les recettes accessoires commerciales et non commerciales ne peuvent être imposées selon le régime prévu à l'article 298-I du CGI que lorsqu'elles n'ont pas excédé toutes taxes comprises au titre de l'année civile précédente 200 000 F et 30 % du montant des recettes taxes comprises provenant des activités agricoles.

33À l'inverse, lorsque ces activités non agricoles excédent les limites précitées, il est admis dans le souci de faciliter la gestion, que les entreprises concernées soient autorisées à confondre toutes leurs activités et à les soumettre au régime général de la TVA sous la réserve cependant que les activités agricoles et non agricoles soient économiquement liées (DB 3 1 1122, n°s 20 et suiv.).

b. Opérations réalisées dans le cadre des sociétés en participation ou des sociétés de fait.

34Les opérations réalisées conjointement par les membres d'une société en participation ou de fait font l'objet de déclarations uniques généralement établies par l'un des membres qui est considéré comme le gérant de la société. De plus, le gérant d'une société en participation peut regrouper les opérations relatives à cette société sur les mêmes déclarations qu'il doit souscrire au titre de ses activités propres.

Il y a lieu de souligner que la souscription de déclarations uniques facilite l'exercice des droits à déduction auxquels peuvent prétendre les membres de telles sociétés au titre des opérations ouvrant droit à déduction réalisées sous le couvert de la société et qui portent sur les biens propres ou sur les biens et services acquis en commun. À défaut, un tel exercice ne serait pas possible, notamment pour l'associé qui n'exercerait par ailleurs aucune activité imposable.

En outre, lorsque les activités exercées dans le cadre d'une société en participation ont un certain caractère de permanence, la souscription d'une déclaration séparée regroupant les seules opérations en participation peut être autorisée par le service.

c. Opérations réalisées par l'Etat et les collectivités locales.

35• Chaque service de l'État assujetti à la TVA fait l'objet d'un suivi distinct conformément aux dispositions applicables aux assujettis partiels (CGI, ann. II, art. 207 bis ). Ce suivi revient en fait à constituer comme par le passé un secteur distinct. Le service de l'État assujetti à la TVA doit faire l'objet d'une déclaration séparée.

• Règles applicables aux collectivités locales

Constitution de secteurs distincts.

Les collectivités locales sont tenues d'ériger en secteurs distincts pour l'application des droits à déduction les activités suivantes :

- les activités pour lesquelles elles ont opté pour le paiement volontaire de la TVA en application de l'article 260 A du CGI (DB 3 A 4411) ;

- et d'une manière générale toutes les activités qui ne sont pas soumises à des dispositions identiques au regard de la TVA ou dont la sectorisation est imposée par une disposition spécifique ( 3 D 1722 ) ; sont notamment concernées

- les opérations de lotissement et d'aménagement de zone (DB 8 A 1722, n° 1) ;

- l'activité de location de locaux nus soumise à la TVA sur option (CGI, article 260-2° et annexe II, article 193 et DB 3 A 412).

En revanche, des services retraçant des activités qui ne comprendraient que des opérations imposables à la TVA de plein droit. n'entraînent pas l'obligation de constituer autant de secteurs distincts qu'il y a d'activités

Obligations dédaratives.

Par exception au principe de l'unicité de déclaration, les collectivités locales sont tenues de déposer des déclarations de chiffres d'affaires séparées au titre des activités suivantes :

- réalisation d'une opération de lotissement ou d'aménagement de zone (DB 8 A 1722, n° 1) ;

- services pour lesquels les collectivités locales peuvent opter pour le paiement volontaire de la TVA en application de l'article 260 A du CGI (DB 3 A 4411).

En revanche, les autres activités des collectivités locales y compris celles qui doivent faire l'objet d'un secteur distinct mais pour lesquelles une déclaration séparée n'est pas expressément exigée (cf. ci-dessus) font l'objet d'une déclaration unique ; cette modalité déclarative unique ne doit pas être confondues avec l'obligation qui demeure d'établir pour ces dernières activités, les droits à déduction en fonction des règles propres au secteur distinct.

Il en résulte notamment que les collectivités locales ne sont pas tenues de déposer une déclaration séparée par immeuble nu donné en location soumise à la TVA sur option.

1   Le défaut de déclaration peut néanmoins être sanctionné par l'amende fiscale prévue à l'article 1725 du CGI.

2  

Exemples

agriculteur qui a exercé une option restreinte ou qui réalise des prestations d'entraide exonérées, services de l'État ou des collectivités locales qui reçoivent des virements de crédits internes, etc.