SOUS-SECTION 2 IMPORTATION DE BIENS MEUBLES CORPORELS

SOUS-SECTION 2

Importation de biens meubles corporels

  A. GÉNÉRALITÉS

  I. Introduction

Précisions sur la notion d'importation.

1 Jusqu'au 31 décembre 1992 toute entrée de biens meubles corporels sur le territoire français était considérée comme une importation et donnait lieu, sauf cas d'exonération expresse, à perception de la TVA (article 291 du CGI).

2 À compter du 1er janvier 1993 et jusqu'au 31 décembre 1995, la loi n° 92-667 du 17 juillet 1992 (codifiée à l'art. 291-1-2 du CGI) réservait la notion d'importation :

1° Aux biens, non mis en libre pratique, en provenance ou originaires d'un État n'appartenant pas à la Communauté européenne ou de biens en provenance d'un territoire d'un autre État membre de la CE non visé par la directive n° 77-388 du 17 mai 1977, ou des îles anglo-normandes ;

2° À la mise à la consommation des biens placés, lors de leur entrée, sous l'un des régimes douaniers prévus par la réglementation communautaire en vigueur : conduite en douane, magasins et aires de dépôt temporaire, entrepôts d'importation ou d'exportation, perfectionnement actif, admission temporaire en exonération totale des droits à l'importation ou sous les procédures du transit externe ou du transit communautaire interne.

3 Depuis le 1er janvier 1996 l'article 19 paragraphe XIV de la loi de finances rectificative pour 1995 n° 95-1347 du 30 décembre 1995 modifie à nouveau l'article 291-1-2-a du CGI par référence au nouvel article 256-0 du CGI précisant le territoire fiscal des États membres.

Désormais la notion d'importation est définie comme l'entrée en France d'un bien, non mis en libre pratique, originaire ou en provenance d'un État ou d'un territoire n'appartenant pas à la Communauté européenne, ou d'un bien en provenance d'un territoire visé au 1° de l'article 256-0 du CGI d'un autre État membre de la Communauté européenne.

L'article 291-1-2-b a également été modifié : désormais l'importation a également lieu lors de la mise à la consommation d'un bien placé, lors de son entrée sur le territoire sous le régime de la zone franche ou de l'entrepôt franc.

Remarque

ces modifications ne concernent pas les relations entre la métropole et les départements d'outre-mer qui sont visés par l'article 294 du CGI, dont la rédaction a été modifiée par l'article 19-XVII de la loi de finances rectificative pour 1995.

Aux termes de cet article, est considérée comme importation d'un bien :

« 1° l'entrée en France métropolitaine d'un bien originaire ou en provenance des départements de la Guadeloupe, de la Guyane, de la Martinique ou de la Réunion ;

« 2° l'entrée dans les départements de la Guadeloupe ou de la Martinique d'un bien originaire ou en provenance de la France métropolitaine, d'un autre État membre de la Communauté européenne, des départements de la Guyane ou de la Réunion ;

« 3° l'entrée dans le département de la Réunion d'un bien originaire ou en provenance de la France métropolitaine, d'un autre État membre de la Communauté européenne, des départements de la Guadeloupe, de la Guyane ou de la Martinique.

  II. Taxe afférente à l'importation des biens proprement dite

4Lors de l'importation des biens, la taxe est perçue par le service des Douanes sur une base déterminée dans les conditions prévues notamment par l'article 292 du CGI ou, le cas échéant, l'article 293 (cf. à cet égard les commentaires figurant à la DB 3 B 124, n°s 8 et suiv.).

5Les entreprises peuvent déduire cette taxe, dans les conditions de droit commun, sous réserve que les documents justificatifs de la perception de la TVA les désignent comme destinataires réels des biens au titre desquels ils revendiquent la déduction.

6La déduction de la TVA acquittée sur des biens lors de leur importation est opérée au vu :

- d'un exemplaire du document d'importation (ou document assimilé) ;

- ou d'un extrait de déclaration ;

- ou de la « note de frais », voire d'une facture, par laquelle le commissionnaire en douane rend compte de la taxe ayant grevé chacune des marchandises faisant l'objet d'une déclaration globale. Cette « note de frais », datée et signée par le commissionnaire en douane, fait notamment référence au numéro et à la date de la déclaration en douane correspondante.

7À compter du 1er janvier 1988, le conseil des Communautés européennes a décidé de mettre en place dans l'ensemble des États membres de la CEE, un document administratif unique (DAU) qui remplace la quasi-totalité des déclarations de douane utilisées dans les différents États membres. À cette date, le DAU constitue le justificatif de la perception de la TVA lors de l'importation dans les conditions suivantes :

PROCÉDURE MANUELLE OU INFORMATISÉE DE DÉDOUANEMENT - DE DROIT COMMUN

8Le DAU est constitué par une liasse de huit exemplaires. En cas de procédure manuelle ou informatisée de dédouanement de droit commun, l'exemplaire n° 8 remis au destinataire et qui comporte à la marge gauche la mention « exemplaire pour le destinataire » sert de justification à la perception de la taxe si la marchandise est mise à la consommation, à l'exclusion en conséquence de toute importation en suspension de TVA.

Le montant de la TVA ayant grevé l'importation figure à la colonne « Montant » de la case 47 « calcul des impositions ».

9À compter du 1er janvier 1988 l'authentification des déclarations en douane éditées par le système d'ordinateurs pour le fret international (SOFI) est réalisée par l'impression automatique d'un logotype dans la case A située dans le coin supérieur droit du formulaire DAU. L'impression de cette marque effectuée notamment sur l'exemplaire n° 8 du DAU remis à l'importateur permet d'y supprimer l'apposition de l'empreinte d'un cachet d'authentification par le service des Douanes.

Toutefois, ce service approuve par l'empreinte d'un cachet du service des Douanes les modifications apportées a posteriori. Ce cachet accompagné de la mention « payé » est également apposé sur les déclarations qui font l'objet d'un paiement au comptant.

PROCÉDURE DE DÉDOUANEMENT À DOMICILE

10La déclaration d'importation est constituée par la déclaration complémentaire globale (appelée également déclaration récapitulative).

Cette déclaration comporte un premier feuillet et un deuxième feuillet (éventuellement un troisième feuillet).

Le service des Douanes remet au destinataire, après visa, l'exemplaire n° 3 de la déclaration complémentaire globale (cf. annexe II-3).

Dans la marge gauche du premier feuillet figure la mention « 3. Exemplaire pour le destinataire  ». Le deuxième feuillet comporte à la partie supérieure droite la mention « Exemplaire pour le destinataire n° 3  ».

L'exemplaire pour le destinataire de la déclaration complémentaire globale établie en cas de mise à la consommation (code procédure 4 ou code procédure 6 dans le cas de réimportation donnant lieu à mise à la consommation) constitue, comme pour la procédure de dédouanement de droit commun, un document justificatif de la perception de la TVA.

11L'attention du service est spécialement appelée sur le fait qu'il ne doit accepter, pour chaque catégorie de procédure de mise à la consommation, qu'un seul type de document comme justificatif de la taxation.

Le tableau reproduit ci-après en annexe I récapitule les différents documents qui permettent aux assujettis de justifier de la taxation à la TVA à l'importation suivant les modalités de la mise à la consommation.

En particulier, en cas de mise à la consommation selon la procédure simplifiée (procédure de l'abonnement, en cas d'importation par paquets-poste ou par colis postaux), la justification de la taxation ne peut être apportée qu'à l'aide de déclarations récapitulatives, à l'exclusion des documents de détail (déclarations, récépissés).

12Ainsi, lorsqu'une entreprise étrangère qui se charge des formalités en douane, délivre à son client un compte rendu de la TVA qu'elle a acquittée à l'importation, ce document ne constitue pas un document justificatif.

13Comme les factures, les documents douaniers justificatifs ou assimilés constituent de simples instruments pour la transmission du droit à déduction. En d'autres termes, la mention de la taxe ne suffit pas pour faire naître le droit à déduction au profit de l'entreprise : l'opération d'importation doit donc satisfaire à l'ensemble des conditions générales de déduction ; l'entreprise doit notamment avoir acquis les biens pour les besoins de son exploitation.

  III. Taxe afférente aux opérations des commissionnaires en douane et aux prestations de transport dont la valeur n'est pas comprise dans la base d'imposition de l'importation ¹

1. TVA afférente aux opérations des commissionnaires en douane.

14Les documents justificatifs de la déduction de cette taxe sont ceux prévus par le droit commun.

2. TVA afférente au transport.

15L'assujetti doit être en possession :

- soit de la facture portant mention de la taxe qui lui est délivrée par le transporteur français ou par le transporteur étranger qui acquitte la TVA auprès du service des Impôts parce qu'il est établi en France ou qu'il y a désigné un représentant fiscal ;

- soit d'un exemplaire de la déclaration souscrite auprès du service des Douanes par le transporteur étranger établi dans un État n'appartenant pas à la Communauté européenne qui ne possède pas d'établissement en France ou qui n'y a pas désigné un représentant fiscal.

  B. IMPORTATION RÉALISÉE AUX CONDITIONS DE LIVRAISON DE LA MARCHANDISE EN FRANCE PAR UNE ENTREPRISE ÉTRANGÈRE NON ÉTABLIE EN FRANCE

16Dans cette hypothèse, le transport ainsi que les opérations des commissionnaires en douane sont normalement effectués pour le compte de l'expéditeur étranger.

Divers cas peuvent se présenter :

1. Le bien est transporté directement chez l'acheteur auquel il est livré dans l'état où il a été présenté à la douane.

17La livraison à l'acheteur s'entend de celle définie par l'article 256-II du CGI

Le paiement de la taxe normalement due en vertu de l'article 258-I-d, 2e alinéa, du code n'est pas exigé sur la livraison par l'entreprise étrangère. Mais cette mesure n'est applicable que si le client établi en France est mentionné en qualité de destinataire réel des biens sur la déclaration d'importation ou sur les autres documents justificatifs en tenant lieu. Lorsque l'entreprise étrangère se charge des formalités en douane et acquitte la TVA due à l'importation, une condition supplémentaire est exigée : l'entreprise étrangère ne doit pas facturer la TVA à son client mais lui demander le remboursement du montant exact de la taxe acquittée auprès du service des douanes au moyen d'un compte rendu ² [cf. également 3 A 2211, n°s 13 et suiv.].

Le client alors est autorisé à déduire directement, dans les conditions ordinaires, la taxe versée lors de l'importation des biens. Par voie de conséquence, le vendeur étranger ne peut en opérer la déduction.

La livraison n'étant pas soumise à la TVA en France, il est admis que l'expéditeur étranger puisse bénéficier des dispositions des articles 242-0 M à 242-0 T de l'annexe II au CGI pour le remboursement de la TVA qui lui a été éventuellement facturée au titre des prestations de transports et des opérations des commissionnaires en douane.

Cas où les frais sont à la charge du client français.

18Les contrats passés avec les fournisseurs étrangers prévoient dans certains cas que la TVA payée en douane sur la marchandise, sur le transport et sur les services du transitaire est à la charge du client établi en France. La taxe est alors réglée par celui-ci au commissionnaire en douane et au transporteur qui facturent au donneur d'ordre étranger le prix hors taxe de leurs prestations. Pour ce dernier motif, ces prestataires peuvent délivrer pour la transmission du droit à déduction au client établi en France, une attestation par laquelle ils certifient le montant de la taxe applicable au service rendu (et non la taxe facturée à l'entreprise étrangère).

Rien ne s'oppose à ce que la note de frais adressée au client français et l'attestation qui lui est remise pour lui permettre d'exercer le droit à déduction soient réunies en un seul document.

2. Le bien importé n'est pas livré à l'acheteur dans l'état où il a été présenté à la douane.

19Le cas se présente notamment lorsque le bien meuble corporel fait l'objet d'un montage ou d'une installation en France avant sa livraison.

Dès lors qu'elle n'est pas établie en France, l'entreprise étrangère qui est redevable de la TVA afférente à la livraison du bien en France est tenue, en vertu de l'article 289 A-1 du CGI, de faire accréditer auprès de l'administration des impôts un représentant domicilié en France qui s'engage à remplir les formalités auxquelles sont soumis les redevables et à payer la TVA exigible.

Il est précisé que lors de l'importation, l'entreprise étrangère et son représentant fiscal doivent être désignés en qualité de destinataire réels sur la déclaration d'importation ou sur les autres documents justificatifs en tenant lieu.

Dès lors, le représentant peut opérer, dans les conditions ordinaires, la déduction de la taxe versée lors de l'importation ainsi que celle qui a éventuellement porté sur le transport et l'intervention du commissionnaire en douane sous réserve, bien entendu, que pour cette dernière taxe, les documents justificatifs soient annotés de son nom et de sa qualité de représentant.

Il est souligné que les dispositions des articles 242-0 M à 242-0 T de l'annexe II au code ne s'appliquent pas au cas particulier dès lors que l'expéditeur étranger non établi en France y a réalisé une opération imposable.

1   En application des articles 262-II-1° et 292-2° du CGI, les opérations des commissionnaires en douane et des prestations de transport sont en effet exonérées lorsqu'elles interviennent jusqu'au premier lieu de destination des biens à l'intérieur du pays et que leur valeur est comprise dans la base d'imposition de l'importation.

2   Ce compte rendu doit comporter notamment les références à la déclaration d'importation. Il indique en outre :

- la taxe qui est mentionnée a été versée au service des douanes ;

- le document n'est pas une pièce justiticative pour la déduction de la TVA.