SECTION 3 EMPLOYEURS AGRICOLES
2. L'employeur exerce une activité de caractère mixte.
36Il s'agit des entreprises qui effectuent simultanément et de manière indissociable des travaux de nature agricole et de nature industrielle ou commerciale (ex. : entrepreneurs de parcs et jardins, paysagistes)
La situation de ces employeurs au regard de la taxe sur les salaires doit être réglée en fonction de l'activité dominante. Il convient toutefois de noter qu'en pratique ces entreprises n'acquittent qu'à titre exceptionnel la taxe sur les salaires 1 :
- si l'activité dominante est de nature agricole, elles bénéficient de l'exonération de fait résultant de l'article 231-3 du CGI ;
- si l'activité dominante est de nature industrielle ou commerciale, elles sont passibles de la TVA et sont donc exonérées de la taxe sur les salaires par application de l'article 231 du CGI.
37L'application de cette doctrine aux entrepreneurs de parcs et jardins ou paysagistes appelle les commentaires suivants
Cantonnée, autrefois. dans la mise en état de l'entretien des parcs et jardins, l'activité des paysagistes s'est étendue à la création et à l'aménagement de ces jardins et, d'une façon générale, à l'environnement des immeubles (terrains de jeux, piscines, espaces verts, etc.).
Une partie plus ou moins importante des travaux effectués par les intéressés présente donc un caractère immobilier, c'est-à-dire non agricole.
Lorsque les travaux immobiliers sont prépondérants, l'entreprise entre, conformément aux principes définis ci-dessus, dans le champ d'application de la taxe sur les salaires à raison des salaires versés à l'ensemble de son personnel
Dans le cas contraire, elle échappe à toute imposition de ce chef.
La distinction entre travaux immobiliers et travaux agricoles doit être faite suivant les critères retenus en matière de TVA (cf DB 3 C 3431) Il est rappelé, à cet égard, que constituent des travaux immobiliers.
- les travaux concourant à la réalisation de terrains de jeux, piscines, parcs, jardins et espaces verts terrassement, nivellement, drainage, dallage, construction d'escaliers, de rampes, de puits, de rocailles. de clôtures, adduction d'eau
- les travaux de plantations, reboisements, organisation de jardin, préparation des massifs, ensemencements des pelouses et tous travaux de pur jardinage lorsqu'ils se rattachent aux travaux d'entreprise visés ci-dessus
En revanche, lorsque ces dernières opérations sont effectuées en dehors de la réalisation d'ouvrages immobiliers, et, notamment, dans le cadre de l'entretien de tels ouvrages, elles constituent des travaux agricoles
3. L'employeur exerce deux activités distinctes.
38Lorsqu'une entreprise comprend à la fois un secteur agricole et un secteur industriel ou commercial, il convient de considérer séparément chacun d'eux.
C'est ainsi que le Conseil d'État a jugé (arrêt du 3 décembre 1975, req. n° 89412 RJ, II, p. 163) qu'un exploitant forestier :
- n'était pas passible de la taxe sur les salaires pour les rémunérations versées au personnel qui effectue des travaux conformes à l'objet de l'entreprise ;
- était imposable à raison des salaires versés aux membres de son personnel qu'il avait continué à rémunérer mais qu'il avait prêté à une société. Ces salariés, en effet, avaient été employés à la mise au point et au fonctionnement d'un prototype de machine destinée à la transformation du bois en vue de la fabrication de pâte à papier. La Haute Assemblée a donc considéré qu'ils étaient affectés à un établissement présentant un caractère industriel.
39Cet arrêt, qui se réfère à la législation applicable avant 1968, a une portée réduite en ce qui concerne la taxe sur les salaires du fait des exonérations accordées depuis lors aux employeurs assujettis à la TVA, mais conserve tout son intérêt pour l'assiette des taxes et participations assises sur les salaires.
40 Cas particulier. - Exploitant individuel exerçant des activités de natures différentes, mais dont les résultats sont intégralement passibles de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des BIC (CGI, art. 155).
Selon la jurisprudence du Conseil d'État (arrêt du 19 décembre 1975, req. n° 88119, RJCD, 3e partie, p. 222) les opérations entrant dans le cadre d'une exploitation agricole conservent leur caractère agricole pour l'établissement de la taxe sur les salaires, ainsi que, le cas échéant, de la taxe d'apprentissage et de la participation à l'effort de construction. Il en est ainsi même lorsque les résultats correspondant à ces opérations sont compris dans les bases de l'impôt sur le revenu au titre des bénéfices industriels et commerciaux en application de l'article 155 du CGI.
En d'autres termes, la portée de l'article 155 du CGI est strictement limitée à l'impôt sur le revenu : elle ne s'étend pas aux taxes et participations assises sur les salaires.
Exemple. - Un marchand expéditeur de poulets possède également un élevage avicole. Les salaires versés au personnel affecté à ce dernier secteur ne sont passibles ni de la taxe sur les salaires ni, le cas échéant, de la taxe d'apprentissage ou de la participation à l'effort de construction.
III. Situation des autres employeurs utilisant les services de salariés affiliés à la mutualité sociale agricole
41Les personnes ou organismes qui n'exercent pas l'une des professions énumérées à l'article 1060 du Code rural, sont redevables de la taxe sur les salaires, à raison du personnel qu'elles utilisent, même s'il est affilié à la mutualité sociale agricole 2 .
Tel est le cas notamment des particuliers ou des collectivités qui emploient des gardes-chasse, gardes-pêche, gardes-forestiers, jardiniers, jardiniers gardes de propriété et, de manière générale, du personnel qui est occupé à la mise en état et à l'entretien des jardins.
Remarque. - Il est précisé que ces employeurs ne peuvent pas bénéficier de la mesure de tempérament exposée ci-avant 5 L 122 n°s 22 et suiv.
42Cette règle concerne également les employeurs dont l'activité revêt par nature un caractère industriel ou commercial. Il en est ainsi :
- d'un marchand de graines de semences (CE, arrêt du 11 janvier 1961, req. n° 47664, RO, p. 267) ;
- d'une entreprise de nivellement de terrains et d'arasement de talus (CE, arrêt du 10 juillet 1968, req. n° 69527, RJCD, 1re partie, p. 251 ; CE, arrêt du 6 juin 1969, req. n° 73571, RJCD, 1re partie, p. 130) ;
- d'une entreprise se consacrant à l'aménagement de parcs et jardins dans les grands ensembles d'habitation (CE, arrêt du 10 juillet 1968, req. n° 69218, RJCD, 1re partie, p. 249).
1 Les salaires versés au personnel affecté à ces diverses opérations peuvent donner lieu au paiement de la taxe d'apprentissage et entrer dans les bases de la participation à l'effort de construction. Les dispositions de l'article 231-6 du CGI prévoient en effet que les exonérations totales ou partielles de taxe sur les salaires accordées aux employeurs soumis à la TVA n'ont pas d'incidence sur l'assiette des autres taxes et participations assises sur les salaires.
2 À moins, bien entendu, que l'employeur soit assujetti à la TVA à raison de 90 % au moins de son chiffre d'affaires.