SECTION 4 RÉGIME RÉEL NORMAL
SECTION 4
Régime réel normal
A. IMPOSITION DE PLEIN DROIT SELON LE RÉGIME RÉEL NORMAL
1Sous réserve de l'exclusion visée ci-dessous n° 21 , le régime réel normal s'applique de plein droit (CGI, art. 69-III , al. 1) aux exploitants dont la moyenne des recettes, mesurée dans les conditions prévues à l'article 69-I du CGI (cf. DB 5 E 221 ), excède 1 800 000 F.
Le régime réel normal est applicable à compter de la première année qui suit la période biennale de référence.
B. OPTIONS POUR UN RÉGIME DE BÉNÉFICE RÉEL
2Les exploitants relevant de plein droit du régime forfaitaire peuvent se soustraire à ce régime d'imposition en optant pour le régime simplifié ou pour le régime normal.
Le régime transitoire étant un régime optionnel depuis les exercices ouverts à compter du 1er janvier 1994, l'option pour l'application d'un régime réel n'est plus possible. Toutefois, les exploitants relevant de droit du régime transitoire en 1993 ont pu opter pour un régime réel jusqu'au 1er juillet 1994 inclus au titre de l'exercice ouvert le 1er janvier 1994 (cf. DB 5 E 212, n°s 3 et 4 ).
Les contribuables qui relèvent normalement du régime simplifié peuvent se placer, sur option, sous le régime du réel normal.
I. Option des forfaitaires pour un régime de bénéfice réel
3Les exploitants relevant normalement du régime du forfait collectif (exploitants individuels, GAEC, autres groupements ou sociétés créés avant le 1er janvier 1997 non passibles de l'impôt sur les sociétés 1 ) peuvent opter soit pour le régime simplifié, soit pour le régime normal. Ces options obéissent aux règles communes suivantes :
1. Délais d'option pour le bénéfice réel.
a. Principe.
4L'article 69-IV du CGI prévoit que les options pour un régime réel d'imposition (normal ou simplifié) doivent être formulées avant le 1er mai de la première année à laquelle elles s'appliquent.
Les exploitants relevant normalement du régime du forfait qui désirent être imposés sur leurs bénéfices réels au titre d'une année donnée, doivent donc formuler leur option avant le 1er mai de cette année.
Exemple : Pour être imposé selon les règles du régime réel simplifié en 1999, un exploitant forfaitaire doit formuler son option avant le 1er mai 1999.
b. Cas particulier : exploitations nouvelles.
5Lorsque la date de début de l'activité est proche de celle de l'exercice de l'option, les dispositions de l'article 69-IV du CGI pourraient laisser aux agriculteurs un délai insuffisant pour opter. Aussi, il a été décidé que les exploitants qui désirent opter pour le régime simplifié ou le régime réel normal dès leur premier exercice d'activité disposent, pour exercer cette option, d'un délai de quatre mois à compter de la date de commencement de l'activité.
Toutefois, lorsque le premier exercice a une durée inférieure à quatre mois, le délai d'option court jusqu'à la date de clôture de cet exercice.
Bien entendu, si la prise en compte de la date du 1er mai de la première année à laquelle l'option s'applique leur ouvre un délai d'option plus long, les intéressés peuvent s'en prévaloir.
2. Forme de l'option.
6L'option doit être expresse (voir toutefois n° 8 ci-après les modalités de reconduction de l'option).
Aucune forme particulière n'est exigée, mais elle doit faire l'objet d'une déclaration signée du contribuable indiquant très nettement le régime d'imposition choisi, et adressée au service des Impôts du lieu de l'exploitation.
Ainsi, la simple souscription d'une déclaration de revenus faisant état des résultats réels de l'exploitation agricole, même accompagnée d'un compte d'exploitation, ne peut pas être regardée comme une dénonciation expresse du régime du bénéfice agricole forfaitaire (CE, arrêt du 22 janvier 1982, req. n° 15677 ; dans le même sens, CE 11 mai 1987, n° 52399). De la même façon, ne peuvent tenir lieu d'option pour le régime réel, ni une lettre faisant état du déficit de l'exploitation, ni la communication des bilans comptables (CAA de Paris, arrêt du 11 juillet 1991, n° 1201).
En cas de pluralité d'exploitations la déclaration est transmise au service du lieu de la direction commune ou, à défaut, du lieu du principal établissement.
3. Validité de l'option.
a. Principe.
7La première option est valable pour l'année au titre de laquelle elle a été effectuée et les quatre années suivantes (soit cinq années civiles en tout). Elle est irrévocable pendant cette période.
Exemple : Un exploitant relevant normalement du forfait pour l'année 1998 a opté pour le régime simplifié avant le 1er mai 1998. Cette option est valable du 1er janvier 1998 au 31 décembre 2002.
8Seule la première option exige une déclaration expresse, elle se reconduit ensuite tacitement par période de cinq ans et est irrévocable durant chaque période.
Le contribuable qui désire se replacer sous le régime du forfait à l'issue d'une période quinquennale doit donc renoncer expressément à son option. Cette renonciation doit faire l'objet d'une lettre adressée au service des Impôts dans le délai de dépôt de la déclaration des résultats du dernier exercice de chaque période quinquennale.
Dans le même délai, l'exploitant peut, selon la nature du régime de bénéfice réel choisi en début de période, demander à passer du régime simplifié au régime normal ou vice versa.
Exemple : On suppose que la moyenne des recettes annuelles de l'exploitant évoqué au n° 7 ci-dessus demeure inférieure à la limite du forfait. À compter du 1er janvier 2003, il aura la possibilité :
- de demeurer sous le régime simplifié pour la période quinquennale 2003-2007 (dans ce cas aucune formalité n'est nécessaire, la première option étant reconduite tacitement) ;
- de se replacer sous le régime du forfait, à condition de renoncer à son option dans le délai de déclaration des résultats de l'année 2002 ;
- d'opter pour le régime réel normal pour la période quinquennale 2003-2007 à condition d'en faire la demande dans le même délai.
b. Contribuables dont la moyenne de recettes s'élève au-dessus de la limite de 500 000 F (ou de 1 800 000 F) avant l'expiration du délai de cinq ans.
9L'option souscrite par un exploitant demeure valable pour la durée initialement prévue tant que la moyenne des recettes qu'il réalise est compatible avec l'application du régime optionnel choisi.
En d'autres termes, le délai de validité de l'option continue de courir même dans l'hypothèse où l'exploitant vient à relever de plein droit du régime initialement choisi sur option avant l'expiration de la période de cinq ans. Par contre, l'option est frappée de caducité lorsque la moyenne des recettes excède la limite supérieure d'application du régime optionnel.
Ces principes comportent les conséquences suivantes :
101° Contribuables ayant opté pour le régime réel normal et dont la moyenne des recettes annuelles s'élève au-dessus de 1 800 000 F puis redescend en dessous de cette limite avant l'expiration du délai de cinq ans.
L'exploitant demeure placé sous le régime réel normal jusqu'à l'expiration de la durée normale de l'option.
112° Contribuables ayant opté pour le régime simplifié et dont la moyenne des recettes annuelles s'élève au-dessus de 1 800 000 F.
Dans ce cas, l'exploitant se trouve placé à titre obligatoire sous le régime réel normal à compter de la première année suivant la période biennale de référence.
Exemple : Un exploitant ayant opté pour le régime simplifié à compter du 1er janvier 1997 réalise les recettes suivantes :
1997 : 450 000 F ; 1998 :1 700 000 F ; 1999 : 1 950 000 F.
Ce contribuable sera placé de plein droit sous le régime réel normal à compter du 1er janvier 2000.
4. Portée de l'option.
12L'option pour un régime de bénéfice réel présente un caractère indivisible et couvre l'ensemble des activités, à l'exception des bénéfices procurés par les activités citées à l'article 76 du CGI (cf. DB 5 E 61 ).
Lorsqu'elle émane d'un exploitant individuel, elle s'applique à l'ensemble des opérations qu'il réalise à titre personnel et comme membre d'un groupement ou d'une société non passible de l'impôt sur les sociétés. Dans ce dernier cas, l'option exercée par un associé ne produit ses effets qu'à l'égard de l'intéressé et n'influe donc pas sur la situation des autres membres ou de la personne morale.
De la même façon, l'option formulée par un exploitant individuel avant de devenir associé d'une société au cours de la période couverte par cette option, continue à produire ses effets s'il réalise des recettes à titre personnel.
Lorsqu'elle émane d'un groupement ou d'une société 2 , elle vaut pour l'ensemble des associés en ce qui concerne les bénéfices retirés de leur participation au groupement.
5. Effets de l'option.
13Les agriculteurs qui exercent l'option pour le régime du bénéfice réel ou pour le régime simplifié sont assimilés, pendant toute la période qu'elle couvre, à ceux qui relèvent de plein droit du régime choisi.
Leur bénéfice est déterminé dans les mêmes conditions. Ils doivent se conformer à toutes les obligations propres au régime pour lequel ils ont opté, notamment en ce qui conceme la production des divers documents et déclarations.
II. Option des exploitants relevant du régime simplifié pour le régime réel normal
14Les exploitants qui relèvent de plein droit du régime simplifié ont la possibilité d'opter pour le régime réel normal (CGI, ann. III, art. 38 sexdecies JF).
Remarques : Pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 1994, ils peuvent également s'ils en remplissent les conditions (cf. DB 5 E 212 ) opter pour le régime transitoire d'imposition.
1. Délais de l'option.
15L'article 69-IV du CGI prévoit que les options pour un régime réel d'imposition (normal ou simplifié), doivent être formulées avant le 1er mai de la première année à laquelle elles s'appliquent.
Les exploitants relevant du régime réel simplifié qui désirent opter pour le régime réel normal au titre d'une année donnée et dont l'exercice coïncide avec l'année civile doivent donc formuler leur option avant le 1er mai de cette année.
Lorsque leurs exercices ne coïncident pas avec l'année civile, les exploitants relevant normalement du régime réel simplifié qui désirent être imposés selon les règles du régime réel normal doivent formuler leur option avant le 1er mai de l'année au cours de laquelle intervient la clôture du premier exercice concerné par l'option.
Exemples :
1° Un exploitant relevant du régime réel simplifié clôture ses exercices le 31 janvier. Pour être soumis au régime réel normal au titre de l'exercice 1er février 1998 - 31 janvier 1999, il doit formuler son option avant le 1er mai 1999.
2° Un exploitant soumis au régime réel simplifié clôture ses exercices le 30 juin. Pour être imposé selon le régime réel normal au titre de l'exercice 1er juillet 1998 - 30 juin 1999, il doit également formuler son option avant le 1er mai 1999.
2. Forme de l'option.
16L'option doit faire l'objet d'une déclaration signée du contribuable adressée au service des Impôts du lieu de la direction de l'exploitation (cf. ci-dessus n° 6 ).
3. Validité de l'option.
a. Principe de la validité quinquennale de l'option.
17L'option prend effet à compter de la date d'ouverture du premier exercice qu'elle concerne. Elle s'applique aux exercices arrêtés au cours d'une période de cinq ans à partir de la même date.
Exemple : Une option pour le. régime réel normal, prenant effet au 1er janvier 1995 formulée par un exploitant qui relève du régime simplifié concerne les exercices arrêtés au cours de la période comprise entre le 1er janvier 1995 et le 31 décembre 1999.
18L'option se reconduit tacitement par périodes de cinq ans sauf renonciation adressée au service des Impôts dans le délai de déclaration des résultats du dernier exercice de chaque période quinquennale.
b. Exception.
19L'option formulée par un exploitant relevant du régime simplifié en faveur du régime réel normal est en principe irrévocable pendant cinq ans. Toutefois, il est admis que les contribuables dont le forfait a été dénoncé par l'administration, peuvent renoncer à leur option pour le régime réel normal lorsque les faits ayant justifié la dénonciation du forfait collectif par l'administration n'existent plus (cf. DB 5 E 2112, n°s 5 et suiv. ).
Dans ce cas, l'exploitant dont la moyenne des recettes n'a pas dépassé la limite du forfait peut demander à être replacé sous le régime du forfait à compter du 1er janvier de l'année suivant celle au cours de laquelle les faits motivant la dénonciation du forfait ont disparu.
Ce choix doit être notifié par écrit à l'administration avant le 31 mars de la deuxième année suivant la disparition de ces mêmes faits.
Exemple : Un exploitant dont le forfait a été dénoncé par l'administration a opté pour le régime du bénéfice réel pour la période 1995-1999.
On suppose, par exemple, qu'au cours de l'année 1996 l'intéressé renonce à l'activité commerciale imposée selon le mode réel qui est à l'origine de la dénonciation du forfait.
Cet exploitant pourra demander à être replacé sous le régime du forfait à compter du 1er janvier 1997 à condition de notifier son choix à l'administration avant le 31 mars 1998.
1 Les groupements autres que les GAEC visés à l'article 71 du CGI, et les sociétés non passibles de l'IS créés à compter du 1er janvier 1997 sont exclus du régime forfaitaire d'imposition et soumis de plein droit au régime simplifié d'imposition (cf. DB 5 E 2112, n° 54 ).
2 Il est rappelé que les groupements autres que les GAEC visés à l'article 71 du CGI, et les sociétés agricoles créés à compter du 1er janvier. 1997 sont exclus du régime forfaitaire agricole (cf. DB 5 E 2112, n° 46 ).