SECTION 5 IMPORTATIONS

SECTION 5

Importations

Remarque liminaire : À compter du 1er janvier 1993 l'importation concerne notamment l'entrée en France des biens (CGI, art. 291-1) :

- originaires ou en provenance d'un État ou d'un territoire qui n'appartiennent pas à la Communauté européenne et qui n'ont pas été mis en libre pratique ;

- en provenance d'un territoire visé au 1° de l'article 256-O d'un autre État membre de la Communauté européenne, c'est à dire :

• pour la république fédérale d'Allemagne, l'île d'Helgoland et le territoire de Büsingen ;

• pour le royaume d'Espagne, Ceuta, Mellila et les îles Canaries ;

• pour la république de Finlande, les îles Aland ;

• pour la République hellénique, le Mont Athos ;

• pour la République italienne, Livigno, Campione d'Italia et les eaux nationales du lac de Lugano.

Pour la définition du territoire français, il convient de se reporter à la DB 3 A 211 .

  A. BASE D'IMPOSITION À L'IMPORTATION DES BIENS

1L'assiette de la TVA à l'importation est déterminée par l'article 292 du CGI.

La base d'imposition à l'importation est constituée par la valeur définie par la législation douanière, augmentée des diverses impositions dues en raison de l'importation et des frais accessoires intervenant jusqu'au premier lieu de destination des biens à l'intérieur du pays ou, à compter du 1er janvier 1996, des frais accessoires qui découlent du transport vers un autre lieu de destination à l'intérieur de la Communauté européenne (CGI, art. 292-2° et 3° issu de l'article 19-XV de la loi de finances rectificative pour 1995), diminuée des réductions de prix acquises au moment de l'importation (cf. règlement CEE 1224-80 du 28 mai 1980).

Depuis le 1er janvier 1996, (avant dernier alinéa de l'article 292 du CGI, issu de l'article 19-XV de la loi de finances rectificative pour 1995), lorsqu'un bien placé sous l'un des régimes mentionnés à l'article 291-I-2-b du CGI est mis à la consommation, sont également à comprendre dans la base d'imposition les prestations de services mentionnées à l'article 277 A-I-6° et à l'article 291-III-2° du CGI, autres que les frais accessoires visés ci-dessus.

  I. Éléments venant en augmentation

Sont à comprendre dans la base d'imposition :

21° Les impôts, droits, prélèvements et autres taxes qui sont dus en raison de l'importation, à l'exception de la TVA elle-même.

Les taxes fiscales et parafiscales ad valorem qui sont actuellement perçues comme en matière de TVA (redevance sur l'édition, redevance sur l'emploi de la reprographie) sont calculées sur la valeur qui sert d'assiette à la TVA et leur produit incorporé à cette assiette pour la liquidation de la TVA elle-même.

Par ailleurs, la cotisation de sécurité sociale sur les boissons alcooliques de plus de 25 % volume est incluse dans la base d'imposition.

32° Les frais accessoires, tels que les frais de commission, d'emballage, de transport et d'assurance intervenant jusqu'au premier lieu de destination des biens à l'intérieur du pays sous réserve des dispositions applicables lorsque ces biens sont acheminés à l'intérieur du pays sous le régime du transit.

Par premier lieu de destination, il faut entendre le lieu mentionné sur la lettre de voiture ou tout autre document de transport en tenant lieu sous le couvert duquel les biens sont importés (LTA : connaissement maritime ou fluvial LVI, lettre de voiture CMR ou feuille de route CEE, etc. créés à l'étranger).

Si le document de transport sous le couvert duquel les biens sont importés ne comporte pas le lieu de destination en France, l'article 292-2° du CGI dispose qu'à défaut de cette mention, le premier lieu de destination est réputé être le lieu de la première rupture de charge. Dans la pratique, le lieu de la première rupture de charge correspond au lieu où les marchandises sont déchargées du moyen de transport venant de l'étranger (transfert sur un autre moyen de transport, mise en magasin, etc.).

Lorsqu'un transport international d'envoi de groupage se poursuit au delà du lieu de dédouanement, il convient de prendre en considération les lieux successifs de destination ou de rupture de charge jusqu'à expiration de ce transport, chacun d'eux étant réputé pour l'envoi qui y est déchargé, lieu de première destination ou de rupture de charge.

Les frais accessoires (frais de transport et d'assurance et les commissions afférentes à ces frais) intervenant jusqu'au premier lieu de destination (ou de première rupture de charge) sont à comprendre, dans tous les cas, dans la base d'imposition.

4En ce qui concerne les autres frais accessoires visés à l'article 292-2° du CGI, il y a lieu d'appliquer les règles suivantes :

- les frais accessoires aux opérations de dédouanement proprement dites -tels les frais de stationnement, de manutention, de magasinage, d'emballage, les honoraires de commissionnaires en douane- intervenant avant l'arrivée des biens au premier lieu de destination (ou de rupture de charge) doivent être inclus dans la base d'imposition ;

- si ces mêmes frais interviennent postérieurement à l'arrivée des biens au premier lieu de destination (ou de rupture de charge), ils ne doivent pas être inclus dans la base imposable.

Il est, en outre, admis, à titre provisoire et afin de ne pas retarder l'enlèvement des marchandises, que les frais accessoires engagés avant l'arrivée des biens au premier lieu de destination (ou de rupture de charge) ne soient pas compris dans la base d'imposition si leur montant n'est pas connu du déclarant au moment de l'établissement de la déclaration. Mais dans cette hypothèse, ils doivent, par la suite, être facturés, taxe comprise, par le prestataire de services au preneur (donneur d'ordre, destinataire ...) au taux applicable aux prestations de services, la TVA étant, dès lors, acquittée, pour ces prestations, auprès du Service des impôts compétent.

5 Depuis le 1er janvier 1996, (art. 292-3° du CGI issu de l'article 19-XV de la loi de finances rectificative pour 1995- loi n° 95-1347 du 30 décembre 1995), sont à comprendre dans la base d'imposition à la TVA les frais accessoires visés à l'article 292-2° lorsqu'ils découlent du transport vers un autre lieu de destination à l'intérieur de la Communauté européenne, si ce dernier lieu est connu au moment où intervient le fait générateur de la taxe.

Cas particulier : Dispositions applicables aux marchandises acheminées sous le régime du transit.

6En application des dispositions des articles 293, alinéa 2 (abrogé par la loi n° 95-1347 du 30 décembre 1995) et 291-II-1° du CGI, il y a lieu d'inclure dans la base imposable des biens acheminés sous le régime du transit, les frais accessoires (notamment les frais de transport et d'assurance et les commissions afférentes à ces frais) qui interviennent jusqu'au lieu de dédouanement.

Il n'est pas tenu compte du premier lieu de destination mentionné sur le document de transport ou du lieu de première rupture de charge, si ce lieu se situe en-deçà du lieu de dédouanement.

Par contre, si le transport international se poursuit au-delà du lieu de dédouanement les dispositions prévues aux n°s 3 à 5 ci-dessus sont applicables.

  II. Éléments venant en diminution

7Ne sont pas à comprendre dans la base d'imposition, les remises, rabais et autres réductions de prix acquis au moment de l'importation. Cette disposition conduit, en pratique, à admettre au moment de l'importation les réductions de prix figurant sur la facture présentée à l'appui de la déclaration d'importation.

  III. Exemples

1. Transport aérien.

8LTA New-York, premier lieu de destination Lyon, opérations de mise à la consommation effectuées à Roissy, les biens étant acheminés jusqu'à Lyon en transport intérieur hors sujétion douanière.

La base d'imposition à retenir doit comprendre l'ensemble des frais de transport et d'assurance intervenant jusqu'à Lyon, premier lieu de destination en France porté sur la LTA, et tous frais accessoires connus du déclarant avant le dépôt de la déclaration de mise en consommation.

2. Transport maritime.

9Connaissement Dakar, premier lieu de destination Bordeaux, acheminement sous le régime de transit jusqu'à Limoges où les biens sont mis à la consommation.

La base d'imposition à retenir doit comprendre exclusivement la valeur des biens à leur arrivée à Bordeaux majorée des frais accessoires de débarquement, entreposage éventuel (séjour en magasin et aires de dédouanement) et des frais de transport et d'assurance jusqu'à Limoges, lieu où prend fin le régime de transit.

3. Transport routier.

10CMR sans indication de lieu de destination, biens acheminés de Suisse sous transit communautaire jusqu'à Paris-Blanc-Mesnil où ils sont déchargés et mis à la.consommation

La base d'imposition à retenir doit comprendre l'ensemble de frais de transport et d'assurance intervenant jusqu'à Paris-Blanc-Mesnil, les frais accessoires engagés après l'arrivée des biens (déchargement, manutention, gardiennage ..., honoraires) ne doivent pas être inclus dans la base d'imposition des biens.

Dans l'hypothèse où les biens seraient mis à la consommation à Paris-Blanc-Mesnil, mais acheminés sans rupture de charge jusque chez le destinataire effectif de ces biens, la base d'imposition doit comprendre les frais accessoires -dans la mesure où ils sont connus du déclarant- et dans tous les cas, les frais de transport et d'assurance jusqu'au lieu de rupture de charge, c'est-à-dire le lieu de livraison effectif. La même solution est à retenir si un titre de transit national est créé à Paris-Blanc-Mesnil à destination d'un autre bureau de dédouanement où les biens sont acheminés par le même moyen de transport sans rupture de charge.

  B. BASE D'IMPOSITION DE BIENS MIS À LA CONSOMMATION EN SUITE D'UN RÉGIME SUSPENSIF COMMUNAUTAIRE OU D'UN RÉGIME SUSPENSIF FISCAL (Dispositions applicables jusqu'au 31 décembre 1995)

11L'article 291-II-1° ou 1° bis du CGI applicable jusqu'au 31 décembre 1992 exonérait de la TVA les importations de biens destinés à être placés sous un régime suspensif communautaire ainsi que les prestations de services relatives à ces biens.

Cette disposition devenait inutile à compter du 1er janvier 1993. En effet, en application des dispositions du 2 de l'article 291-I du CGI (issu de l'article 33-I de la loi n° 92-677 du 17 juillet 1992), les biens placés sous l'un des régimes suspensifs communautaires prévus à cet article n'étaient pas considérés comme importés pendant la durée de leur placement et, de ce fait, l'entrée sur le territoire en vue du placement n'était pas soumise à la TVA.

L'article 291-II-1°du CGI (dans sa rédaction issue de l'article 33-II de la loi n° 92-677 du 17 juillet 1992) exonérait de la TVA les importations de biens mis sous un régime suspensif fiscal pendant la durée de séjour des biens sous un tel régime.

Les livraisons de biens placés sous régime suspensif communautaire ou fiscal et les prestations de services portant sur des biens destinés à être placés sous un régime suspensif étaient également exonérées de TVA (CGI, art. 262-II-13°, 13° bis, 13° ter et art. 291-III-2 issus de la loi n° 92-677 du 17 juillet 1992).

Le deuxième alinéa de l'article 293 du CGI (issu de l'article 34 de la loi n° 92-677 du 17 juillet 1992) prévoyait que lorsqu'un bien, placé sous l'un des régimes ou procédures désignés à l'article 291-I-2, était mis à la consommation ou lorsqu'un bien placé sous l'un des régimes prévus à l'article 291-II-1° cessait de relever de ce régime, la base d'imposition était constituée par la valeur de ce bien à la date de la mise à la consommation ou à la date où il cessait de relever du régime.

La base d'imposition d'un bien mis à la consommation, soit en- son état primitif, soit après transformation était constituée par la valeur de ce bien en l'état où il était présenté à sa sortie du régime suspensif, comme s'il était importé directement de l'étranger.

Lorsque le bien faisait l'objet d'une vente en France (cession en entrepôt) au moment de sa mise à la consommation, la base d'imposition était constituée par le prix de cession de ce bien (prix de facture hors taxe).

À défaut de vente, la base d'imposition à retenir était la valeur normale du bien, c'est-à-dire le prix qui aurait pu être fait entre un vendeur et un acheteur indépendants au moment et au lieu où la taxe était exigible.

Lorsque les biens étaient mis à la consommation sur le marché intérieur français, le coût des prestations de services portant sur ces biens, réalisées en exonération de TVA, était compris dans la base d'imposition de ces derniers.

Pour les biens placés sous le régime de l'admission temporaire en exonération de TVA par un non-assujetti qui ne bénéficiait pas du droit à déduction totale, il n'était plus fait application à compter du 1er janvier 1993 de la disposition selon laquelle, dans le cas de distorsion de concurrence importante, la base d'imposition était la valeur du bien au moment de son entrée sur le territoire français.

  C. BASE D'IMPOSITION EN SUITE DE RÉGIME SUSPENSIF (Dispositions applicables depuis le 1er janvier 1996)

12L'article 19 de la loi de finances rectificative pour 1995 (loi n° 95-1347 du 30 décembre 1995) a modifié, à compter du 1er janvier 1996, les règles applicables aux opérations effectuées sous un régime douanier communautaire ou sous un régime d'entrepôt fiscal.

L'exonération prévue aux articles 262-II-13°, 13° bis et 13° ter du CGI est supprimée. L'article 277 A du CGI institue un régime suspensif de TVA. En application de cet article, les opérations (livraisons, importations, acquisitions intracommunautaires, prestations de services) afférentes à des biens destinés à être placés ou placés sous un régime douanier communautaire ou sous un régime d'entrepôt fiscal peuvent, sous certaines conditions, être effectuées en suspension du paiement de la TVA pendant la durée du placement du bien sous le régime.

13Selon les principes retenus, la taxe due doit correspondre à celle qui aurait été acquittée si chacune de ces opérations réalisées en suspension avait été imposée. Ainsi, la base d'imposition n'est pas constituée par la valeur du bien qui cesse de relever du régime douanier communautaire ou du régime d'entrepôt fiscal, mais par la somme des opérations qui ont été réalisées en suspension du paiement de la taxe, compte tenu des déductions qui auraient été effectuées en cas d'opérations successives.

14La base d'imposition de la TVA exigible en sortie de régime suspensif diffère selon qu'il y a eu ou non livraison de biens pendant la durée du régime suspensif.

1. Biens placés sous un régime douanier communautaire mentionné au 1° du I de l'article 277 A du CGI.

Il convient de se reporter à la DB 3 A 4133, n°s 3 à 13 .

2. Biens placés sous un régime suspensif fiscal mentionné au 2° du I de l'article 277 A du CGI.

Il convient de se reporter à la DB 3 A 4253 .

15Il est à noter que, pour les biens placés sous le régime de l'entrepôt national d'exportation, de l'entrepôt national d'importation ou du perfectionnement actif national, lorsque la Direction générale des douanes et droits indirects a autorisé le transfert du régime, il doit être tenu compte de toutes les opérations effectuées sous les régimes successifs.

Toutefois, aucune taxe n'est due lorsque le bien qui sort du régime douanier communautaire ou du régime d'entrepôt fiscal est exporté en dehors du territoire de la Communauté européenne ou fait l'objet d'une livraison intracommunautaire elle-même exonérée de la TVA..

  D. BASE D'IMPOSITION À LA RÉIMPORTATION EN SUITE DE PERFECTIONNEMENT PASSIF OU DE PERFECTIONNEMENT PASSIF NATIONAL

16Conformément aux dispositions de l'article 293 du CGI (issu de l'article 34 de la loi n° 92-677 du 17 juillet 1992), les biens qui sont exportés temporairement et qui sont réimportés après avoir fait l'objet d'une réparation, d'une transformation, d'une adaptation, d'une façon ou d'une ouvraison hors du territoire des États membres de la Communauté européenne sont soumis à la taxe, lors de leur réimportation, sur la valeur des biens et services fournis par le prestataire .

Ces dispositions s'appliquent également aux biens qui font l'objet d'un échange standard.

La base d'imposition est, en conséquence, constituée par le montant de la facture du prestataire, augmentée éventuellement des droits de douane et impositions dues en raison de l'importation ainsi que des frais accessoires intervenant jusqu'au premier lieu de destination à l'intérieur du pays, ou, à compter du 1er janvier 1996, des frais accessoires qui découlent du transport vers un autre lieu de destination à l'intérieur de la Communauté européenne.