SECTION 1 CESSION, CESSATION, DÉCÈS DE L'EXPLOITANT (BIC, BA, BNC)
SECTION 1
Cession, cessation, décès de l'exploitant
(BIC, BA, BNC)
1Les dispositions des articles 201 à 203 du CGI sont destinées à accélérer le recouvrement de l'impôt en cas de cession, de cessation ou de décès de l'exploitant. Elles visent certaines catégories de revenus, à savoir :
- les bénéfices industriels et commerciaux ;
- les bénéfices agricoles imposés d'après un régime de bénéfice réel ;
- les bénéfices non commerciaux.
Certaines de ces dispositions ont également vocation à s'appliquer aux sociétés ou organismes placés sous le régime des sociétés de personnes qui cessent totalement ou partiellement d'être soumis à ce régime, lorsqu'ils changent d'objet social ou d'activité réelle.
A. BÉNÉFICES INDUSTRIELS ET COMMERCIAUX
2Conformément aux dispositions des articles 201 et 201 ter du CGI, l'impôt sur le revenu est immédiatement établi :
- ou en cas de décès de l'exploitant.
Les règles applicables pour la détermination de l'impôt sont définies en distinguant selon que l'exploitant est placé sous un régime de bénéfice réel, sous le régime du forfait 1 ou sous le régime des micro-entreprises.
I. Exploitant soumis à un régime de bénéfice réel
3Lorsque l'exploitant est placé sous un régime de bénéfice réel, l'imposition concerne :
- les bénéfices d'exploitation non encore taxés ;
- les bénéfices en sursis d'imposition, et, en particulier, les provisions ;
- les plus-values constatées sur les éléments d'actif 2 (CGI, art. 39 duodecies à 39 quindecies et 151 septies ; cf. DB 4 B 36 ).
II. Exploitant soumis au régime du forfait 1
(imposition des revenus des années 1998 et antérieures)
4Une distinction est à opérer selon que la cession ou la cessation d'activité intervient au cours de la première ou de la deuxième année de la période biennale.
1. Cession ou cessation d'activité au cours de la première année de la période biennale.
Lorsque le contribuable cesse son activité ou cède son entreprise au cours de la première année de la période biennale ou, en cas de reconduction tacite, au cours de l'année suivant celle couverte par cette reconduction, le forfait est obligatoirement fixé au montant du forfait établi pour l'année précédente, ajusté au prorata du temps écoulé du 1 er janvier jusqu'au jour où la cession ou la cessation est devenue effective.
2. Cession ou cessation d'activité au cours de la deuxième année de la période biennale.
Lorsque la cession ou la cessation intervient au cours de la deuxième année de la période biennale, le forfait à retenir est celui qui est fixé pour l'année considérée, réduit prorata temporis dans les mêmes conditions qu'en cas de cession au cours de la première année de la période biennale (cf. DB 4 G 3271).
5Si la cessation ou la cession du fonds intervient moins de cinq ans après la création ou l'acquisition de ce dernier et ne résulte pas du décès de l'exploitant, le bénéfice forfaitaire restant à taxer est augmenté, le cas échéant, du montant des plus-values provenant de la cession des stocks (cf. DB 4 A 632 ). Les plus-values provenant de la cession d'éléments de l'actif immobilisé sont imposées dans les conditions prévues aux articles 151 septies et 202 bis du CGI (cf. DB 4 B 363 n os10 et suiv. ).
III. Exploitant soumis au régime des micro-entreprises
6Le chiffre d'affaires à déclarer comprend, s'il y a lieu, les recettes provenant de la cession globale des stocks en fin d'exploitation. En revanche, il n'est pas tenu compte de ces recettes pour l'appréciation des conditions d'application du régime d'exonération des plus-values professionnelles prévu à l'article 202 bis (cf. DB 4 B 363, n os10 et suiv. ). Sous réserve de ces dispositions, l'ensemble des plus-values résultant de la cession ou du transfert dans le patrimoine privé de l'exploitant des biens précédemment affectés à l'exploitation est imposable dans les conditions de droit commun.
B. BÉNÉFICES AGRICOLES
I. Bénéfice réel (régime normal ou régime simplifié d'imposition)
7Les dispositions de l'article 201 du CGI applicables aux entreprises industrielles et commerciales sont étendues aux agriculteurs imposables d'après un régime de bénéfice réel qui cèdent ou cessent leur exploitation ou viennent à décéder.
En ce qui concerne l'imposition des plus-values, cf. ci-dessus n° 3 et DB 5 E 3223 .
Les modalités particulières d'imposition prévues par l'article 73 D du CGI en cas de transmission ou de rachat des droits de l'associé personne physique au sein d'une société de personnes exerçant une activité agricole, sont envisagées au n° 16 ci-dessous.
II. Bénéfice forfaitaire
8L'article 201-1 du CGI ne vise que les agriculteurs imposés d'après un régime de bénéfice réel. Par suite, les exploitants relevant du régime du forfait sont imposables dans les conditions de droit commun lorsqu'ils cessent ou cèdent leur exploitation. Il convient donc d'appliquer plus particulièrement les dispositions prévues par l'article 77 du CGI, dans le cas de changement d'exploitant. Aux termes de cet article, le bénéfice de l'exploitation transférée est imposable au nom de l'exploitant qui a levé les récoltes au cours de l'année de l'imposition. Toutefois, si l'exploitant sortant et l'exploitant entrant ont participé l'un et l'autre aux récoltes, le bénéfice forfaitaire est partagé au prorata de la durée d'exploitation de chacun d'eux au cours de l'année considérée. Ce bénéfice peut également être partagé au prorata de la part des produits revenant respectivement à l'exploitant sortant et à l'exploitant entrant, sur demande expresse et conjointe des intéressés indiquant les conditions exactes dans lesquelles ces produits ont été ou seront répartis (cf. DB 5 E 121, n° 17 ).
Les plus-values provenant de la cession des éléments de l'actif immobilisé sont imposées dans les conditions prévues à l'article 151 septies du CGI et à l'article 202 bis du même code (cf. n° 5 ci-dessus et DB 5 E 3223, n os47 et suiv. ).
III. Régime transitoire
9Les plus-values réalisées relèvent du régime des plus-values professionnelles. Elles peuvent bénéficier, le cas échéant, de l'exonération de l'article 151 septies du CGI (cf. DB 5 E 341, n° 1 et 5 E 342, n° 19).
C. BÉNÉFICES NON COMMERCIAUX
10L'article 202 du CGI pose le principe de l'imposition immédiate des revenus non commerciaux - y compris ceux qui proviennent des créances acquises et non encore recouvrées - en cas de cessation de l'exercice d'une profession non commerciale ou de décès du contribuable. En contrepartie, les dépenses professionnelles qui n'auraient pas encore été acquittées lors de la cessation ou du décès sont admises en déduction (cf. DB 5 G 52 ).
11Par dérogation à ce principe, l'article 202 quater du CGI prévoit, à titre temporaire, sous certaines conditions et dans certaines circonstances particulières, la possibilité de faire abstraction des créances acquises et des dépenses engagées au titre des trois mois qui précèdent l'événement motivant l'imposition immédiate (cf. DB 5 G 52, n os4 à 7 ; BOI 5 G-4-01 ).
12Par ailleurs, le paiement de l'impôt correspondant aux créances acquises peut, dans certaines circonstances particulières et sous certaines conditions, être fractionné sur plusieurs années conformément aux dispositions de l'articles 1663 bis du CGI (cf. DB 5 G 52, n os8 à 48 ; BOI 5 G-4-01 ).
13Que le contribuable soit soumis au régime de la déclaration contrôlée, à celui de l'évaluation administrative 3 ou au régime déclaratif spécial, l'imposition immédiate doit tenir compte, le cas échéant, des gains ou pertes provenant, soit de la réalisation des éléments de l'actif affectés à l'exercice de la profession, soit de la cession des charges et offices 4 ainsi que de toutes indemnités reçues en contrepartie de la cessation de l'exercice de la profession ou du transfert d'une clientèle. En ce qui concerne la taxation de ces plus-values, cf. DB 5 G 52, n os50 et suiv.
D. ASSOCIÉS DES SOCIÉTÉS DE PERSONNES
I. Principe : absence d'imposition immédiate
14En principe, lorsqu'un membre d'une société de personnes ou assimilée se retire de la société, soit par suite de cession de ses droits sociaux, soit en raison de son décès, sans que son départ entraîne la dissolution de cette dernière, il n'y a pas lieu à imposition immédiate (sur les exceptions, cf. n os15 et 16 ci-dessous).
II. Exception : imposition immédiate du résultat à la date de la transmission ou du rachat des droits de l'associé qui se retire
1. Associé d'une société exerçant une activité libérale (article 93 B du CGI).
15L'article 19 de la loi de finances rectificative pour 1996 (n° 96-1182 du 30 décembre 1996), dont les dispositions sont codifiées à l'article 93 B du CGI, permet aux sociétés mentionnées aux articles 8 et 8 ter du CGI qui exercent une activité professionnelle non commerciale et sont soumises au régime de la déclaration contrôlée, de déterminer un résultat fiscal intermédiaire en cas de transmission - à titre onéreux ou à titre gratuit - ou de rachat des droits d'un associé personne physique.
Ce dispositif présente un caractère optionnel. Il s'applique sur demande conjointe de l'associé dont les titres sont transmis ou rachetés ou de ses ayants cause et du bénéficiaire de la transmission ou, en cas de rachat par la société de ses propres titres, des associés présents dans la société à la date du rachat. Lorsque l'option est exercée, l'associé dont les titres sont transmis ou rachetés est redevable de l'impôt afférent à la part du résultat correspondant à ces titres, déterminée à la date de cet événement.
Le bénéficiaire de la transmission des titres (acquéreur, héritier, donataire ou légataire) est imposable à raison de la part correspondant à ses droits dans le bénéfice réalisé par la société au cours de l'année d'imposition, diminuée de la part du résultat imposée au nom du précédent détenteur des titres dans les conditions définies au paragraphe précédent. En cas de rachat des titres par la société, les associés présents dans la société au 31 décembre de l'année d'imposition sont imposables à raison du résultat réalisé par la société au cours de l'année d'imposition, sous déduction de la part du résultat imposée au nom de l'associé dont les titres ont été rachetés.
Les modalités d'application de ce dispositif sont exposées DB 5 G 49, n os12 et suivants.
2. Associé d'une société exerçant une activité agricole (article 73 D du CGI).
16L'article 14 de la loi de finances pour 2001 (n° 2000-1352 du 30 décembre 2000) codifié à l'article 73 D du CGI, prévoit, qu'en cas de transmission ou de rachat des droits d'un associé, personne physique, dans une société mentionnée à l'article 8 du CGI, qui exerce une activité agricole au sens de l'article 63 du CGI et qui est soumise obligatoirement au régime d'imposition d'après le bénéfice réel, l'impôt sur le revenu peut être immédiatement établi au nom de cet associé pour sa quote-part dans les résultats réalisés depuis la fin de la dernière période d'imposition jusqu'à la date de cet événement.
Cette mesure s'applique sur demande conjointe de l'associé dont les titres sont transmis ou rachetés ou de ses ayants cause et du bénéficiaire de la transmission ou, en cas de rachat, des associés présents dans la société à la date du rachat.
Le bénéficiaire de la transmission des titres ou, en cas de rachat, les associés présents dans la société à la clôture de l'exercice sont alors imposables à raison des quotes-parts correspondant à leurs droits dans le bénéfice réalisé par la société au cours de l'exercice, diminuées de la part du résultat imposée dans les conditions prévues au premier alinéa au nom de l'associé dont les titres ont été transmis ou rachetés.
Les modalités d'application de ce dispositif en vigueur pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2001, ont été précisées au XX du décret n° 2001-524 du 14 juin 2001 paru au JO du 17 juin 2001, et font l'objet d'une instruction du 18 juillet 2001 publiée au BOI 5 E-12-01 .
1 Le régime du forfait est supprimé à compter de l'imposition des revenus de l'année 1999.
2 Sous réserve de l'application des l'articles 41 et 151 octies du CGI (cf. DB 4 B 351 et 4 B 3522 ).
3 Le régime de l'évaluation administrative est supprimé depuis l'imposition des revenus de l'année 1999.
4 Sous réserve de l'application des articles 41, 151 octies ou 151 octies A du CGI.