CHAPITRE 3 DÉDUCTIBILITÉ PARTIELLE DE LA CONTRIBUTION SOCIALE GÉNÉRALISÉE (CSG) SUR CERTAINS REVENUS DU PATRIMOINE
CHAPITRE 3
DÉDUCTIBILITÉ PARTIELLE DE LA CONTRIBUTION SOCIALE GÉNÉRALISÉE (CSG)
SUR CERTAINS REVENUS DU PATRIMOINE
Remarque liminaire : l'ensemble des développements relatifs à la CSG est exposé au titre 3 de la présente division.
Seule les modalités de la déductibilité partielle de la CSG sur les revenus du patrimoine sont commentées ci-après.
1En application du II de l'article 154 quinquies du CGI, la CSG au taux de 3,4 % assise sur certains revenus du patrimoine réalisés au titre de l'année 1996 est admise en déduction du revenu imposable de l'année 1997 à hauteur de 1 point.
2Pour les revenus du patrimoine réalisés à compter du 1er janvier 1997, la déductibilité est étendue à la fraction de la CSG de 4,1 points supplémentaires résultant de l'article 5 de la loi de financement de la sécurité sociale pour 1998. En conséquence, la CSG au taux de 7,5 % assise sur les revenus du patrimoine réalisés à compter du 1er janvier 1997 est admise en déduction du revenu imposable de l'année de son paiement à hauteur de 5,1 points.
3La fraction restante de la CSG, soit 2,4 points, demeure, ccmme la contribution pour le remboursement de la dette sociale (CRDS) et le prélèvement social de 2 % (cf. BOI 5 I-9-98 ), non déductible.
A. CHAMP D'APPLICATION DE LA DEDUCTIBILITE
I. Revenus assujettis à la CSG déductible
4Sont visés les revenus du patrimoine imposés à l'impôt sur le revenu selon le barème progressif, mentionnés aux a, b, c, d, et f du I de l'article 1600-OC du CGI tel qu'il résulte de l'article 13 de la loi de financement de la sécurité sociale pour 1997 et de l'article 7 de la loi de financement de la sécurité sociale pour 1999 qui modifient l'article L.136-6 du code de la sécurité sociale (cf. également BOI 5 L-5-97 ).
Est ainsi déductible la CSG afférente :
- aux revenus fonciers ;
- aux rentes viagères à titre onéreux ;
- aux revenus de capitaux mobiliers autres que ceux soumis au prélèvement libératoire ;
- aux plus-values mentionnées aux articles 150 A et 150 A bis du CGI (plus-values immobilières) ;
- aux revenus 1 qui entrent dans la catégorie des BIC, des BNC ou des BA au sens du CGI, à l'exception de ceux qui sont assujettis à la contribution sur les revenus d'activité et de remplacement.
Sont également visés les revenus assujettis à la CSG comme des revenus du patrimoine mentionnés au II de l'article 1600-0 C déjà cité, c'est-à-dire :
- les sommes soumises à l'impôt sur le revenu en application de l'article L. 69 du LPF ;
- les revenus dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions et qui n'ont pas supporté la contribution sur les revenus d'activité ou de remplacement.
II. Revenus assujettis à la CSG n'ouvrant pas droit à déduction de l'impôt sur le revenu
5La CSG afférente aux revenus du patrimoine soumis à l'impôt sur le revenu à un taux proportionnel est exclue du champ d'application de la déductibilité partielle.
Sont visés les plus-values, gains en capital et profits réalisés sur les marchés à terme d'instruments financiers et de marchandises, sur les marchés d'options négociables et sur les opérations de bons d'option soumis à l'impôt sur le revenu à un taux proportionnel, ainsi que les revenus d'activités non commerciales non professionnelles assujettis à la CSG sur les revenus du patrimoine et soumis à l'impôt sur le revenu à un taux proportionnel (cf. BOI 5 L-5-97 , paragraphe B, I-b et II-b).
6De même, la CSG sur certains revenus de l'épargne salariale imposés à un taux proportionnel n'est pas déductible. Il en est ainsi de la CSG sur les revenus du patrimoine due sur le gain retiré de la cession d'actions acquises dans le cadre des options de souscription ou d'achat d'actions, ainsi que la CSG afférente aux plus-values réalisées dans le cadre d'un accord de participation des salariés aux résultats de l'entreprise ou d'un plan d'épargne d'entreprise, ou encore de dispositifs d'actionnariat réservés aux salariés.
7En outre, est également exclue du champ d'application de la déductibilité partielle la CSG applicable :
- aux revenus de placement soumis au prélèvement libératoire prévu à l'article 125 A du CGI ;
- aux produits de placements financiers exonérés d'impôt sur le revenu 2 mais assujettis à la CSG sur le fondement de l'article 1600-0 D du même code tel qu'il résulte de l'article 14 de la loi de financement de la sécurité sociale pour 1997 (cf. BOI 5 I-5-97).
B. MODALITÉS DE DÉDUCTION
I. Règle générale
8La déduction de la CSG afférente aux revenus du patrimoine s'opère l'année de son paiement.
9La déduction s'effectue sur le revenu imposable correspondant à la somme algébrique des revenus catégoriels, majorée des sommes à ajouter au revenu global (cessions de titres de SOFICA, ...), diminuée des déficits reportables des années antérieures, et avant déduction des charges déductibles du revenu global et des abattements spéciaux (abattement accordé aux personnes âgées ou invalides, abattement pour enfants mariés ou chargés de famille rattachés).
10Le montant admis en déduction figure sur l'avis d'imposition commun à la CSG, à la CRDS et au prélèvement social de 2 % à compter de l'imposition des revenus du patrimoine perçus en 1997 (rôles émis en 1998). Il est désormais pré-imprimé sur la déclaration n° 2042.
11La fraction de CSG déductible qui ne pourrait s'imputer soit en totalité, soit partiellement sur le revenu imposable défini ci-dessus ne peut en aucun cas créer un déficit reportable sur le revenu imposable des années ultérieures ou donner lieu à un remboursement.
12Enfin, lorsque le montant total du rôle afférent à la CSG, à la CRDS et au prélèvement social de 2 % est, depuis l'imposition des revenus du patrimoine perçus en 1997 (rôles émis en 1998) inférieur à 160 F 3 , il n'est pas mis en recouvrement. Aucune déduction ne peut dès lors être pratiquée.
13La déduction s'effectue sur le revenu imposable du foyer fiscal qui a acquitté la contribution. La notion de foyer fiscal s'entend du contribuable, ce qui inclut le conjoint dans le cas des couples mariés soumis à imposition commune, et éventuellement des enfants et personnes à charge en application des articles 196, 196 A bis et 196 B du CGI.
Par suite, si l'année du paiement de la CSG, la personne à charge titulaire des revenus du patrimoine constitue un foyer distinct de celui au nom duquel est émis le rôle afférent à la contribution, la fraction déductible de celle-ci s'impute sur le revenu imposable du foyer fiscal qui constitue le redevable légal de la CSG.
Exemple :
Au titre de 1996, un contribuable déclare à l'impôt sur le revenu 50 000 F de revenus nets fonciers au nom d'un enfant majeur rattaché au foyer fiscal de ses parents.
Pour l'imposition des revenus de 1997, cet enfant ne demande pas son rattachement.
Le rôle afférent à la CSG (50 000 F × 3,4 % = 1 700 F) est émis en 1997 au nom du foyer fiscal des parents. C'est donc ce foyer qui bénéficiera de l'imputation relative à la fraction de CSG déductible (50 000 F × 1 % = 500 F).
II. Situations particulières
14En cas de modification de la situation familiale du contribuable (mariage, divorce ou séparation de corps) ou en cas de décès du contribuable, la déduction de la CSG s'opère sur le revenu net global du contribuable au nom duquel a été établi le rôle de CSG, c'est-à-dire le couple ou l'un ou l'autre des époux.
15Cependant, compte tenu des modalités de paiement de la CSG sur les revenus du patrimoine, l'application de cette règle peut conduire à des solutions inéquitables. Aussi sera admise de manière alternative, à titre de règle pratique, la répartition prorata temporis de la CSG déductible. Cette répartition est effectuée sur demande expresse et conjointe des contribuables concernés par note rédigée sur papier libre, jointe à leur déclaration de revenu. Cette déclaration doit faire apparaître le calcul détaillé de la ventilation de la CSG déductible sur chacune des déclarations établies au titre de l'année du changement de situation. La répartition prorata temporis s'effectue par mois entiers, le mois du mariage, de la séparation de corps, du divorce ou du décès étant rattaché à la période d'imposition commune. Le résultat de la répartition prorata temporis est arrondi au franc le plus voisin (cf. exemples en annexe).
C. ENTREE EN VIGUEUR
16La CSG sur les revenus du patrimoine est due au taux de 3,4 % sur les revenus perçus au titre de 1996, puis au taux de 7,5 % sur les revenus perçus à compter du 1er janvier 1997. En conséquence, conformément aux dispositions du II de l'article 154 quinquies du CGI, la CSG sur les revenus du patrimoine est déductible à hauteur de un point pour les revenus réalisés du 1er janvier au 31 décembre 1996, et à hauteur de 5,1 points pour ceux réalisés à compter du 1er janvier 1997.
ANNEXE
Revenus du patrimoine soumis au barème progressif de l'impôt sur le revenu. Modalités de déduction de la CSG en cas de modification de la situation familiale du contribuable (et d'option pour la répartition prorata temporis)
I. Mariage ou survenance d'un cas d'imposition commune
1. CSG déductible du revenu imposable de l'année du mariage.
En cas de mariage du contribuable, conformément aux dispositions des 1 et 5 de l'article 6 du code général des impôts, trois impositions distinctes sont établies en matière d'impôt sur le revenu. Dans cette hypothèse, la CSG déductible du revenu imposable de l'année du mariage, afférente à des revenus réalisés l'année précédente, doit être répartie prorata temporis par chacun des futurs époux en fonction de la CSG qu'il a acquittée.
Pour la période d'imposition commune, la CSG déductible est égale à la différence entre le total des CSG déductibles et le montant déjà imputé sur chacune des déclarations relatives à la période antérieure au mariage.
Exemple 1 :
Un contribuable (Monsieur) a déclaré au titre de l'imposition des revenus de 1996 un revenu net foncier de 50 000 F. Il se marie le 20 août 1997.
- Imposition à la CSG des revenus du patrimoine perçus en 1996.
En 1997, le contribuable a acquitté la CSG sur son revenu net foncier de 1996 pour un montant de 50 000 F × 3,4 % = 1 700 F dont 1 point déductible du revenu imposable de l'année du paiement de la CSG, soit 500 F.
- Imposition des revenus de 1997.
Le foyer fiscal doit établir trois déclarations distinctes d'impôt sur le revenu pour 1997.
La CSG déductible acquittée en 1997 doit être répartie prorata temporis sur chacune des déclarations établies par le titulaire des revenus fonciers de la manière suivante :
- déclaration souscrite par Monsieur : CSG déductible à reporter sur la déclaration 2042 souscrite pour la période antérieure au mariage : 500 F × 7/12 = 291,66 F arrondis à 292 F ;
- déclaration souscrite par Madame : pas de CSG déductible ;
- déclaration d'imposition commune : CSG déductible à reporter sur la déclaration 2042 souscrite pour la période postérieure au mariage : 500 F - 292 F = 208 F.
Exemple 2 :
Un contribuable (Monsieur) a déclaré au titre de l'imposition des revenus de 1996 un revenu net foncier de 50 000 F. Un autre contribuable (Madame) a déclaré au titre de l'imposition des revenus de la même année 80 000 F (avoir fiscal compris) de revenus de capitaux mobiliers. Ils se marient le 20 août 1997.
- Imposition à la CSG des revenus du patrimoine perçus en 1996 :
En 1997, Monsieur a acquitté la CSG sur son revenu net foncier de 1996 pour un montant de 50 000 F × 3,4 % = 1 700 F dont 1 point déductible, soit 500 F.
De son côté, Madame a acquitté la CSG sur ses revenus de capitaux mobiliers de 1996, pour un montant de 80 000 F × 3,4 % = 2 720 F dont 1 point déductible, soit 800 F.
Ils se marient le 20 août 1997.
- Imposition des revenus de 1997.
Le foyer fiscal doit établir trois déclarations distinctes d'impôt sur le revenu pour 1997.
La CSG déductible acquittée en 1997 doit être répartie prorata temporis sur chacune des déclarations établies par les titulaires de revenus du patrimoine de la manière suivante :
- déclaration souscrite par Monsieur (période antérieure au mariage) : 500 F × 7/12 = 291,66 F arrondis à 292 F ;
- déclaration souscrite par Madame (période antérieure au mariage) : 800 F × 7/12 = 466,66 F arrondis à 467 F ;
- déclaration souscrite en commun (période d'imposition commune) : [(500 F + 800 F) - (292 F + 467 F)] = 541 F.
2. CSG portant sur des revenus du patrimoine réalisés l'année du mariage et déductible du revenu imposable de l'année suivante.
Les revenus du patrimoine réalisés l'année du mariage figurent sur chacune des déclarations souscrites par le (ou les) futur(s) conjoint(s) et par le couple marié.
La CSG déductible du revenu imposable de l'année suivante est mentionnée sur les avis d'imposition émis au nom de chacun des contribuables. Il convient donc de globaliser ces montants, la somme étant reportée sur la déclaration souscrite par le couple soumis à imposition commune.
II. Divorce, séparation de corps du contribuable, ou survenance d'un cas d'imposition distincte
1. CSG déductible du revenu imposable de l'année du divorce ou de la séparation de corps.
En cas de divorce du contribuable, ou de séparation de corps entraînant une imposition distincte des époux, trois déclarations d'impôt sur le revenu sont à établir, conformément aux dispositions des 1 et 4 de l'article 6 du code général des impôts.
Dans cette hypothèse, la CSG déductible du revenu imposable, afférente à des revenus du patrimoine réalisés alors que le foyer fiscal n'était pas encore dissous, est répartie prorata temporis entre la période d'imposition commune et la période d'imposition distincte de chacun des ex-époux.
La CSG imputable sur le revenu imposable afférent à la période d'imposition distincte est déductible pour moitié par chacun des ex-époux.
Exemple :
Un couple marié soumis à imposition commune a déclaré au titre de l'imposition des revenus de 1996 un revenu net foncier de 50 000 F.
Le jugement de divorce des époux est prononcé le 15 septembre 1997.
- Imposition à la CSG des revenus du patrimoine réalisés en 1996.
En 1997, le couple a été tenu solidairement au paiement de la CSG sur le revenu net foncier de 1996 pour un montant de 50 000 F × 3,4 % = 1 700 F dont un point déductible du revenu imposable de l'année du paiement de la CSG, soit 500 F.
- Imposition des revenus de 1997.
Trois déclarations distinctes d'impôt sur le revenu pour 1997 sont à établir au titre de l'imposition commune et par chacun des ex-époux pour la période postérieure à la date du divorce.
La CSG déductible acquittée en 1997 doit être répartie prorata temporis sur chacune de ces trois déclarations de la manière suivante :
- déclaration d'imposition commune : CSG déductible à reporter sur la déclaration 2042 souscrite pour la période antérieure au divorce : 500 F × 9/12 = 375 F ;
- le reliquat, soit 125 F, est à répartir par moitié sur les déclarations distinctes établies par chacun des ex-époux pour la période postérieure au divorce.
2. CSG portant sur des revenus du patrimoine réalisés l'année du divorce ou de la séparation de corps et déductible du revenu imposable de l'année suivante.
La CSG déductible afférente à des revenus du patrimoine perçus entre le 1er janvier de l'année du divorce ou de la séparation de corps et la date de celui-ci est imputable pour moitié sur le revenu imposable propre à chacun des ex-époux de l'année suivant celle du divorce ou de la séparation de corps.
1 Dans sa rédaction antérieure à la modification apportée par l'article 7 de la loi de financement de la sécurité sociale pour 1999, l'article 1600-0C du CGI visait les revenus de location meublées non professionnelles et les autres revenus non commerciaux qui n'avaient pas été assujettis à la CSG au titre des revenus d'activité.
2 Comptes et plans d'épargne logement ; bons de capitalisation et contrats d'assurance-vie ; plans d'épargne en actions ; plans d'épargne populaire ; droits au titre de la participation et du plan d'épargne d'entreprise.
3 80 F pour les revenus du patrimoine perçus en 1996 (BOI 5 L-5-97 ).