SECTION 2 RÉMUNÉRATIONS PASSIBLES DE LA TAXE
SECTION 2
Rémunérations passibles de la taxe
A. RÉMUNÉRATIONS PAYÉES JUSQU'AU 31 DÉCEMBRE 1995 (TAXE DUE JUSQU'EN 1996)
I. Principes
1La taxe d'apprentissage est assise sur les salaires, selon les bases et modalités prévues aux articles 231 et suivants du CGI. Les exonérations prévues en matière de taxe sur les salaires relatives à la contribution de l'employeur à l'acquisition de chèques-vacances par les salariés et aux salaires versés à l'occasion de manifestations de bienfaisance et de soutien exonérées de TVA (CGI, art. 231 bis K et 231 bis L ; cf. 5 L 1321 et 1322 ) ont été étendues à la taxe d'apprentissage, pour les salaires versés à compter du 1er janvier 1989 (articles 20-II et III de la loi de finances pour 1989 - loi n° 88-1149 du 23 décembre 1988).
En outre, en vertu de l'article 20-I de la loi précitée, les rémunérations versées aux apprentis à compter du 1er janvier 1989, par les entreprises qui emploient au plus 10 salariés sont également exonérées de la taxe d'apprentissage (CGI, art. 231 bis-I ; cf. 5 L 1322, n°s 13 à 16 ). En d'autres termes, l'assiette de la taxe d'apprentissage est identique à celle retenue pour l'établissement de la taxe sur les salaires.
2Cependant, les exonérations totales ou partielles prévues en matière de taxe sur les salaires, conformément à la règle posée par l'article 231-6 du CGI, en faveur des entreprises dont 90 % au moins du chiffre d'affaires sont assujettis à la TVA, ne sont pas applicables à la taxe d'apprentissage.
II. Application
Compte tenu des réserves mentionnées ci-dessus, les rémunérations passibles de la taxe sur les salaires le sont également de la taxe d'apprentissage. La taxe d'apprentissage est donc établie sur toutes les sommes payées à titre de traitements, salaires, indemnités et émoluments, y compris la valeur des avantages en nature, à l'exception, en règle générale, de celles qui sont exonérées de la taxe sur les salaires ou qui n'entrent pas dans le champ d'application de cette taxe.
1. Exonération de droit.
3Ne doivent pas être soumises à la taxe d'apprentissage les sommes qui sont exonérées de taxe sur les salaires en vertu des dispositions soit de l'article 51-1 de l'annexe III au CGI (salaires et allocations de même nature exonérés de l'impôt sur le revenu par l'art. 81 du CGI), soit des articles 231 bis C à 231 bis N du même code (intéressement, allocations spéciales aux travailleurs privés d'emploi, rémunérations versées aux apprentis par les entreprises ayant au plus 10 salariés etc.).
Sur ces différents points il y a lieu de se reporter, en tant que de besoin, aux commentaires consacrés à la taxe sur les salaires (cf. 5 FP, 5 L 1).
2. Exonération de fait.
a. Salaires agricoles.
4En vertu des dispositions de l'article 231-3 a du CGI et de l'article 53 de l'annexe III audit code, un décret spécial doit déterminer les conditions d'application de la taxe sur les salaires qui se rapporte aux salaires payés par les employeurs appartenant aux professions qui relèvent du régime agricole au regard des lois sur la Sécurité sociale.
Ce texte est intervenu, pour les départements métropolitains, à l'égard des salaires payés par les organismes coopératifs, mutualistes et professionnels agricoles énumérés par l'article 53 bis de l'annexe III au CGI ainsi que des salariés rémunérés par des employeurs agricoles mais qui exercent leur activité dans des établissements d'une nature voisine de ceux qui se rencontrent dans le commerce ou l'industrie (CGI, ann. III, art. 53 ter) 1 .
Il s'ensuit que, dans la mesure où ces organismes ou entreprises sont passibles de la taxe d'apprentissage (cf. ci-avant L 2111, n°s 5 et 13 ), cette taxe doit être établie sur la totalité des rémunérations servies au personnel, bien que l'employeur relève du régime agricole au regard des lois sur la Sécurité sociale.
Ainsi le Conseil d'État a jugé que la taxe d'apprentissage est due sur les salaires versés aux employés effectuant dans un établissement distinct du domaine agricole le conditionnement et la commercialisation de produits agricoles, dès lors que les ventes effectuées selon des méthodes commerciales usuelles ne portent pas exclusivement sur des produits de l'exploitation. Les salaires versés aux personnels d'administration et de direction non affectés à une activité agricole sont également passibles de la taxe, dans la mesure où l'activité commerciale exercée par l'entreprise est prédominante (CE, arrêt du 16 février 1983, n° 30127).
5En revanche, pour les autres employeurs agricoles, le Conseil d'État a estimé que, en l'absence des règles spéciales expressément prévues par l'article 231-3 du CGI et par l'article 53 de l'annexe III au même code, les bases de calcul de la taxe d'apprentissage ne peuvent être déterminées de façon certaine. En conséquence, la Haute Assemblée a considéré que les rémunérations versées par ces employeurs n'étaient pas soumises à la taxe d'apprentissage (CE, arrêt du 19 juin 1957, req. n° 38019, RO, p. 375).
En ce qui concerne les critères retenus pour déterminer si un employeur relève ou non du régime agricole de sécurité sociale, il y a lieu, le cas échéant, de faire application des principes généraux dégagés en matière de taxe sur les salaires, notamment à propos des entrepreneurs paysagistes (cf. 5 L 123, n°s 36 et 37 ).
6Il convient en outre de noter que les dispositions des articles 53 bis et 53 ter de l'annexe III au CGI n'étant pas applicables aux organismes ou établissements sis dans les départements d'outre-mer (CGI, ann. III, art. 53 quater), les rémunérations servies par ces entreprises, dans les DOM, échappent à la taxe d'apprentissage.
b. Sommes n'ayant pas le caractère de salaire.
7Il est rappelé enfin que sont exclus du champ d'application de la taxe sur les salaires et, partant, de la taxe d'apprentissage, les honoraires et autres rémunérations qui doivent être déclarés à l'Administration en vertu des dispositions de l'article 240 du CGI (cf. 5 A 3), les revenus réalisés par certaines professions qui sont déterminés, en vertu de dispositions spécifiques, comme en matière de traitements et salaires pour leur imposition à l'impôt sur le revenu. Sont également exclues les rémunérations dites « à la part » qui reviennent aux artisans pêcheurs au titre de leur travail personnel (CGI, art. 34). En effet, ces dispositions n'ont pas d'incidence au regard des impôts ou taxes autres que l'impôt sur le revenu.
B. RÉMUNÉRATIONS PAYÉES À COMPTER DU 1ER JANVIER 1996 (TAXE DUE À COMPTER DE 1997)
8L'article 105 de la loi n° 95-116 du 4 février 1995 portant diverses dispositions d'ordre social a modifié l'assiette de la taxe d'apprentissage pour les rémunérations versées à compter du 1er janvier 1996 (taxe due à compter de 1997).
En effet, à compter de cette date, la base de la taxe d'apprentissage est constituée par les salaires et autres rémunérations déterminées selon les règles d'assiette applicables aux cotisations au régime général de la sécurité sociale et pour les employeurs de personnel agricole, au régime de la mutualité sociale agricole.
9En d'autres termes, la taxe d'apprentissage due sur les rémunérations versées à compter de 1996 est calculée sur l'assiette des cotisations sociales telle qu'elle résulte de l'article L. 242-1 du code de la sécurité sociale, c'est-à-dire sur l'ensemble des sommes versées aux travailleurs en contrepartie ou à l'occasion du travail, notamment les salaires ou gains, les indemnités de congés payés, le montant des retenues pour cotisations ouvrières, les indemnités, primes, gratifications et tous autres avantages en argent, les avantages en nature, ainsi que les sommes perçues directement ou par l'entremise d'un tiers à titre de pourboire.
10Cela étant, l'assiette des cotisations de sécurité sociale est, dans la plupart des cas, semblable à celle de la taxe sur les salaires. Toutefois, elle peut être différente sur certains points tels que la déduction supplémentaire pour frais professionnels, la contribution patronale aux chèques-vacances, les allocations complémentaires aux indemnités journalières de l'assurance-maladie, les indemnités de licenciement.
11 Remarque. - Conformément au premier alinéa de l'article L 118-5 du code du travail, une partie du salaire versé aux apprentis, égale à 11 % du salaire minimum de croissance, est exonérée de taxe d'apprentissage.
[Pour les départements, d'outre-mer, voir l'article 50-0 de l'annexe III]. (CGI, art. 225 A ).
1 Il est rappelé que les syndicats agricoles, les coopératives agricoles d'approvisionnement, d'achat ou de prestations de service (CUMA) sont totalement exonérés de la taxe d'apprentissage.