SOUS-SECTION 2 PRINCIPES POSÉS PAR LES CONVENTIONS

QUATRIÈME PARTIE

 Dispositions diverses

  A. CLAUSES ANTI-ABUS

  I. Clauses habituelles

50La plupart des conventions comportent des dispositions analogues à celles de l'article 57 du CGI qui confirment le droit de la France d'appliquer sa loi fiscale interne (voir en ce sens, CE, arrêt du 3 mars 1989, req. n° 77 581 et CE, arrêt du 18 mars 1994, req. n°s 68 799-70 814). Ces dispositions sont destinées à éviter la pratique de prix anormaux entre entreprises ayant des liens communs. Leur application n'appelle pas de commentaires autres que ceux relatifs à l'article 57 (cf. 4 A121).

Un certain nombre de conventions comportent également, en ce qui concerne les prestations artistiques ou sportives, des clauses dont la raison d'être rejoint celle de l'article 155 A du CGI (cf. H 1415 n°s 18 à 21 et 5 B 7244). Toutefois, en l'absence de telles clauses, l'article 155 A reste applicable.

  II. Clauses particulières

51Ces clauses concernent soit des personnes morales qui bénéficient de mesures particulières dans l'État dont elles sont des résidentes, soit des personnes morales qui sont contrôlées à partir d'un État ou territoire distinct de celui où elles ont leur siège.

Parmi les conventions qui comportent des clauses de cette nature, on relève notamment :

- la convention franco-luxembourgeoise (échange de lettres du 8 septembre 1970 annexé à la convention). Sont exclus de son champ d'application : les sociétés holding au sens de la législation luxembourgeoise, les revenus que les personnes fiscalement domiciliées en France tirent de ces sociétés et les participations que ces personnes ont dans lesdites sociétés. Par ailleurs, le bénéfice de certaines dispositions de la convention en matière de dividendes, d'intérêts et de redevances est subordonné à la condition d'une imposition effective au Luxembourg des revenus considérés aux impôts directs luxembourgeois, dans les conditions du droit commun (art. 10 bis) ;

- les conventions franco-chypriote (art. 8-2) et franco-maltaise (point 4 du protocole annexé à la convention). Elles dérogent, pour certaines entreprises de navigation maritime ayant leur siège à Chypre ou à Malte, à la règle selon laquelle les bénéfices provenant du trafic international sont imposables au siège ;

- la convention franco-suisse (art. 14). Elle supprime dans certains cas les taux réduits ou nuls de retenue à la source sur les dividendes, intérêts et redevances, lorsque les bénéficiaires de ces revenus sont des personnes morales françaises ou suisses contrôlées de l'étranger ;

- la convention franco-américaine (art. 12 de l'avenant du 17 janvier 1984, cf. JO du 27 octobre 1985, p.12448). Elle exclut également, sous certaines conditions, les sociétés françaises ou américaines contrôlées de l'étranger, du bénéfice de certains avantages conventionnels.

  B. ENTREPRISES DE NAVIGATION MARITIME OU AÉRIENNE

52En raison des particularités des activités de ces entreprises, la plupart des conventions comportent des dispositions qui sont applicables :

- soit aux entreprises de transport aérien et maritime, soit aux seules entreprises de transport aérien (par exemple : Inde, Philippines, Thaïlande) ;

- soit uniquement au trafic international (cas le plus fréquent), soit à la fois au trafic international et au trafic interne.

L'expression « trafic international » est, en principe, définie dans l'article des conventions consacré aux définitions générales.

  I. Principes d'imposition prévus par les dispositions spéciales relatives ' aux entreprises de navigation

53Le droit d'imposer les bénéfices correspondant aux activités visées par ces dispositions spéciales est généralement réservé à l'État dont l'entreprise est résidente ou à l'État où le siège de direction effective de l'entreprise est situé.

En ce qui concerne ces activités, il n'y a donc pas lieu de rechercher si l'entreprise a, ou non, un établissement stable dans l'autre État.

On rappelle que les activités relevant du régime évoqué ici peuvent varier selon les conventions. Il faut donc toujours se référer au texte de la convention à appliquer.

Les opérations accessoires ou auxiliaires suivent le sort de l'activité à laquelle elles se rapportent. Exemples d'opérations accessoires ou auxiliaires au transport international proprement dit : transport de marchandises par camion entre un entrepôt et un port ou un aéroport ; transport de voyageurs par car entre une ville et un aéroport ; vente de billets pour d'autres entreprises ; exploitation d'un bureau de publicité...

En revanche, les mesures particulières réservées à la navigation maritime et aérienne internationale ne sont pas applicables, sauf stipulation contraire expresse de la convention, lorsqu'une entreprise exerce également d'autres activités distinctes ; par exemple : exploitation d'hôtels (sauf si l'hôtel n'a d'autre but que de fournir aux passagers en transit un logement pour la nuit), location de navires ou d'aéronefs « coque nue » (c'est-à-dire non armés, au sens de dépourvu d'équipage) par l'entreprise concernée.

  II. Trafic international ferroviaire ou routier

54Il ne fait l'objet des dispositions particulières que dans quelques conventions. Ainsi, la convention conclue avec la Hongrie prévoit l'imposition au siège des bénéfices tirés du trafic international ferroviaire ; celle conclue avec la Pologne pose le même principe pour le trafic international ferroviaire et routier.

  C. PERSONNES MORALES RELEVANT DE L'IMPÔT SUR LES SOCIÉTÉS QUI DÉTIENNENT DES PARTICIPATIONS DANS DES SOCIÉTÉS DE PERSONNES OU DES GROUPEMENTS DE PERSONNES

55Les bénéfices des sociétés de personnes, des GIE, des GEIE ou des autres groupements de personnes obéissant à des règles analogues sont imposables :

- au lieu du siège (en général siège de direction effective) lorsqu'ils ne se rattachent pas à un établissement stable situé dans un État ou territoire autre que celui du siège ;

- au lieu de situation de l'établissement stable, dans le cas contraire.

L'imposition de ces sociétés, au regard des règles de territorialité, est déterminée par l'application des règles suivantes :

  I. Les sociétés de personnes et les groupements de personnes (GIE, GEIE,...) qui ont leur siège en France

56Les sociétés et groupements de personnes soumises, en tant que telles aux règles de territorialité de l'impôt sur le revenu, déterminent leurs propres résultats, à partir de l'ensemble de leurs activités, en distinguant toutefois, au plan fiscal les activités exercées en France et hors de France.

La détermination du lieu où est exercée l'activité ou du lieu où est située l'exploitation doit se faire au niveau de la société ou du groupement de personnes et non de ses membres : il en résulte qu'une société étrangère membre d'une société de personnes française est imposable en France à raison de sa participation même si elle n'a pas elle-même d'exploitation située en France au sens de l'article 209-I du CGI.

L'associé, personne morale domiciliée ou non en France, n'est soumis à l'impôt sur les sociétés qu'à raison de la fraction des résultats lui revenant se rapportant à l'entreprise exploitée en France par la société ou le groupement de personnes, conformément au principe de territorialité défini en matière d'impôt sur les sociétés. Toutefois, les revenus passifs (redevances, intérêts, dividendes, revenus immobiliers et gains en capital) sont en principe toujours rattachés au siège de la société ou du groupement de personnes, sauf lorsque le bien ou droit générateur des revenus se rattache effectivement (y compris d'un point de vue économique) à un établissement situé hors de France de cette société.

Par ailleurs, les conventions fiscales peuvent attribuer à la France le droit d'imposer certains éléments du bénéfice d'une entreprise exploitée hors de France (CGI, art. 209 ).

  II. Les sociétés et groupements de personnes qui ont leur siège à l'étranger

57Les sociétés ou groupements de personnes étrangers, qui eu égard à leurs caractéristiques propres peuvent être assimilés à des sociétés de personnes de l'article 8 du CGI ou à des groupements de personnes soumis à un régime fiscal analogue, déclarent en France les résultats de leurs seules exploitations situées en France.

L'associé, personne morale domiciliée ou non en France et soumise à l'impôt sur les sociétés, n'est imposable en France qu'à raison de la fraction des résultats lui revenant se rapportant à l'entreprise exploitée en France par la société ou le groupement de personnes étranger ainsi qu'à raison des revenus passifs de source française et étrangère rattachables à cette entreprise.

Les règles exposées aux I et II ci-avant s'appliquent sauf clauses contraires d'une convention.

Remarque. - les règles applicables au GEIE ne dérogent pas aux règles évoquées ci-avant (cf. 4 F 1223 n°s 23 et suiv.).