SECTION 4 PROFESSIONS DIVERSES

2. Comptables non inscrits à l'ordre.

38La situation des intéressés dépend des conditions de droit et de fait dans lesquelles ils exercent leur activité.

À cet égard, ils sont taxables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux lorsque les actes qu'ils accomplissent relèvent manifestement de l'agence d'affaires.

Il en est ainsi notamment :

39- d'un contribuable -non inscrit au tableau de l'ordre- qui tient la comptabilité de ses clients, prépare leurs déclarations fiscales et leurs réponses aux demandes de renseignements et rédige occasionnellement des actes de constitution de sociétés (CE, arrêts du 2 mars 1954, req. n°s 16054 et 16055 RO, p. 25 ; du 17 novembre 1964, req. n° 61527, BOCD, 1965-II 2927 et du 28 mars 1973, req. n° 83050, RJ, n° II, p. 50) ;

40- d'un contribuable qui, sans se borner à tenir la comptabilité de ses clients, gère leurs intérêts en toute liberté même si certaines entreprises qui utilisent ses services l'ont considéré comme leur salarié (CE, arrêt du 28 juin 1967, req. n° 71926).

3. Mise en oeuvre d'un matériel important.

41Il est à noter en revanche -et cela qu'il s'agisse de membres de l'Ordre ou de comptables qui n'y sont pas inscrits- que le fait d'utiliser un équipement important -mécanographique, notamment- pour effectuer les travaux courants de la profession n'est pas de nature à faire considérer le contribuable qui utilise cet équipement comme accomplissant des actes relevant d'une activité industrielle et commerciale. Il en est ainsi même si cet équipement sert à l'exécution de travaux effectués pour des confrères (CE, arrêt du 11 février 1970, req. n°s 75677 et 77226).

Généalogistes.

42En principe, les généalogistes exercent une profession non commerciale. Toutefois, ils doivent être considérés comme exerçant la profession d'agent d'affaires lorsqu'ils ne se bornent pas à dresser des généalogies pour le compte de leurs clients. Doit notamment être regardé comme un agent d'affaires :

- un contribuable dont les opérations consistent à poursuivre, moyennant une rétribution proportionnelle à l'émolument obtenu, la liquidation des droits éventuels de ses clients dans les successions auxquelles ils peuvent être appelés comme héritiers (CE arrêt du 22 juillet 1932, req. n°s 10907 à 10910, RO, 5900) :

- celui qui, disposant d'un cabinet ouvert au public. procède de sa propre initiative à la recherche des héritiers inconnus des successions vacantes puis, les ayant découverts, leur propose de soutenir leurs droits en produisant, en lieu et place, toutes justifications nécessaires et qui perçoit en rémunération de ses services, une quote-part de l'actif net de la succession, tous les frais restant à sa charge en cas d'insuccès (CE, arrêt du 26 décembre 1938, req. n°s 53915, 55486 et 58398, RO, p. 602 ; dans le même sens, arrêt du 24 juillet 1937, req. n° 51978, RO, p. 487 ; à rapprocher de l'arrêt du 12 juin 1944, req. n° 68789, RO, p. 135).

Gestion d'immeubles.

43 Les syndics, gérants ou administrateurs d'immeubles ainsi que les receveurs de rentes (loyers et fermages) qui font profession de gérer les biens d'autrui, sans être liés à leurs mandants par un contrat de travail, relèvent de la gestion d'affaires. Les profits de l'espèce doivent donc être rangés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.

Tel est le cas :

44- d'un contribuable qui, tenant un cabinet ouvert au public, se livre à la gestion d'immeuble et est rémunéré par des remises sur les affaires traitées ou les sommes encaissées. S'il donne accessoirement à ses clients des conseils juridiques, les profits tirés de cette dernière activité sont également imposés comme des bénéfices industriels et commerciaux par application de l'article 155 du CGI (CE, arrêt du 21 janvier 1956, req. n°s 19066 et 32135, RO, p. 21 ; à rapprocher de l'arrêt du 4 juillet 1924, req. n°s 79572 et 82031 à 82038, RO, 4912).

45- d'un gérant d'immeuble qui assure également la gestion d'un immeuble dépendant d'une indivision successorale dont il est membre, les honoraires que lui versent les cohéritiers en rémunération de sa gestion et les ristournes qui lui ont été accordées par divers fournisseurs devant être regardés non comme des revenus fonciers mais comme des profits se rattachant aux bénéfices commerciaux tirés de son activité professionnelle (CE, arrêt du 14 mars 1973, req. n° 85449, RJ, n° II, p. 36).

46- d'un gérant d'immeubles pour le compte soit de copropriétés dont il est membre, soit de sociétés civiles immobilières dans lesquelles il possède des parts et qui perçoit, en contrepartie de cette activité, une rémunération distincte de la part lui revenant dans les bénéfices des sociétés civiles et constituée d'honoraires calculés en pourcentage des encaissements (CE, arrêt du 18 mai 1979, req. n° 8167, plénière).

47 Remarque. - Il est cependant admis que les contribuables qui n'assument les fonctions de syndic d'immeubles en copropriété qu'à titre occasionnel, s'ils n'exercent par ailleurs aucune autre activité commerciale, peuvent être regardés comme relevant de la catégorie des professions non commerciales visées à l'article 92 du CGI. La même solution est retenue à l'égard des contribuables retraités ou salariés qui sont syndics pour un seul immeuble dont ils sont eux-mêmes propriétaires ou sur lequel ils ont des droits en tant que membres d'une société entrant dans les prévisions de l'article 1655 ter du CGI.

Syndicats coopératifs de copropriétaires.

48- les syndicats coopératifs constitués dans le cadre des dispositions de l'article 14 de la loi n° 65-557 du 10 juillet 1965, qui représentent la collectivité des copropriétaires, ont pour objet essentiellement la conservation de l'immeuble et l'administration des parties communes. Leur intervention s'effectue normalement à titre gratuit, sans aucune contrepartie financière autre que les remboursements de dépenses communes engagées au profit des copropriétaires. Lorsque cette activité est exercée dans ces conditions, elle n'est pas soumise à l'impôt. Si malgré sa vocation désintéressée, un syndicat de copropriété fournit, en fait, des prestations rémunérées, il est réputé exercer l'activité de gérant d'affaires et assujetti, en principe, à l'impôt dans les conditions de droit commun (RM BAS n° 68989, JO, débats AN du 15 juillet 1985, p. 3294).

Huissiers de justice exerçant des activités accessoires de nature commerciale.

49En principe, les huissiers de justice sont imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux suivant les règles prévues pour les titulaires de charges et offices.

50Leurs fonctions sont normalement incompatibles avec toute activité commerciale ou réputée telle par la loi. Ils peuvent néanmoins être autorisés par le garde des Sceaux, ministre de la Justice, à exercer certaines activités privées dont la liste est fixée par le décret du 29 février 1956 portant règlement d'administration publique.

Ce décret, en inscrivant notamment sur la liste desdites activités celle d'administrateur d'immeubles, laquelle, consistant à gérer les affaires d'autrui, est réputée commerciale par l'article 632 du Code de commerce, n'a pas eu pour effet d'enlever à cette activité le caractère commercial que lui a conféré la loi.

En conséquence, un huissier de justice qui s'est, en qualité d'administrateur d'immeubles, chargé habituellement, pour le compte des propriétaires intéressés, d'établir des actes de location, de recouvrer des loyers de veiller à l'entretien des immeubles, d'ordonner les réparations nécessaires, doit être regardé comme ayant exercé une activité d'agent d'affaires, nonobstant la circonstance qu'il ne ferait pas appel à la publicité, n'aurait pas d'enseigne spéciale ou de bureau particulier et qu'il reste, même pour ces opérations, soumis à un contrôle disciplinaire (CE, arrêt du 2 juillet 1965, req. n° 53618, BOCD, 1966-II 3181, rendu en matière de taxes sur le chiffre d'affaires et applicable à l'impôt sur le revenu).

Toutes les opérations réalisées par un huissier de justice dans le cadre d'une activité de nature commerciale doivent donc être imposées dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.

51Quant à la rédaction d'actes sous seing privé par un huissier, détachée de toute activité accessoire de nature commerciale, elle relève, en principe, d'une activité non commerciale. Mais cette opération devient commerciale lorsque l'huissier se livre, à cette occasion à un acte ressortissant à l'agence d'affaires tel que, notamment, l'accomplissement pour le compte des parties des formalités auxquelles les actes rédigés sont susceptibles de donner lieu : enregistrement, publicité légale inscription au registre du commerce, etc.

Recouvrement de créances.

52D'une manière générale, doit être taxée au titre des bénéfices industriels et commerciaux toute personne qui effectue des encaissements pour le compte d'une ou plusieurs maisons sans être liée par un contrat de travail à cette ou à ces niaisons.

53Ainsi doit être soumis à l'impôt frappant les bénéfices industriels et commerciaux un agent de recouvrement qui effectue, pour le compte de son commettant, tous les recouvrements sur débiteurs douteux encaisse les paiements au comptant et poursuit, jusqu'à l'engagement des instances judiciaires, le recouvrement des traites impayées (CE, arrêt du 23 novembre 1936, req. n° 39083, RO, 6592).

54De même, est assujetti à l'impôt dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux un contribuable encaissant des loyers pour le compte de tiers dès lors que cette activité ne se rattache pas à celle de représentant de commerce qu'il exerce par ailleurs (CE, arrêt du 7 juillet 1971, req. n° 76011)

55En revanche, doit être considéré comme employé salarié un contribuable qui effectue des recouvrements d'effets de commerce pour le compte de plusieurs établissements de crédit, dès lors que son activité est étroitement limitée par les instructions qu'il reçoit de ces établissements (CE, arrêt du 7 mai 1941, req. n°s 59051, 59420 et 59591, RO, p 139)

AGENTS D'ASSURANCES (cf. 5 G 411)

56Les opérations effectuées par les agents d'assurances n'entrent dans l'exercice de la profession commerciale d'agent d'affaires que dans la mesure où ces agents les traitent en leur nom personnel, sans être engagés vis-à-vis des compagnies d'assurances par un contrat de louage de services Elles constituent au contraire l'exercice d'une professior distincte et sans caractère commercial dans le cas où l'agent d'assurances est le représentant attitré d'une ou de plusieurs compagnies et les profits qu'elles procurent à l'intéressé sont alors soumis à l'impôt sur le revenu respectivement dans la catégorie des traitements et salaires ou dans celle des bénéfices non commerciaux ¹ , suivant qu'il agit comme un simple employé ou comme le gérant d'une entreprise (CE. arrêt du 20 février 1925 req n° 81965, RO 5001 ; dans le même sens, CE, arrêt du 3 mai 1937, req. n° 54676, RO, p. 271, rendu à propos d'un directeur de compagnie d'assurances percevant des commissions d'une autre compagnie).

De même, un assureur-expert qui, à la demande de compagnies d'assurances auxquelles il n'est d'ailleurs lié par aucun contrat de louage de services, constate l'étendue des sinistres qui viennent à se produire, est passible à raison de ces opérations de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux (CE, arrêt du 8 janvier 1932, req. n° 15394, RO, 5751).

Cas particuliers :

- sous-agents :

57Les sous-agents procèdent à la recherche des clients pour le compte des agents généraux, encaissent les primes et règlent les litiges. Leur rémunération constitue également un revenu non commercial.

58 - employés de compagnies d'assurances apportant occasionnellement des contrats :

Les commissions qu'ils perçoivent à ce titre présentent :

- soit le caractère de revenus non commerciaux si les contrats sont apportés à leur compagnie ou aux compagnies du groupe auquel ils appartiennent :

- soit le caractère de bénéfices commerciaux si les contrats sont apportés à des compagnies autres que celles qui les emploient et s'ils effectuent ces opérations en leur nom personnel.

En ce qui concerne les courtiers d'assurances, cf. ci-après n°s 139 et suiv.

59AGRICULTEURS (cf. 4 F 112, n°s 18 et suiv.  ; 4 F 113, n°s 8 à 25 et 5 E).

60ARCHITECTES.

Les architectes exercent en principe une profession libérale et les profits qu'ils en retirent sont imposés dans la catégorie des revenus non commerciaux.

Toutefois, ils peuvent dans certains cas exercer une activité commerciale dont les profits sont imposables dans la catégorie des revenus industriels et commerciaux, notamment :

- gérance d'immeubles ;

- activités de marchands de biens, de promoteur immobilier, de promoteur-constructeur ainsi que l'achat ou la souscription de parts de sociétés civiles immobilières en vue de la vente (cf. CGI. art. 35-I-1° et 1° bis ).

Remarque. - Lorsque l'activité commerciale devient l'activité principale des intéressés, les dispositions de l'article 155 du CGI sont susceptibles de s'appliquer.

61ASSISTANTES MATERNELLES (gardiennes et nourrices d'enfant).

La loi n° 77-505 du 17 mai 1977 a conféré aux assistantes maternelles le statut de salariées. Les rémunérations qu'elles perçoivent sont donc, au plan fiscal, imposables dans la catégorie des traitements et salaires.

AUTO-ECOLE (exploitant d').

62Les dirigeants des écoles d'enseignement de la conduite des véhicules à moteur sont considérés, selon la jurisprudence, comme n'exerçant pas une profession commerciale dans la mesure où ils se consacrent essentiellement à la direction de leur établissement, l'activité de direction devant comprendre notamment le contrôle des leçons données par les moniteurs salariés. Il n'y a pas lieu de prendre en considération l'importance du matériel utilisé et du personnel employé ni la circonstance que les intéressés ne donnent pas eux-mêmes des cours de code ou des leçons de conduite. Il en est ainsi que l'activité soit exercée dans une exploitation individuelle ou sous forme de société de personnes lorsque, dans ce cas, les associés qui possèdent 40 % au moins du capital social prennent une part active et constante à la direction de l'entreprise selon les modalités indiquées ci-dessus.

63Le Conseil d'Etat en a jugé ainsi dans le cas d'un contribuable exerçant exclusivement la profession d'exploitant d'une école de conduite automobile, qui dirige, coordonne et contrôle les leçons données par le personnel qu'il emploie. L'intéressé dispensait, en outre, une partie de l'enseignement sans tirer des véhicules mis à la disposition des élèves d'autres profits que ceux résultant de l'enseignement proprement dit. Il prenait ainsi une part prépondérante à l'enseignement et ne pouvait dès lors être regardé comme exerçant une activité commerciale au sens de l'article 34 du CGI (CE, arrêt du 24 janvier 1966 req. n° 64861. RO, p. 35).

Cette décision qui range implicitement les profits de l'espèce dans la catégorie des bénéfices non commerciaux a confirmé la jurisprudence résultant des arrêts des 28 juin 1965 et 13 juillet 1965 (BOCD, 1966-II 3384) rendus en matière de taxes sur le chiffre d'affaires.

64De même a été considéré comme exerçant une activité non commerciale. le propriétaire d'une école de conduite automobile qui se rend chaque jour dans cet établissement pour y enseigner le code de la route, donne aussi des leçons de conduite automobile et assiste aux séances des examens pour l'obtention du permis de conduire que passent ses élèves. La nature de cette activité ne se trouve pas modifiée par le fait que l'intéressé emploie deux moniteurs ei une secrétaire et qu'il se consacre davantage à une autre activité professionnelle ; dès lors, les bénéfices réalisés par ce contribuable ne sauraient être regardés comme provenant de la seule mise en oeuvre du matériel utilisé et du personnel employé (CE, arrêt du 29 mai 1968, req. n° 66529, RJCD, 1re partie, p. 182, rendu en matière de taxes sur le chiffre d'affaires).

65En revanche, les exploitants qui ne prennent pas une part réelle et effective à la marche de leur établissement sont considérés comme poursuivant la recherche du profit dans l'exploitation du personnel et du matériel et, en conséquence comme exerçant une activité commerciale.

Tel est le cas :

66- d'un contribuable qui n'assurait aucune responsabilité dans l'enseignement dispensé par l'établissement dont il était propriétaire et dont il se bornait à assurer la gestion administrative (CE, arrêt du 20 décembre 1965, req. n° 61531, BOCD, 1966-II 3384).

67- d'un contribuable qui exploite une école de conduite automobile comportant des bureaux dans plusieurs villes situées dans deux départements limitrophes. Au cas particulier le Conseil d'État a estimé que, compte tenu de l'importance du parc automobile utilisé par l'intéressé, du nombre et de la dispersion géographique de ses établissements, au fonctionnement de chacun desquels il ne pouvait prendre une part effective. l'exploitant d'auto-école ne pouvait être regardé comme se livrant à une activité d'enseignement, bien qu'il ait assisté aux séances de l'examen pour l'obtention du permis de conduire passé par les élèves de son établissement (CE, arrêt du 11 décembre 1970, req. n° 76226, RJ, n° III, p. 223).

1   On notera que ces profits peuvent néanmoins, sous certaines conditions, être déterminés selon les règles prévues en matière de traitements et salaires. sans perdre pour autant leur nature de bénéfices non commerciaux.