SOUS-SECTION 5 PROVISIONS POUR DÉPRÉCIATION D'ÉLÉMENTS D'ACTIF NON AMORTISSABLES REÇUS LORS D'OPÉRATIONS PLACÉES SOUS UN RÉGIME DE SURSIS D'IMPOSITION

SOUS-SECTION 5

Provisions pour dépréciation d'éléments d'actif non amortissables
reçus lors d'opérations placées sous un régime de sursis d'imposition

1L'article 39-1-5° dernier alinéa du CGI, issu de l'article 25-IV de la loi de finances rectificative pour 1991, prévoit que la provision éventuellement constituée en vue de faire face à la dépréciation d'éléments d'actif non amortissables reçus lors d'opérations placées sous un régime de sursis d'imposition est déterminée par référence à la valeur fiscale des actifs reçus (cf. 4 1 1242 n°s 13 et suiv.).

2La provision pour dépréciation est déductible pour la détermination du résultat fiscal si elle répond aux conditions habituelles (cf. 4 E 1122 n° 3 ). En particulier la provision doit effectivement être comptabilisée.

À cet égard, la provision pour dépréciation constituée sur le plan comptable à raison des actifs en cause est calculée par rapport à leur valeur comptable d'origine (c'est-à-dire à leur valeur d'échange, d'apport ...) telle qu'elle figure en comptabilité.

3 Dès lors, les situations suivantes sont susceptibles d'être rencontrées.

• Première situation : la valeur fiscale de l'élément d'actif est supérieure à sa valeur comptable.

La provision admise sur le plan fiscal est bien entendu limitée à la provision constituée en comptabilité. Cette dernière est calculée par référence à la valeur comptable des éléments d'actif considérés.

• Deuxième situation : la valeur fiscale de l'élément d'actif est inférieure à sa valeur comptable.

La provision admise sur le plan fiscal doit être déterminée par référence à la valeur fiscale des actifs reçus. Dès lors, tant que la valeur réellle de ces actifs à la clôture de l'exercice reste supérieur à leur valeur fiscale, aucune provision n'est admise en déduction pour la détermination du résultat fiscal.

La provision pour dépréciation constituée en comptabilité n'est donc que partiellement déductible sur le plan fiscal. L'excédent de la provision par rapport à la dotation fiscalement admise en déduction doit être réintégré extra-comptablement pour la détermination du résultat fiscal de l'exercice de constitution. Bien entendu, cette dotation est réintégrée en totalité si aucune provision n'est déductible sur le plan fiscal (situation dans laquelle l'évaluation de l'actif considéré à la clôture de l'exercice reste supérieure à sa valeur fiscale).

4Exemple :

- Une société A apporte un actif non amortissable à une société B dans le cadre d'une opération placée sous le régime de l'article 210 B du CGI.

- L'actif a une valeur dans les écritures de A de 1 000 F ;

- Lors de l'apport, il est évalué à 1 100 F ;

- À la clôture d'un exercice ultérieur, l'actif a une valeur de 900 F ;

- Il en résulte :

• La provision comptable est de :

1 100 - 900 = 200

• La provision admise sur le plan fiscal est de :

1 000 - 900 = 100

• La société B doit réintégrer extra-comptablement pour la détermination du résultat fiscal l'excédent constaté en comptabilité :

200 - 100 = 100.

5Corrélativement, lorsque la provision devient sans objet (notamment en cas de cession des actifs en cause), seule la partie non encore réintégrée sur le plan fiscal constitue un produit imposable. La reprise comptable de l'excédent non admis en déduction antérieurement doit être neutralisée par une déduction extra-comptable.

Ces dispositions ont un caractère interprétatif (cf. 4 1 1242, n° 20).