SECTION 5 DROITS DE MUTATION À TITRE GRATUIT ACQUITTÉS LORS DE LA TRANSMISSION D'UNE ENTREPRISE INDIVIDUELLE
II. Conséquence du non-respect de l'engagement
18En cas de non-respect de l'engagement mentionné aux n°s 15 à 17 , la totalité des sommes déduites est rapportée au résultat fiscal de l'exercice au cours duquel cet engagement a été rompu.
Les événements suivants entraînent la rupture de l'engagement :
- cessation d'activité, que cette cessation soit volontaire ou résulte d'une liquidation judiciaire et qu'elle soit définitive ou temporaire. Il est cependant admis qu'une interruption momentanée due, par exemple, à un congé maladie, n'emporte pas rupture de cet engagement ;
- cessation totale ou partielle du fonds de commerce ;
- mise en location gérance de l'entreprise recueillie à titre gratuit.
19Toutefois, il est admis que les événements suivants n'emportent pas rupture de l'engagement :
• cessation de l'indivision avec attribution de l'entreprise à l'un des héritiers, donataires ou légataires sous réserve que les conditions pour en bénéficier continuent d'être respectées ;
• transmission de l'entreprise pour cause de décès ;
• poursuite de l'activité de l'entreprise préexistante sous forme sociale, lorsque les conditions suivantes sont cumulativement réunies :
- l'entreprise individuelle est apportée à une société dont le ou les bénéficiaires de la transmission à titre gratuit détiennent les deux tiers du capital s'il s'agit d'une société anonyme et les trois quarts s'il s'agit d'une SARL ou d'une société de personnes ;
- l'un au moins des bénéficiaires de la transmission assume la fonction de dirigeant de la société ainsi créée.
Pour l'appréciation de ce dernier critère, les dirigeants s'entendent, dans les sociétés anonymes, du président du conseil d'administration ou du directoire ou du directeur général et, dans les sociétés à responsabilité limitée et les sociétés de personnes, du gérant.
Ces conditions doivent être réunies pendant la période restant à courir jusqu'au terme du délai de cinq ans visé au n° 15 .
20 Nota. - L'apport de l'entreprise individuelle à une société n'entraîne pas de rupture de l'engagement de poursuite de l'exploitation si les conditions mentionnées aux n°s 15 à 17 sont respectées. En revanche, cet apport fait obstacle à la déduction des résultats de la société des droits dont le paiement a été différé et fractionné et qui n'ont pas encore été acquittés par l'entreprise individuelle à la date de l'apport ainsi que les intérêts y afférents. En effet, il n'est pas envisageable de faire supporter à tous les associés une charge personnelle incombant à l'un d'entre eux.
C. MODALITÉS DE DÉDUCTION DE LA CHARGE
21Aux termes du 4° quater du 1 de l'article 39 du code général des impôts, la déduction est opérée au titre des exercices au cours desquels les droits sont acquittés ou ceux au cours desquels les intérêts sont versés.
Il s'agit donc :
-soit de l'exercice au cours duquel les droits ont été liquidés et payés (déclaration de succession, acte de donation-partage) s'il n'y a pas eu option pour le paiement différé et fractionné de ces droits ;
- soit de chacun des exercices au cours duquel le paiement de la fraction de ces droits est intervenu dans le cas contraire.
Dès lors, bien qu'ils s'analysent en frais d'acquisition des immobilisations, les droits de mutation à titre gratuit ne peuvent être déduits que dans les conditions mentionnées aux n° 15 à 17 . Ils ne peuvent donc plus bénéficier d'une déduction échelonnée dans les conditions, autorisées par la doctrine administrative ( 4 C 231 ) pour les frais d'établissement.