SECTION 3 RÈGLES PARTICULIÈRES AUX ENTREPRISES RELEVANT DE L'IMPÔT SUR LE REVENU
SECTION 3
Règles particulières aux entreprises relevant de l'impôt sur le revenu
1Pour l'exposé des règles particulières applicables en cas de cession, de cessation ou de décès de l'exploitant, aux entreprises qui relèvent de l'impôt sur le revenu, il y a lieu de distinguer selon que l'entreprise concernée est soumise de plein droit à un régime de bénéfice réel -régime du bénéfice réel ou régime simplifié d'imposition- ou réalise un chiffre d'affaires n'excédant pas le double des limites du forfait (jusqu'en 1998, ou le double des limites du régime des micro-entreprises appréciées toutes taxes comprises, pour la détermination des résultats des années 1999 et suivantes).
2En effet, depuis le 1er janvier 1977, date d'entrée en vigueur de la loi n° 76-660 du 19 juillet 1976, le régime applicable aux plus-values et moins-values résultant de la cession ou cessation d'entreprise varie selon que le chiffre d'affaires de l'entreprise cédant ou cessant son activité excède ou n'excède pas le double des limites du forfait (jusqu'en 1998, ou le double des limites du régime des micro-entreprises appréciées toutes taxes comprises, pour la détermination des résultats des années 1999 et suivantes).
A. ENTREPRISES SOUMISES DE PLEIN DROIT À UN RÉGIME DE BÉNÉFICE RÉEL
3En cas de cession ou de cessation d'une entreprise relevant de l'impôt sur le revenu, soumise à un régime de bénéfice réel et dont le chiffre d'affaires excède le double des limites du forfait (jusqu'en 1998, ou le double des limites du régime des micro-entreprises appréciées toutes taxes comprises, pour la détermination des résultats des années 1999 et suivantes) les plus-values et les moins-values sur des éléments de l'actif immobilisé sont soumises au régime fiscal exposé ci-avant DB 4 B 361 , sous réserve des règles particulières exposées ci-après.
1. Cession ou cessation d'entreprise.
4Lorsque l'exercice en cours à la date de la cession ou de la cessation d'entreprise est déficitaire compte tenu, le cas échéant, de la plus-value nette ou de la moins-value nette à court terme de cet exercice et des plus-values nettes à court terme d'exercices antérieurs dont la taxation avait été différée, ce déficit 1 -éventuellement après compensation avec la plus-value nette à long terme de l'exercice considéré- est imputé sur le revenu net global de l'exploitant dans les conditions prévues à l'article 156-I du CGI.
2. Décès de l'exploitant.
5L'article 39 terdecies-2 du code précité prévoit que, sous réserve des dispositions de l'article 41, les plus-values nettes constatées au décès de l'exploitant sont soumises de plein droit au régime fiscal des plus-values à long terme. Cette règle doit également être appliquée lorsque la cession ou la cessation d'entreprise par les ayants cause de l'ancien exploitant résulte directement du décès de ce dernier.
6Dans de telles situations, il est fait une compensation générale entre les plus-values et les moins-values constatées à la suite du décès, sans qu'il y ait lieu de tenir compte de la durée de détention des éléments d'actif immobilisé correspondants 2 .
7Lorsque cette opération fait apparaître une plus-value nette, celle-ci est soumise au régime fiscal des plus-values à long terme (cf. ci-avant DB 4 B 224 ).
8Corrélativement, lorsque la compensation effectuée dans les conditions précitées fait apparaître une moins-value nette, celle-ci doit être considérée comme une moins-value à long terme.
Cette moins-value peut être déduite pour une fraction de son montant des bénéfices imposables en cours à la date du décès, ou de la cession ou cessation.
Les diverses possibilités d'imputation sont résumées supra DB 4 B 2245
9Toutefois, lorsque l'application des règles exposées ci-dessus leur est moins favorable que celle du régime général des plus-values et moins-values, les ayants cause de l'ancien exploitant peuvent demander qu'il soit fait application de ce dernier régime. Tel peut être le cas, par exemple, lorsque le résultat d'exploitation de l'exercice en cours à la date du décès est bénéficiaire et que l'application de la règle générale fait apparaître une moins-value nette à court terme. Dans cette hypothèse, en effet, les ayants cause du défunt ont intérêt à envisager séparément le court terme et le long terme et à tirer de cette distinction les conséquences de droit commun.
B. ENTREPRISES DONT LE CHIFFRE D'AFFAIRES N'EXCÈDE PAS CERTAINES LIMITES
I. Cession ou cessation d'exploitation
10En vertu de l'article 11-II de la loi du 19 juillet 1976 modifiée -codifié sous l'article 151 septies- les plus-values réalisées en cas de cession ou cessation d'exploitation ou constatées au décès de l'exploitant et afférentes à des biens autres que les terrains à bâtir et assimilés au sens de l'article 691 (transféré au A de l'article 1594-0 G du CGI par la loi de finances pour 1999).
- le chiffre d'affaires de l'entreprise ayant cédé ou cessé son activité n'a pas excédé le double des limites du forfait (jusqu'en 1998, ou le double des limites du régime des micro-entreprises appréciées toutes taxes comprises, pour la détermination des résultats des années 1999 et suivantes) 3 ;
- l'activité industrielle ou commerciale a été exercée pendant au moins cinq ans depuis la création ou l'acquisition de la clientèle ou du fonds.
Dans tous les cas, le délai de cinq ans doit être décompté entre la date de réalisation de la plus-value et celle de la création ou de l'acquisition par le contribuable de la clientèle ou du fonds.
11Lorsqu'il n'est pas satisfait à ces conditions, les plus-values résultant de la cession ou cessation d'entreprise ou constatées au décès de l'exploitant sont soumises au régime des plus-values professionnelles prévu aux article 39 duodecies à 39 quindecies du CGI et taxées dans les conditions exposées ci-dessus n°s 3 à 9 , à l'exception de celles afférentes à des terrains à bâtir, des terres à usage agricole ou certains immeubles loués en meublé.
On se reportera à cet égard aux précisions données ci-avant DB 4 B 213 .
II. Transformation d'une société de capitaux n'entraînant pas la création d'une personne morale nouvelle : Cas où le chiffre d'affaires de la société issue de la transformation n'excède pas certaines limites (cf. aussi 4 H 222, n°s 17 à 22 )
12Aux termes de l'article 221 bis du CGI, en l'absence de création d'une personne morale nouvelle, la transformation d'une société par actions ou à responsabilité limitée en société de personnes n'entraîne pas l'imposition immédiate des bénéfices en sursis d'imposition et des plus-values latentes incluses dans l'actif social, à la double condition qu'aucune modification ne soit apportée aux écritures comptables du fait de la transformation et que l'imposition desdits bénéfices et plus-values demeure possible sous le nouveau régime fiscal applicable à la société transformée.
13Or, les sociétés de personnes, dont le chiffre d'affaires annuel n'excède pas le double des limites du forfait (jusqu'en 1998, ou le double des limites du régime des micro-entreprises appréciées toutes taxes comprises, pour la détermination des résultats des années 1999 et suivantes) peuvent bénéficier de l'exonération des plus-values prévues à l'article 151 septies du CGI (et ce, alors même qu'elles seraient soumises à un régime réel d'imposition).
14Pour éviter que les plus-values latentes de l'actif social, dont l'imposition aura ainsi été différée lors de la transformation de la société, ne puissent, sous le nouveau régime fiscal applicable à la société transformée, bénéficier d'un traitement plus favorable ou échapper à toute imposition ultérieure, le deuxième alinéa de l'article 221 bis précité prévoit que les plus-values dégagées à l'occasion de la cession de tout ou partie des éléments de l'actif immobilisé existant à la date de la transformation, dans la mesure où elles étaient acquises à cette date par le ou les éléments cédés, sont imposables dans les conditions prévues aux articles 39 duodecies, 39 terdecies-1 , 39 quaterdecies et 39 quindecies du CGI, même si le chiffre d'affaires n'excède pas le double des limites mentionnées au n° 13 au moment de la cession.
15Il s'ensuit qu'en cas de dissolution d'une société dont le chiffre d'affaires n'excède pas le double des limites mentionnées ci-avant ou de cession de biens par une telle société survenant après la transformation de cette société et plus de cinq ans après sa création, les plus-values acquises avant la transformation ne peuvent bénéficier de l'exonération mentionnée à l'article 151 septies.
16Mais, bien entendu, les dispositions précitées demeurent éventuellement applicables à la fraction des plus-values acquises entre la date de la transformation de la société et celle de la cession des éléments d'actif considérés.
C. CESSATION D'ACTIVITE D'UN ASSOCIE DE SOCIETE DE PERSONNES
(CGI, art 151 nonies-IV)
17Lorsque le contribuable mentionné au I de l'article 151 nonies-IV 4 cesse d'exercer son activité professionnelle, l'imposition de la plus-value constatée sur les parts dont il conserve la propriété est reportée jusqu'à la date de cession, de rachat ou d'annulation de ces parts. Ce report est maintenu dans les conditions prévues à l'article 151 nonies-III (cf. DB 4 B 362 n° 9 ). Ces dispositions s'appliquent aux plus-values constatées à compter du 1er janvier 1989.
1 Ce déficit ne tient pas compte de la moins-value nette à long terme du dernier exercice ou des dix exercices précédents, ces moins-values ne pouvant être imputées que si l'exercice de cession ou de cessation est bénéficiaire et dans la limite du bénéfice imposable (cf. ci-avant DB 4 B 361 ).
2 Bien entendu, cette règle n'est pas valable pour les plus-values réalisées en cours d'exploitation pendant l'exercice en cours à la date du décès. Ces plus-values doivent être rangées dans les plus-values à court terme ou dans les plus-values à long terme suivant la date d'entrée dans l'actif des éléments correspondants.
3 La condition relative au montant des recettes est appréciée sur deux années en cas de cession ou cessation d'entreprise (cf. ci-avant DB 4 B ).
4 Il s'agit d'un contribuable qui exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société dont les bénéfices sont, en application des articles 8 et 8 ter, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices agricoles réels, des bénéfices industriels ou commerciaux ou des bénéfices non commerciaux.