B.O.I. N° 77 du 28 AVRIL 2005
2 - PRISE EN COMPTE DE L'AVOIR FISCAL DANS LE CALCUL DE LA QUOTE-PART DE FRAIS ET CHARGES
9.Conformément à l'article 216, les produits de participation répondant aux conditions fixées à l'article 145 peuvent être retranchés du bénéfice net total de la société mère, défalcation faite d'une quote-part de frais et charges. Cette quote-part de frais et charges est fixée uniformément à 5 % du produit total des participations, crédit d'impôt compris.
L'utilisation de l'avoir fiscal dans le cadre du régime du précompte (imputation sur le précompte de redistribution conformément au 2 de l'article 146) n'est supprimée que pour les distributions mises en paiement à compter du 1er janvier 2005. En outre, l'imputation de l'avoir fiscal attaché aux produits de participation ayant bénéficié du régime des sociétés mères est également admis dans le cadre du régime du prélèvement de 25 % pour les distributions mises en paiement en 2005. Dès lors, l'avoir fiscal continue à être pris en compte pour la détermination de la quote-part afférente aux exercices ou périodes d'imposition clôturés en 2004.
En revanche, les sociétés mères cessent de comprendre l'avoir fiscal dans le calcul de la quote-part de frais et charges afférentes aux exercices ou périodes d'imposition clôturés à compter du 1 er janvier 2005.
III.Situation des personnes morales résidentes bénéficiant du remboursement de l'excédent d'avoir fiscal non imputé
10.En principe, l'avoir fiscal n'est pas restituable aux personnes morales.
Cependant, les fondations et associations reconnues d'utilité publique ainsi que les caisses de retraite et de prévoyance qui ont la possibilité d'obtenir la restitution de l'excédent d'avoir fiscal non imputé, relèvent en tant que personnes morales du régime de l'avoir fiscal à taux réduit (art. 209 bis - 3).
Ainsi, conformément à l'article 93 de la loi de finances pour 2004, ces organismes cessent de bénéficier de l'avoir fiscal, qu'il s'agisse de son imputation ou de sa restitution, pour les crédits d'impôts utilisables à compter du 1er janvier 2005 (l'article 7 de la loi de finances pour 2003 qui avait rétabli les fondations dans le champ de l'avoir fiscal au taux plein de 50 % n'aura été applicable en pratique qu'au titre des dividendes reçus en 2003 par ces fondations).
Lorsqu'aucun impôt sur les sociétés n'est dû, la date d'utilisation de l'avoir fiscal correspond à la date à laquelle l'organisme en cause aurait acquitté cet impôt s'il en avait été redevable. La date à laquelle l'organisme en cause dépose sa demande de restitution est sans incidence à cet égard. En pratique, les organismes dont l'exercice est clos à compter du 31 décembre 2004 ne peuvent plus prétendre à un remboursement d'avoir fiscal.
Pour les organismes qui du fait de la législation applicable n'établissent pas de bilan et de compte de résultat, aucune restitution d'avoir fiscal n'est admise pour les dividendes reçus à compter du 1 er janvier 2004.
IV. Situation des non-résidents
1- TRANSFERT DE L'AVOIR FISCAL
11.Les conventions qui prévoient le transfert de l'avoir fiscal stipulent habituellement que les dividendes distribués par une société de capitaux qui est un résident de France au profit d'une société non-résidente de France et qui donneraient droit à crédit d'impôt s'ils étaient reçus par un résident de France ouvrent droit à un paiement du Trésor français d'un montant égal à ce crédit d'impôt (majoré le cas échéant d'une fraction du précompte par action payé par la société distributrice -cf. BOI 4-J-3-03 ) lorsque ces dividendes sont perçus par un résident de l'autre Etat partie à la convention conclue avec la France.
Sociétés ne répondant pas à la qualification de sociétés mères au sens de l'article 145-1
Par assimilation avec le traitement réservé aux associés autres que les personnes physiques résidents de France dans le cadre de la loi de finances pour 2004, les associés non-résidents pourront percevoir l'avoir fiscal au taux de 10 % attaché aux dividendes de source française mis en paiement en 2004 sous deux conditions :
- que l'exercice comptable au titre duquel sont imposés les dividendes pour lesquels le transfert de l'avoir fiscal est demandé ait été clos avant le 1 er janvier 2005 ; et
- que le solde de l'impôt sur les sociétés (ou de l'impôt étranger équivalent) correspondant à l'imposition du résultat de cet exercice fiscal ait été acquitté avant le 1 er janvier 2005 auprès du Trésor étranger. Pour tenir compte du fait qu'en raison de la date à laquelle le transfert de l'avoir fiscal peut être demandé auprès de l'administration française (15 janvier de l'année qui suit celle de mise en paiement des dividendes), l'associé non -résident n' a pas la possibilité d'imputer effectivement l'avoir fiscal de source française sur le solde de l'impôt sur les sociétés, il ne sera pas exigé que cet associé ait utilisé l'avoir fiscal avant le 1 er janvier 2005.
Les personnes autres que physiques qui, dans ces conditions, seront autorisées à demander le transfert de l'avoir fiscal pourront en outre bénéficier de la majoration d'avoir fiscal fixée à 80 % du précompte par l'instruction 4 J-3-03 du 6 mai 2003.
Toutefois, une demande de transfert de l'avoir fiscal ayant connu une suite favorable retire à l'associé non résident la possibilité de déposer une demande de remboursement du précompte acquitté au titre des distributions de l'année 2004 par la société française distributrice.
Sociétés étrangères assimilées aux sociétés mères françaises
Ces sociétés peuvent avoir droit, sous réserve du prélèvement de la retenue à la source prévue par la convention fiscale applicable, à un avoir fiscal d'un montant égal à celui qui leur serait attribué si elles étaient résidentes de France, c'est à dire au taux de 50 %. Pour obtenir le paiement de cet avoir fiscal au taux de 50 %, elles devront :
- posséder une participation dans la société française supérieure à 5 % ;
- remplir les conditions posées au c du 1 de l'article 145 relatives à la souscription, à l'émission ou à la durée minimale de détention de la participation dans les conditions fixées au § 14 de l'instruction 4 J-3-03 du 6 mai 2003 ;
- comme pour les sociétés mères résidentes, redistribuer sous forme de dividendes mis en paiement avant le 1 er janvier 2005, les produits de participation reçus au cours de l'année 2004. La condition relative à l'utilisation de l'avoir fiscal pour acquitter le précompte n'est toutefois pas exigée.
Aucune majoration d'avoir fiscal correspondant à une fraction du précompte ne pourra, dans cette situation, être accordée.
12.Les modalités de transfert de l'avoir fiscal demeurent inchangées. Les demandes pourront être déposées à partir du 15 janvier 2005 pour des dividendes mis en paiement en 2004. Elles devront être accompagnées :
- d'une pièce justifiant de l'imposition au titre de l'exercice comptable clos en 2004 des dividendes au titre desquels le transfert de l'avoir fiscal est réclamé ; et
- d'une pièce attestant du paiement du solde de l'impôt sur les sociétés (ou de l'impôt étranger équivalent) avant le 1 er janvier 2005.
- ou d'une pièce démontrant la redistribution au cours de l'année 2004 des dividendes de source française perçus en 2004.
Compte tenu des modalités particulières de ce transfert de l'avoir fiscal aux associés autres que personnes physiques non-résidents, les établissements payeurs ne seront pas autorisés, pour ces catégories de personnes, à rembourser l'avoir fiscal dans le cadre de la procédure simplifiée prévue par l'instruction administrative 4-J-1-04 du 5 avril 2004 et ce, même si les dividendes 2004 ont pu, en application de cette même procédure, être mis en paiement sous déduction de la retenue à la source au taux conventionnel.
L'avoir fiscal ainsi que la majoration d'avoir fiscal correspondant à une partie du précompte dont bénéficiera l'associé seront soumis à retenue à la source au taux prévu par la convention applicable.
Situation des sociétés mères italiennes
13.Conformément aux dispositions de l'article 10 de la convention fiscale franco-italienne du 5 octobre 1989, une société résidente d'Italie, qui a détenu directement ou indirectement pendant une période d'au moins 12 mois précédant la date de la décision de distributions des dividendes, au moins 10 % du capital de la société française distributrice ou relevant de la législation italienne applicable aux sociétés mères et qui reçoit d'une société résidente de France des dividendes qui donneraient droit à un « avoir fiscal » s'ils étaient reçus par un résident de France, a droit à un paiement du Trésor français d'un montant égal à la moitié de cet avoir fiscal diminué d'une retenue à la source au taux de 5 %.
Pour bénéficier du transfert du demi avoir fiscal, les sociétés mères italiennes, outre les conditions posées par l'article 10 de la convention fiscale franco-italienne, devront, comme les sociétés mères résidentes, avoir redistribué sous forme de dividendes mis en paiement avant le 1 er janvier 2005, les produits de participation reçus au cours de l'année 2004.
Les sociétés mères italiennes qui n'auront pas répondu à ces conditions seront exclues du bénéfice du remboursement du demi avoir fiscal. Elles pourront en revanche demander au titre des dividendes reçus au cours de l'année 2004 l'exonération de retenue à la source prévue par l'article 119 ter.
Situation de certains fonds de pension, sociétés et fonds d'investissement
14.Les fonds de pension ou caisses de retraite d'Autriche, des Etats-Unis, du Japon, des Pays-Bas et du Royaume-Uni pouvaient obtenir le transfert d'une fraction ou de la totalité de l'avoir fiscal attaché aux dividendes de source française. Il en était de même pour certains fonds et sociétés d'investissement exonérés d'impôt lorsque la convention fiscale applicable comportait une disposition leur accordant de manière expresse cette possibilité.
Cette faculté est supprimée pour les dividendes de source française mis en paiement au cours de l'année 2004.
En revanche, le bénéfice du taux réduit de retenue à la source prévu par les conventions pertinentes (ou pour les fonds de pension néerlandais par l'instruction applicable) leur reste acquis.
2- REMBOURSEMENT DU PRECOMPTE
15.S'agissant des associés résidents d'Etats ayant conclu avec la France une convention fiscale qui ne prévoit pas expressément le remboursement du précompte, la DB 4 K 1122 est rapportée en ce qui concerne les règles relatives au remboursement de ce prélèvement.
Au titre des dividendes distribués en 2004, seuls les résidents d'Etat ayant conclu avec la France une convention fiscale internationale comportant une disposition prévoyant le remboursement du précompte restent donc éligibles à sa restitution sous réserve qu'il ait été effectivement acquitté par la société distributrice. Cette demande est exclusive de celle de transfert de l'avoir fiscal attaché à ces même dividendes. Néanmoins, les personnes qui, dans un premier temps, se seront vues notifier un refus de paiement de l'avoir fiscal pourront ultérieurement demander le remboursement du précompte.
S'agissant des dividendes mis en paiement en 2004, le remboursement du précompte pourra être obtenu dans le cadre de la procédure dite « normale » d'obtention des avantages conventionnels mais également à titre exceptionnel dans le cadre de la procédure « simplifiée » pour les associés qui, en application de l'instruction administrative 4 J-1-04 du 5 avril 2004, peuvent en bénéficier.
Quelle que soit la procédure de remboursement du précompte choisie, simplifiée ou normale, les entreprises sollicitant ce paiement mais susceptibles d'obtenir le transfert de l'avoir fiscal devront attester de leur renoncement à ce dernier.
Le précompte remboursé, considéré comme un dividende pour l'application des conventions internationales, reste soumis à retenue à la source au taux prévu par la convention pertinente.
DB 4 K 1122 § 1 à 17 liée.