B.O.I. N° 63 DU 31 MARS 1995
SECTION 3
Conséquences de la sortie du régime du bénéfice consolidé
95.La sortie du périmètre de consolidation d'exploitations directes ou indirectes étrangères n'entraîne pas de conséquence particulière pour la détermination du résultat consolidé. Les déficits et les moins-values subies par ces exploitations pendant la période d'application du régime sont donc transmis définitivement à la société agréée (cf. toutefois n° 106 lorsqu'il est mis fin à l'application du régime).
En revanche, la sortie du régime des exploitations indirectes françaises emporte des conséquences dont l'objet est d'éviter une double utilisation de déficits ou de moins-values à long terme.
Les conséquences de la sortie s'appliquent également lorsqu'il est mis fin au régime de la consolidation.
A. SORTIE DES EXPLOITATIONS INDIRECTES FRANÇAISES
96.Comme il a déjà été indiqué (cf.n° 78 ), le résultat des exploitations indirectes françaises pris en compte dans le résultat consolidé est celui qui est déterminé pour le calcul de l'impôt sur les sociétés dû par ces exploitations. Par conséquent, lorsqu'un déficit a été subi par une de ces exploitations, il est pris en compte dans le résultat consolidé de l'exercice au titre duquel il est subi mais, bien entendu, cette règle n'interdit pas à l'exploitation de reporter ce déficit sur ses propres bénéfices ultérieurs.
Si l'exploitation est maintenue dans le périmètre de consolidation, la réintégration au résultat consolidé de ce déficit intervient lorsque l'exploitation l'impute sur un bénéfice (cf. n° 81 ). En cas de sortie de l'exploitation avant qu'elle ne réalise des bénéfices suffisants pour imputer ce déficit, il ne pourrait être procédé à cette réintégration ; c'est pourquoi la société agréée doit rapporter au résultat consolidé de l'exercice au cours duquel intervient la sortie de l'exploitation, le déficit antérieurement pris en compte au titre de cette exploitation et que celle-ci peut encore reporter.
La même règle s'applique en ce qui concerne les moins-values à long terme subies.
I. Notion de sortie
97.La sortie s'entend de tout événement qui entraîne la non-prise en compte des résultats de l'exploitation dans le résultat consolidé (cession, cessation,...).
Conformément au deuxième alinéa de l'article 121 de l'annexe II au code général des impôts, la baisse des intérêts de la société agréée dans une exploitation est également considérée comme une sortie du périmètre. La baisse des intérêts est appréciée par rapport au pourcentage de consolidation tel qu'il a été défini ci-avant au n° 48 .
Dans cette situation, les conséquences de la sortie sont appliquées en proportion de cette baisse.
II. Conséquences de la sortie
1. Déficits encore reportables pour les exploitations indirectes françaises
* Exercice concerné par la réintégration
98.Les déficits doivent être rapportés au résultat consolidé de l'exercice au cours duquel a eu lieu l'événement qui motive la sortie.
Exemple : Une société dont les résultats sont pris en compte dans le résultat consolidé d'une société agréée dont l'exercice coïncide avec l'année civile est cédée en mars 1994. Le dernier exercice au titre duquel les résultats de cette société sont pris en compte dans le résultat consolidé est 1993 ; la réintégration portant sur les déficits de cette exploitation doit être pratiquée sur le résultat consolidé de 1994.
* Montant de la réintégration
99.. Montant maximal : Les déficits concernés sont ceux qui sont encore reportables par l'exploitation indirecte qui sort du périmètre consolidé (déficits et amortissements réputés différés). En pratique, il s'agit du total des déficits et des amortissements réputés différés qui figure sur la déclaration déposée par cette exploitation indirecte (imprimé n° 2058 B) au titre de l'exercice dont les résultats sont pris en compte pour la dernière fois dans le résultat consolidé. Le total de ces déficits et amortissements réputés différés constitue le montant maximal de la réintégration qui devra être opérée dans le résultat consolidé.
Lorsque la sortie de l'exploitation est motivée par un événement qui entraîne la perte du droit au report de ces déficits et amortissements réputés différés, il n'y a pas lieu de procéder à leur réintégration dans le résultat consolidé ; il en est ainsi, par exemple, en cas de dissolution, de transfert de siège à l'étranger ou d'absorption dans laquelle la société absorbante ne bénéficie pas de l'agrément mentionné au II de l'article 209 du code général des impôts.
100.• Montant effectif : Les déficits et les amortissements réputés différés effectivement rapportés au résultat consolidé sont ceux pris en compte pour la détermination du résultat consolidé au titre de l'exploitation indirecte.
Par conséquent la réintégration ne porte pas sur les déficits subis et les amortissements réputés différés créés avant la prise en compte des résultats de l'exploitation dans le résultat consolidé, qui pourraient éventuellement être encore reportables à son niveau.
En outre, la réintégration est effectuée selon le pourcentage de consolidation applicable à l'exercice au titre duquel ces déficits ont été subis ou ces amortissements réputés différés ont été créés.
Comme pour les réintégrations de déficits imputés sur des bénéfices réalisés par une exploitation indirecte pendant qu'elle est encore dans le périmètre de consolidation (cf. n° 81 ), cette règle exige que la société agréée connaisse l'origine dans le temps des amortissements réputés différés dont la ventilation par exercice n'est pas prévue sur l'imprimé n° 2058 B.
* Sociétés membres d'un groupe
101.Les sociétés membres d'un groupe mentionné à l'article 223 A du code, autres que la société mère de ce groupe, ne sont concernées par ce dispositif qu'à raison des déficits subis et des amortissements réputés différés créés avant leur entrée dans ce groupe, s'ils ont été pris en compte dans le résultat consolidé. Pour l'exploitation indirecte qui s'est constituée société mère d'un groupe, les règles mentionnées ci-dessus s'appliquent au déficit d'ensemble (déficits ordinaires et amortissements réputés différés).
2. Moins-values nettes à long terme reportables sur les plus-values à long terme des exploitations indirectes françaises
102.Les règles mentionnées ci-dessus au n os96 et 100 pour les déficits et les amortissements réputés différés sont applicables aux moins-values nettes à long terme.
3. Créances de report en arrière des déficits détenues par une exploitation indirecte française
103.Comme il a déjà été indiqué (cf. n° 84 ), lorsque les exploitations indirectes françaises utilisent les créances résultant du report en arrière de déficit, la société agréée doit reverser au Trésor un montant égal à celui de l'imputation ou du remboursement de la créance.
Il doit également être procédé au reversement selon les modalités mentionnées au n° 84 , lorsque l'exploitation indirecte sort du périmètre consolidé ou lorsque le pourcentage de son résultat pris en compte dans le résultat consolidé diminue (art. 46 quater-0 XB de l'annexe III au CGI) ; dans ce dernier cas, le reversement est proportionnel à cette diminution.
B. CESSATION DU REGIME DE CONSOLIDATION
104.Lorsqu'il est mis fin au régime du bénéfice consolidé et quelle que soit la raison qui entraîne la cessation (agrément non renouvelé, conditions d'application non remplies ...), deux séries de conséquences sont tirées :
I. Réintégration des déficits et des moins-values à long terme reportables subies par les exploitations indirectes françaises et reversement de la créance de report en arrière des déficits
105.Les règles exposées ci-avant en cas de sortie isolée d'une exploitation indirecte (cf. n os98 à 103 ) sont appliquées lorsqu'il est mis fin au régime du bénéfice consolidé pour toutes les exploitations indirectes françaises comprises dans un périmètre consolidé au titre du dernier exercice d'application de ce régime. Cette réintégration et ce reversement sont effectués dans le résultat consolidé de ce dernier exercice.
II. Réintégration d'une fraction du déficit consolidé et des moins-values à long terme consolidées
1. Réintégration d'une fraction du déficit consolidé
106.Afin de ne pas prolonger les effets du régime du bénéfice consolidé au-delà de sa date d'application, l'article 120 de l'annexe II déjà cité dispose que le déficit consolidé et les amortissements réputés différés au niveau du résultat consolidé (cf. n° 111 ) reportables à la clôture du dernier exercice d'application du régime ne peuvent être considérés comme une charge déductible des bénéfices ultérieurs de la société agréée que pour une fraction de leur montant.
Cette fraction est obtenue en appliquant à la somme de ce déficit et des amortissements réputés différés le rapport suivant :
Le montant du déficit et des amortissements réputés différés auquel est appliqué ce rapport est celui obtenu après réintégration des déficits et des amortissements réputés différés des exploitations indirectes françaises (cf. n° 99 ).
Les déficits et les amortissements réputés différés propres à la société agréée dont la somme constitue le numérateur du rapport sont ceux pris en compte dans le résultat consolidé et qui seraient reportables si la société était imposée séparément. Ces montants apparaissent sur la déclaration qui doit être déposée par la société. Si cette société ne s'est pas constituée mère d'un groupe défini à l'article 223 A du code général des impôts, il s'agit des déficits et des amortissements réputés différés qui figurent sur l'imprimé n° 2058 B annexé à la déclaration des résultats propres à la société agréée. Si la société agréée a formé un groupe visé à l'article 223 A du code déjà cité, il s'agit du montant des déficits et des amortissements réputés différés d'ensemble qui figurent sur l'imprimé n° 2058 DG annexé à la déclaration du résultat d'ensemble de ce groupe.
Les déficits des exploitations directes et indirectes étrangères sont ceux déjà pris en compte dans le résultat consolidé et qui seraient reportables en application des règles fiscales françaises. Ces déficits sont retenus dans la limite du pourcentage de consolidation applicable à l'exercice au titre duquel ils ont été subis.
2. Réintégration d'une fraction de la moins-value nette à long terme consolidée
107.Un dispositif similaire à celui concemant le déficit et les amortissements réputés différés consolidés est prévu pour la moins-value nette à long terme consolidée reportable à la clôture du dernier exercice d'application du régime du bénéfice consolidé.
Seule une fraction de cette moins-value nette à long terme consolidée est alors imputable sur les plus-values nettes à long terme des années ultérieures, dans le délai prévu au 2 de l'article 39 quindecies du code général des impôts ; cette fraction est déterminée en appliquant à la moins-value nette à long terme consolidée le rapport suivant :
Les commentaires qui concernent les déficits et les amortissements réputés différés (cf. n° 106 ) sont transposables à la moins-value nette à long terme consolidée reportable.
III. Cas particulier
108.Dans le cas où la société agréée a formé un groupe au sens de l'article 223 A du code général des impôts et où la fin du régime du bénéfice consolidé s'accompagne de la cessation du régime de groupe, il doit être procédé aux réintégrations propres au régime de groupe (cf. BOI 4 H-13-92 n os 28 à 94) ; ces réintégrations sont effectuées au titre de l'exercice au cours duquel ce dernier régime ne s'applique plus, c'est-à-dire au cours de l'exercice suivant celui au titre duquel les réintégrations propres au régime du bénéfice consolidé ont été effectuées.
SECTION 4
Sort du résultat consolidé ou de la plus-value ou moins-value nette à long terme consolidée
A. SORT DU RESULTAT CONSOLIDE
I. Le résultat consolidé est bénéficiaire.
109.Lorsque le résultat déterminé dans les conditions mentionnées ci-avant aux n os41 et suivants est positif, celui-ci fait l'objet d'une imposition au taux normal de l'impôt sur les sociétés. Pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 1993, ce taux est de 33,1/3 %.
Toutefois, la société agréée peut imputer, sous certaines conditions et limites, les impôts payés par les exploitations directes étrangères et par les exploitations indirectes françaises et étrangères afférents à la part des résultats de ces exploitations prise en compte dans le résultat consolidé (cf. n os120 à 136 ).