B.O.I. N° 161 du 28 août 1974
2. REMBOURSEMENT DU PRÉCOMPTE MOBILIER.
15.En vertu du paragraphe 4 de l'article 10 de la convention, le précompte mobilier éventuellement acquitté par la société française distributrice à raison des dividendes versés aux sociétés et autres personnes morales néerlandaises susvisées qui n'ont pas droit à l'avoir fiscal est remboursé à ces sociétés et personnes morales sous déduction de la retenue à la source calculée, sur le montant des sommes remboursables, au taux. de 15 ou 5 % auquel a été imposé, selon la distinction ci-dessus (n os 2351-13 et 14), le dividende à raison duquel le précompte a été acquitté.
A cet égard, il est rappelé que, conformément à l'instruction du 8 juillet 1966 (B.O.C.D. 1966-II-3402, B.O.E.D. 1966-9793) et ainsi que le précise le terme « acquitté » utilisé dans l'article 10-4 de la convention, le remboursement ne peut porter en tout état de cause que sur la fraction du précompte qui a été effectivement versée au Trésor français par la société distributrice, ce qui exclut, par conséquent, tout remboursement des crédits d'impôts éventuellement utilisés pour la liquidation dudit précompte et imputés sur le précompte.
c. Distributions non assorties de l'avoir fiscal.
16.Les produits distribués par les sociétés françaises qui, bien qu'ayant le caractère de dividendes au sens de l'article 10-5 de la convention (cf. ci-avant n° 2351- 1 et 2) , ne sont pas assortis de l'avoir fiscal en vertu de la législation française (cf. ci-avant n° 2351-9) sont, lorsqu'ils sont versés à des bénéficiaires résidents des Pays-Bas, passibles de la retenue à la source au taux de 15 % dans le cas général (conv., art. 10-2-b), ou de 5 %, dans le cas de sociétés néerlandaises participantes visées à l'article 10-2-a (cf. ci-avant n° 2351-13 et 14).
d. Dividendes distribués par les sociétés françaises d'investissement.
17.Les produits distribués par les sociétés françaises d'investissement et organismes assimilés n'ouvrent pas droit à l'avoir fiscal (C.C.I., art. 158 quater). Mais les crédits d'impôt et avoirs fiscaux attachés aux revenus du portefeuille de ces collectivités sont transférés aux actionnaires dans les conditions prévues par l'article 199 ter-II du Code général des Impôts (cf. documentation de base, série 4 FE, division H 133, instruction du 23 décembre 1969).
Compte tenu des dispositions de la nouvelle convention du 16 mars 1973, le régime applicable aux dividendes distribués par les sociétés d'investissement françaises aux résidents des Pays-Bas est fixé de la façon suivante, tant pour les actionnaires personnes physiques que pour les sociétés et autres personnes morales néerlandaises.
18.Les dividendes payés par les sociétés d'investissement à des résidents des Pays-Bas sont en principe passibles de la retenue à la source liquidée en règle générale au taux de 15 % prévu par le paragraphe 3 de l'article 10 de la convention relatif à l'attribution de l'avoir fiscal 3 .
Pour la liquidation de cette retenue, il est désormais tenu compte dans des conditions analogues à celles appliquées à l'égard des actionnaires ayant leur domicile ou leur siège en France, non seulement des crédits d'impôts attachés au dividende distribué mais également des avoirs fiscaux s'y rapportant.
Ainsi, la masse des crédits d'impôts transférables par une société d'investissement française à ses actionnaires résidents des Pays-Bas comprendra :
- d'une part, les avoirs fiscaux attachés aux dividendes mis en paiement par les sociétés françaises ;
- d'autre part, les crédits d'impôts attachés aux autres revenus et produits du portefeuille :
- intérêts et produits d'obligations et autres emprunts négociables émis en France ;
- revenus de valeurs mobilières étrangères assortis d'un crédit d'impôt en vertu des dispositions d'une convention internationale.
Il est précisé à cet égard qu'en ce qui concerne les produits en provenance d'un territoire d'outre-mer ou d'un des États de l'ex-communauté et assimilés, la somme à imputer doit correspondre au montant de l'impôt de distribution effectivement prélevé dans ledit territoire ou État, à l'exclusion de toute prise en compte de la décote forfaitaire spéciale de 25 % (cf. instruction du 23 décembre 1969 précitée, n° 135).
19.En outre, l'excédent éventuel de ces crédits d'impôts et avoirs fiscaux sur la retenue exigible au taux de 15 % est remboursé à l'actionnaire résident des Pays-Bas.
Toutefois, ce remboursement n'est accordé que dans la mesure où l'excédent ainsi dégagé correspond à une perception au profit du Trésor français. Mais, pour permettre une application optimale de cette règle, la fraction des crédits non remboursables est affectée, en priorité, à l'acquit, par voie d'imputation, de la retenue à la source exigible.
20.Par ailleurs, lorsque le montant global du dividende distribué est inférieur au montant total des revenus nets du portefeuille encaissés par la société et assortis de crédits d'impôts et d'avoirs fiscaux, la limite maximum du crédit transférable aux résidents des Pays-Bas est portée, comme pour les actionnaires ayant leur domicile ou leur siège en France, à 50 % du montant du coupon mis en paiement. Le surplus non utilisé tombe en principe en non valeur sauf en ce qui concerne les sociétés soumises à l'obligation de distribution intégrale des produits du portefeuille, pour lesquelles la fraction des crédits d'impôts et avoirs fiscaux non utilisée au titre d'un exercice déterminé, peut être reportée sur les quatre exercices suivants.
Toutefois, le crédit transférable reste plafonné à 12/88 du dividende lorsqu'il s'agit du coupon spécial consacré par les sociétés au paiement de leurs produits d'obligations françaises non indexées (cf. instruction du 23 décembre 1969, précitée, n os 140, 141, 142, 175 et 176 ).
21. Exemple
Une société française d'investissement a encaissé au cours d'un même exercice les revenus ci-après, exprimés en francs :
On suppose d'une part que la société met en distribution un dividende de 10.000.000 correspondant à l'intégralité des revenus du portefeuille, et d'autre part, que le nombre d'actions à prendre en considération à la date du paiement des dividendes est égal à 100.000.
Dans ces conditions le montant du coupon s'élève à 100 F.
1° Détermination de la masse des crédits d'impôt à prendre en considération, au profit des actionnaires de la société d'investissement résidents des Pays-Bas :
2° Détermination dit crédit d'impôt afférent à chaque coupon :
L'excédent de crédit sera entièrement remboursé, la fraction du crédit non remboursable, soit 2,625 (35,625 - 33) étant affectée en priorité au règlement de la retenue à la source (cf. ci-avant, n° 2351-19).
En définitive, le montant du coupon transférable à un actionnaire résident des Pays-Bas, s'élèvera donc à :
100 + 15,28125 = 115,28125.
e. Dividendes encaissés par une société de personnes française. Associés résidents des Pays-Bas.
22. Rappel. Lorsque des dividendes de source française sont encaissés par une société de personnes ayant son siège en France, les règles d'imposition appliquées depuis le 1 er janvier 1966 ont pour conséquence de placer les associés de cette société dans la même situation que si lesdits associés avaient encaissé directement la quote-part de ces dividendes correspondant à leurs droits dans la société.
Ainsi, les associés ayant leur domicile réel ou leur siège en France peuvent utiliser l'avoir fiscal attaché à la fraction des dividendes comprise dans la part des bénéfices sociaux imposés à leur nom (cf. Doc. base. Série 4 FE, div. J, n° 2132-32).
En revanche, les dividendes compris dans la part des associés domiciliés hors de France ne donnent pas droit à l'avoir fiscal. En outre, ils subissent, en règle générale, la retenue à la source au taux de droit commun (id. n os 2131-31 et 32) sans pouvoir bénéficier, le cas échéant, des réductions de droits prévues par la convention liant la France à l'État dont ces associés sont les résidents, puisque aussi bien les bénéfices réalisés en France par la société, y compris les dividendes s'y rattachant, sont imposables sans limitation en France.
23.Dans le cadre de la nouvelle convention franco-néerlandaise du 16 mars 1973, il a été décidé de régler cette situation de la façon suivante, compte tenu des dispositions du paragraphe 3 de l'article 10.
Lorsque les dividendes de source française encaissés par une société de personnes française sont compris dans les droits d'associés résidents des Pays-Bas, deux situations sont à distinguer selon qu'il s'agit d'associés ayant droit ou non à l'avoir fiscal (voir ci-avant, n os 2351-5, 8 et 13).
1. ASSOCIÉS RÉSIDENTS DES PAYS-BAS AYANT DROIT A L'AVOIR FISCAL.
a. Droits et obligations des associés néerlandais.
24.Dans ce cas, l'avoir fiscal attaché à la fraction des dividendes encaissés par la société de personnes française comprise dans la part des bénéfices sociaux des associés néerlandais est, en principe, attribué à ces associés pour la liquidation de l'impôt dont ils sont redevables en France à raison de leur dite part de bénéfice (C.G.I., art. 8) . Les intéressés devront à cet effet justifier de leur qualité de résidents des Pays-Bas assujettis à l'impôt néerlandais en adressant à la société française dont ils sont membres une demande en double exemplaire, précisant leur adresse aux Pays-Bas, qui devra être visée par l'autorité fiscale néerlandaise compétente. En ce qui concerne les sociétés, l'attribution de l'avoir fiscal ne pourra toutefois être accordée que si la quote-part des droits de la société néerlandaise dans la société française de personnes n'est pas telle qu'une détention directe de ces droits par la société considérée lui ferait atteindre une participation au moins égale à 5 % du capital de la société française distributrice des dividendes ouvrant droit à l'avoir fiscal. Autrement dit, il convient d'apprécier le pourcentage de cette participation en faisant abstraction de la société française de personnes dont la société néerlandaise est membre. Sous cette réserve, les associés néerlandais pourront tenir compte, dans les conditions prévues ci-après, de l'avoir fiscal ainsi transféré pour le calcul de l'impôt mis à leur charge en France.
b. Rôle et obligations de la société française de personnes.
Dans le cas où l'avoir fiscal est transférable ainsi qu'il est dit ci-dessus, la société française de personnes agissant en qualité d'établissement payeur (cf. Doc. base précitée J, n os 2134-13 et 14) s'abstiendra alors de prélever la retenue à la source de 25 % sur la part de dividende revenant à l'associé néerlandais bénéficiaire de l'avoir fiscal. Pour justifier de cette dispense, la société française remettra à la recette des Impôts dont elle dépend pour le versement de la retenue à la source un exemplaire de la demande visée ci-avant produite par l'associé néerlandais.
En outre, elle délivrera un certificat mentionnant le crédit attribué à ladite part de dividendes et correspondant à l'avoir fiscal attaché à ces produits au prorata des droits de l'intéressé dans les résultats de la société. Ce certificat sera établi sur une formule conforme au modèle prévu par l'article 16 bis de l'annexe IV du Code général des Impôts (cf. C.G.I. Ann IV, art. 16 bis, Doc. base précitée J 2134, n os 34 et 35) . L'avoir fiscal ainsi attribué à l'associé résident des Pays-Bas sera imputable, au vu dudit certificat, sur l'impôt sur le revenu dû par l'intéressé à raison de la fraction du bénéfice de la société de personnes lui revenant ainsi que, le cas échéant, des autres revenus de source française dont la convention attribue l'imposition à la France. Mais la partie de l'avoir fiscal qui, éventuellement, n'aura pas pu être imputée, ne sera pas restituée.
2. ASSOCIÉS RÉSIDENTS DES PAYS-BAS QUI N'ONT PAS DROIT A L'AVOIR FISCAL.
25.Les résidents des Pays-Bas qui, de par la convention, n'ont pas droit à l'avoir fiscal (voir ci-avant 2351-5, 8 et 13) sont également exclus du bénéfice des dispositions qui précèdent relatives à l'attribution de l'avoir fiscal aux membres résidents des Pays-Bas des sociétés de personnes françaises.
Dans ce cas, la fraction des dividendes de source française comprise dans la part des bénéfices sociaux imposés au nom de ces associés supporte la retenue à la source au taux du droit commun de 25 % ainsi qu'il est précisé ci-avant sous le n° 2351-22.
Bien entendu, cette retenue est imputable sur l'impôt sur les sociétés dû par l'associé néerlandais sur sa quote-part dans les bénéfices de la société française. Mais, conformément au droit commun, ladite retenue n'est en aucun cas restituable (cf. Doc. base. Série 4 FE, Div. J 2131, n os 26, 27 et 29).
f. Dividendes encaissés par des sociétés et fonds d'investissement néerlandais.
26. L'alinéa b, iii, du paragraphe 3 de l'article 10 de la convention prévoit expressément que l'avoir fiscal pourra être attribué aux sociétés et fonds d'investissement néerlandais qui n'y ont pas déjà droit en vertu des alinéas i et ii précédents et qui satisfont aux conditions fixées d'un commun accord entre les autorités compétentes des deux États contractants.
Un tel accord n'étant pas encore intervenu, le régime applicable, dans le cadre de ces dispositions comme de celles de la décision ministérielle du 24 novembre 1971 (B.O.D.G.I. 74 B-10-72) fera l'objet, le moment venu, d'une instruction ultérieure.