B.O.I. N° 29 du 19 FEVRIER 2007

Section 4 :

Infractions aux règles de facturation

La présente section est consacrée à l'examen des infractions suivantes :

- fausses factures, défaut de facturation (sous-section 1) ;

- factures inexactes ou incomplètes (sous-section 2) ;

Enfin, il convient de préciser les règles de cumul des sanctions correspondantes entre elles et avec d'autres pénalités prévues au CGI (sous-section 3).

Sous-section 1 :

Fausses factures, défaut de facturation

152.Les 1, 2 et 3 du I de l'article 1737 du CGI concernent :

- toute personne réalisant de manière indépendante des opérations relevant d'une activité économique. Leur application est indépendante du régime fiscal de la personne visée tant en matière de TVA qu'au regard des impôts directs ;

- les opérations de toute nature (achats, ventes, prestations de services) réalisées dans le cadre d'une activité professionnelle, entre personnes exerçant une activité professionnelle, ou lors de transactions conclues sur le marché intérieur français, à l'exportation ou au titre de livraisons intra-communautaires.

Sont donc exclues :

- les opérations effectuées par des professionnels pour leurs besoins privés ;

- les ventes au détail et les prestations de services faites ou fournies à des particuliers.

  A. FACTURES DE COMPLAISANCE ET FACTURES FICTIVES

153.Le 1 du I de l'article 1737 du CGI prévoit qu'entraîne l'application d'une amende égale à 50 % des sommes versées ou reçues, le fait de travestir ou dissimuler l'identité ou l'adresse de ses fournisseurs ou de ses clients, les éléments d'identification mentionnés aux articles 289 et 289 B du CGI et aux textes pris pour l'application de ces articles ou de sciemment accepter l'utilisation d'une identité fictive ou d'un prête-nom.

Le 2 du I de l'article 1737 du CGI prévoit qu'entraîne l'application d'une amende égale à 50 % du montant de la facture, le fait de délivrer une facture ne correspondant pas à une livraison ou une prestation de services réelle.

  B. DEFAUT DE FACTURATION

154.Le 3 du I de l'article 1737 du CGI sanctionne par une amende de 50 % du montant de la transaction le défaut de délivrance d'une facture. L'amende est réduite à 5 % lorsque le fournisseur apporte, dans les trente jours d'une mise en demeure, la preuve que l'opération a été régulièrement comptabilisée.

  I. Règle générale

  1. Portée de la mesure

155.Les professionnels ont l'obligation de délivrer, dans le cadre de leurs activités, des factures ou documents en tenant lieu, notamment en vertu des dispositions de l'article 289 du CGI, de l'article 242 nonies de l'annexe II au CGI ou de l'article 242 undecies de la même annexe.

Le 3 du I de l'article 1737 du même code sanctionne le non-respect de cette obligation.

L'administration doit apporter la preuve que le professionnel n'a pas respecté l'obligation de facturation.

Cette preuve pourra résulter par exemple de la constatation de l'existence d'une opération commerciale (livraison effective d'un bien, réalisation d'une prestation...) alors que le professionnel n'est pas à même de présenter la facture qu'il aurait dû délivrer.

En dehors des cas où les parties ont reconnu les faits, il est nécessaire de réunir un maximum de présomptions pour établir la matérialité de l'infraction qui résulte des circonstances propres à chaque cas d'espèce.

  2. Modalités pratiques de mise en oeuvre

156.L'amende de 50 % ou de 5 % prévue par le 3 du I de l'article 1737 du CGI ne peut être appliquée sans qu'au préalable l'administration en ait informé le contrevenant par écrit.

Par ailleurs, l'amende de 50 % ne sera appliquée que si le contribuable n'a pas apporté la preuve de la comptabilisation régulière de la facture.

L'administration doit donc obligatoirement informer le contribuable par une mise en demeure que, s'il apporte la preuve que l'opération en cause a été régulièrement comptabilisée, l'amende sera réduite de 50 % à 5 %.

Le document par lequel l'administration informe le contrevenant de son intention d'appliquer l'amende de 50 % doit mentionner :

- la nature précise des faits relevés ;

- l'identité du client quand elle est connue ;

- la sanction elle-même : sa base légale, son mode de calcul ;

- la faculté dont dispose le contrevenant de faire valoir ses observations dans le délai de 30 jours à compter de la réception du document.

La base de calcul de l'amende de 50 % ou de 5 % est égale au montant de la transaction à la charge du client.

L'application de cette amende doit respecter les procédures et garanties prévues en matière de taxes sur le chiffre d'affaires.

a) Agents habilités à mettre en oeuvre l'amende

157.S'agissant d'une sanction fiscale, tous les agents des impôts ayant au moins le grade de contrôleur sont compétents pour appliquer les dispositions du 3 du I de l'article 1737 du CGI. En pratique, il s'agit surtout :

- des agents des services de recherche ;

- des agents mettant en oeuvre la procédure de vérification de comptabilité visée à l'article L. 13 du livre des procédures fiscales.

Cette sanction trouve essentiellement à s'appliquer dans le cadre d'une vérification ou de la procédure de droit d'enquête prévue aux articles L. 80 F et suivants du LPF.

b) Notification de l'amende

158.La sanction de 50 % ou de 5 % prévue au 3 du I de l'article 1737 du CGI est portée à la connaissance du contrevenant, soit par procès-verbal, soit par proposition de rectification.

Rappel  : L'administration doit répondre systématiquement aux observations émises dans le délai de trente jours par un contribuable manifestant un désaccord motivé.

c) Motivation de l'amende

159.Le procès-verbal ou la notification adressé au contrevenant doit comporter la description des faits attestant de la matérialité de l'infraction.

L'assiette de l'amende est constituée de la totalité du montant de la transaction qui aurait dû faire l'objet de la facture.

Elle devra être justifiée par les références précises à chacune des opérations afin que le contrevenant soit informé sur les modalités de calcul de la sanction. Il est rappelé que la charge de la preuve incombe à l'administration.

Conformément aux dispositions de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales, la mise en recouvrement de l'amende ne peut être effectuée avant l'expiration d'un délai de trente jours de la notification du document par lequel l'administration a fait connaître au contrevenant la sanction qu'elle se propose d'appliquer.

  3. Mise en oeuvre de la solidarité financière du client

160.Le 3 du I de l'article 1737 du CGI prévoit que le client est solidairement tenu au paiement de l'amende de 50 %. La mise en oeuvre de la solidarité financière nécessite que l'administration identifie clairement le client.

Elle lui adresse un courrier en recommandé avec accusé de réception exposant les constatations effectuées auprès de son fournisseur et joint l'extrait de procès-verbal le concernant qui a été adressé à ce dernier.

Ce document fait en outre mention du fondement légal de la solidarité et précise le montant des sommes au titre desquelles la solidarité est mise en oeuvre.

La mise en oeuvre de la solidarité financière ne vaut que pour le paiement de l'amende de 50 %. En pratique, la solidarité ne sera engagée que dans le cas où le recouvrement auprès du fournisseur, débiteur principal, s'avérerait difficile voire impossible. Dans l'hypothèse de l'ouverture d'une procédure de sauvegarde, de redressement ou de liquidation judiciaire à l'encontre du contrevenant, l'amende appliquée devra être déclarée auprès du mandataire ou du liquidateur judiciaire.

Le client dispose d'un délai de trente jours pour faire valoir ses observations.

  4. Réduction de l'amende

161.Pour éviter que la seule perte de la facture n'entraîne l'application d'une lourde sanction et réserver celle-ci aux comportements frauduleux, le 3 du I de l'article 1737 du CGI prévoit qu'après mise en demeure de l'administration fiscale, le contrevenant peut apporter la preuve de la comptabilisation régulière de la facture.

Dans le cas où le fournisseur apporte, dans les trente jours de cette mise en demeure qui lui a été obligatoirement adressée, la preuve de l'enregistrement régulier dans ses écritures comptables de la transaction visée dans le procès-verbal, seule une amende de 5 % du montant total de la transaction lui est appliquée.

  II. Travaux immobiliers

162.Le 4 du I de l'article 1737 du CGI prévoit que toute personne qui effectue des prestations de services comportant l'exécution de travaux immobiliers, assorties ou non de vente, en infraction aux dispositions de l'article 290 quinquies du CGI est passible d'une amende égale à 50 % ²⁰ du montant toutes taxes comprises des transactions en cause.

Cette amende est applicable en cas de :

- retard ou défaut de délivrance de la note ;

- défaut de conservation du document pendant toute la durée du délai prescrit.

Ces dispositions s'appliquent aux ventes au détail et aux prestations de services faites ou fournies à des particuliers. Les opérations réalisées au profit de professionnels relèvent du 3 du I de l'article 1737.

Sous-section 2 :

Factures inexactes ou incomplètes

  A. PORTEE DE LA MESURE

163.Le II de l'article 1737 du CGI prévoit que toute omission ou inexactitude constatée dans les factures ou documents en tenant lieu mentionnés aux articles 289 et 290 quinquies du CGI donne lieu à l'application d'une amende de 15 € par omission ou inexactitude.

Ainsi, est sanctionnée par une amende de 15 € chaque omission ou inexactitude relative notamment :

- à la date de la facture ou à son numéro ;

- au nom du vendeur ou du prestataire et à celui du client ainsi qu'à leurs adresses respectives ;

- à la quantité, à la dénomination précise, au prix unitaire hors taxe et au taux de TVA légalement applicable pour chacun des biens livrés ou des services rendus ;

- aux numéros d'identification à la TVA du vendeur et de l'acquéreur pour les livraisons intracommunautaires ;

- à l'absence de la mention « exonération TVA - article 262 ter-I du CGI ».

Cette liste n'est pas exhaustive. Il convient de se référer aux articles mentionnés ci-dessus et à l'instruction 3 CA n° spécial n° 136 du 7 août 2003, relative aux obligations des redevables en matière de facturation.

  B. MODALITES PRATIQUES DE MISE EN OEUVRE

  1. Agents habilités à mettre en oeuvre l'amende

164.S'agissant d'une sanction fiscale, tous les agents des impôts ayant au moins le grade de contrôleur sont compétents pour appliquer les dispositions du II de l'article 1737 du CGI. En pratique, il s'agit surtout :

- des agents des services de recherche ;

- des agents mettant en oeuvre la procédure de vérification de comptabilité visée à l'article L. 13 du LPF.

Cette sanction trouve essentiellement à s'appliquer dans le cadre d'une vérification de comptabilité ou de la procédure de droit d'enquête prévue aux articles L. 80 F et suivants du LPF.

  2. Notification de l'amende

165.L'amende prévue au II de l'article 1737 du CGI est portée à la connaissance du contrevenant, soit par procès-verbal, soit par proposition de rectification.

S'agissant d'infractions constatées lors d'un contrôle sur pièces ou d'une procédure de vérification, il est préconisé de recourir à l'utilisation d'un procès-verbal pour notifier la sanction.

Rappel  : L'administration doit répondre systématiquement aux observations émises dans le délai de trente jours par un contribuable manifestant un désaccord motivé.

  3. Motivation de l'amende

166.L'assiette de l'amende fiscale doit être détaillée et justifiée afin que le contrevenant soit précisément informé sur les modalités de calcul de la sanction. Il est rappelé que la charge de la preuve incombe à l'administration et que la motivation des pénalités doit s'effectuer en droit et en fait.

Concrètement, il convient de prendre en copie les documents qui comportent des irrégularités et d'indiquer sur la notification ou le procès-verbal les références du document incriminé (numéro et date de la facture ou du document en tenant lieu) pour lequel le service aura constaté des infractions aux dispositions du II de l'article 1737 du CGI.