B.O.I. N° 86 du 17 SEPTEMBRE 2008
CHAPITRE 2 :
CHAMP D'APPLICATION DE LA MESURE
14.Sous réserve de respecter l'ensemble des conditions figurant ci-dessous aux 15. et suivants, relèvent du taux réduit de la TVA d'une part les ventes de terrains à bâtir et de droit au bail à construction, d'autre part les livraisons à soi-même d'immeubles au sens du c du 1 du 7° de l'article 257 du CGI.
A cet égard, il est rappelé que :
- les acquisitions de terrains à bâtir par des personnes physiques en vue de la construction d'immeubles qu'elles affectent à un usage d'habitation sont exclues du champ d'application du 7° de l'article 257 du CGI (CGI, article 257, 7°, 1, a, 3 ème alinéa) ;
- les opérations portant sur des immeubles qui sont achevés depuis plus de cinq ans ou qui, dans les cinq ans de leur achèvement, ont déjà fait l'objet d'une cession à titre onéreux à une personne n'intervenant pas en qualité de marchand de biens, ne sont pas soumises à la TVA (CGI, article 257, 7°, 2).
Section 1 :
Conditions du bénéfice du taux réduit
Sous-section 1 :
Acquisition différée du terrain dans le cadre de l'aide « Pass-Foncier® »
15.L'acquisition différée du terrain doit faire l'objet d'un bail à construction dans le cadre de l'aide dénommée « Pass-Foncier® ».
Il est rappelé que le bail à construction peut être conclu par la « structure porteuse », propriétaire du foncier, soit directement avec le ménage accédant, soit avec un promoteur-constructeur qui cèdera dans un second temps son droit au bail au ménage accédant (cf. 4. ci-dessus).
16.Dans les deux cas, le bail à construction est assorti d'une promesse de cession du foncier au profit du preneur du bail, au terme de ce dernier, sous condition suspensive du paiement du prix afférent au terrain.
Sous-section 2 :
Conditions de ressources
17.Le bénéfice du taux réduit est accordé sous certaines conditions de ressources.
Les plafonds de ressources à respecter par l'accédant sont ceux prévus pour l'octroi du PSLA 1 , sans qu'un tel prêt soit octroyé.
18.Les ressources de l'accédant s'entendent de la somme des revenus fiscaux de référence au sens du 1° du IV de l'article 1417 du CGI des personnes destinées à occuper le logement figurant sur l'avis d'imposition établi au titre de l'avant-dernière année précédant celle au cours de laquelle la décision, prise par le CIL-CCI concerné, d'octroyer le Pass-Foncier® est signée par l'accédant.
19.Le respect, par l'accédant, des conditions de ressources susvisées doit être mentionné dans le bail à construction :
- soit par une déclaration du ménage preneur du bail dans le cadre d'un CCMI ou d'un contrat de louage d'ouvrage assimilé (cf. 4. ci-dessus) ;
- soit par une déclaration du bailleur (structure porteuse) lorsque le bail est conclu avec un promoteur-constructeur (cf. 4. ci-dessus).
Il fait par ailleurs l'objet d'une mention dans l'attestation d'octroi du PASS-FONCIER® délivrée par le CIL-CCI et signée par l'accédant, tel que mentionné à l'article 1 er b et d du décret n° 2008-226 du 5 mars 2008 (cf. 28. ci-dessous).
Sous-section 3 :
Usage de première résidence principale
20.Le bénéfice du taux réduit est accordé à la condition que le logement soit acquis par le ménage accédant pour un usage de résidence principale.
Par usage de résidence principale, il convient d'entendre un logement occupé au moins huit mois par an, sauf en cas d'obligation de déplacement liée à l'activité professionnelle, raison de santé ou cas de force majeure, par l'acquéreur et l'ensemble des personnes qui composent le ménage occupant le logement et qui constitue leur résidence habituelle et effective.
Cette condition exclut ainsi notamment du bénéfice du taux réduit les opérations portant sur un immeuble destiné à un usage locatif ou de résidence secondaire.
21.Par ailleurs, le logement concerné doit constituer la première résidence principale de l'acquéreur au sens du I de l'article 244 quater J du CGI.
Remplissent ainsi la condition de première propriété les personnes physiques n'ayant pas été propriétaires de leur résidence principale au cours des deux dernières années précédant la décision d'octroi de l'aide « Pass-Foncier® » par le CIL-CCI (cf. 18. ).
Toutefois, cette condition n'est pas exigée dans les cas suivants :
a) lorsque l'un des occupants du logement à titre principal est titulaire de la carte d'invalidité correspondant au classement dans la deuxième ou la troisième des catégories prévues à l'article L. 341-4 du code de la sécurité sociale (CSS) ;
b) lorsque l'un des occupants de la résidence à titre principal bénéficie d'une allocation attribuée en vertu des dispositions des articles L. 821-1 à L. 821-8 ou L. 541-1 à L. 541-3 du même code ;
c) lorsque l'un des occupants de la résidence à titre principal est victime d'une catastrophe ayant conduit à rendre inhabitable de manière définitive sa résidence principale. Cette condition est précisée à l'article R. 318-1 du CCH.
22.Le respect, par l'accédant, de la condition tenant à l'acquisition du logement pour un usage de résidence principale, doit être mentionné dans le bail à construction (selon les modalités précisées au 19. ).
Sous-section 4 :
Attribution d'une aide des collectivités territoriales
23.L'accédant à la propriété doit bénéficier d'une aide à l'accession sociale à la propriété attribuée par une ou plusieurs collectivités territoriales ou un groupement de collectivités territoriales du lieu d'implantation du logement.
24.Cette aide doit respecter les conditions mentionnées au b) de l'article *R. 318-10-1 du CCH et revêtir l'une des formes suivantes :
- une subvention, sous réserve que son montant soit supérieur ou égal à un seuil fixé par l'article R. 318-31 du CCH en fonction du nombre de personnes destinées à occuper le logement et de la localisation du logement ;
- une bonification permettant l'octroi d'un prêt ne portant pas intérêt ou portant intérêt à un taux réduit par rapport aux conditions du marché, sous réserve que le coût de la bonification supporté par la collectivité soit supérieur ou égal au seuil mentionné à l'alinéa précédent.
Dans le cas où l'emprunteur bénéficie de plusieurs aides sous la forme de subventions ou de bonifications mentionnées aux deux alinéas précédents, le dépassement du seuil susmentionné est apprécié en prenant en compte le total de ces aides.
25.L'emprunteur apporte la preuve de l'octroi de l'aide et, le cas échéant, du dépassement du seuil ci-dessus mentionné au moyen de documents définis par l'arrêté du 23 décembre 2006 (J.O. du 31 décembre 2006, cf. annexe 2 à la présente instruction) établis par la collectivité ou le groupement de collectivités territoriales du lieu d'implantation du logement.
26.Le respect, par l'accédant, de la condition tenant à l'octroi de l'aide susvisée, doit être mentionné dans le bail à construction selon les modalités précisées au 19. .
Sous-section 5 :
Date d'engagement de l'opération
27.Le dispositif d'application du taux réduit de la TVA issu de l'article 33 de la loi de finances rectificative pour 2007 est applicable aux opérations engagées du 1 er janvier 2008 jusqu'au 31 décembre 2009.
28.Lorsque l'aide « Pass-Foncier® » est octroyée à l'accédant, cette décision est matérialisée par une attestation établie par l' associé collecteur de l'UESL (CIL-CCI) et signée par l'accédant.
La date de signature de l'attestation susvisée vaut date d'engagement de l'opération.
Section 2 :
Opérations concernées
Sont concernées par l'application du taux réduit les opérations suivantes dès lors qu'elles respectent les conditions visées aux 15. à 28. ci-dessus.
Sous-section 1 :
Opérations relatives aux terrains
29.S'agissant de l'acquisition du terrain par la structure porteuse, cette opération entre dans le champ d'application de la TVA conformément aux dispositions du 7° de l'article 257 du CGI dès lors que la structure porteuse prend l'engagement de construire. Dans ce cas, le terrain concerné s'analyse en effet comme un terrain à bâtir.
30.La circonstance que, dans le cadre d'un bail à construction, ce n'est pas le bailleur qui édifie l'immeuble, mais le preneur (cf. 39. ci-dessous) est sans incidence si ce dernier, conformément au bail qui lui est consenti, édifie l'immeuble dans le délai de quatre ans imparti à son bailleur.
L'engagement de construire pris par le bailleur sera dans ce cas considéré comme satisfait.
31.Le taux applicable à l'acquisition du terrain à bâtir par la structure porteuse, dans le cadre de l'aide Pass-Foncier®, est le taux de 5,5 % de la TVA en application du 3 octies du I de l'article 278 sexies du CGI.
32.La revente du terrain par la structure porteuse au ménage accédant est quant à elle en principe placée dans le champ d'application des droits de mutation à titre onéreux dès lors que cette opération intervient généralement à l'issue de la période de portage qui ne peut être inférieure à 18 ans et ne peut excéder 25 ans.
Cette analyse vaut que le ménage acquière le foncier à l'issue de la période de portage ou qu'il demande la prorogation du bail. Dans ce dernier cas, en effet, les sommes versées (« acomptes ») ne constituent pas des loyers perçus au titre du bail à construction, mais des fractions du prix d'acquisition du foncier (cf. 10. ci-dessus) dès lors que le ménage devient propriétaire du terrain à l'arrivée du terme de la prorogation du bail.
33.Le droit de mutation de l'immeuble est liquidé sur le prix exprimé en y ajoutant toutes les charges en capital ainsi que toutes les indemnités stipulées au profit du cédant à quelque titre et pour quelque cause que ce soit (article 683-I-2e alinéa du CGI et DB 7 C 1222 ).
L'assiette du droit de mutation comprend notamment l'avance visée au 7. acquittée le cas échéant lors de la signature du bail à construction par le preneur de ce dernier.
34.Corrélativement, la structure porteuse n'est pas autorisée à déduire la taxe afférente aux dépenses qu'elle a engagées en vue de la cession du terrain (notamment la taxe acquittée le cas échéant sur le prix d'achat de celui-ci), dans la mesure où ces dépenses ont été engagées pour les besoins de la réalisation d'une opération placée hors du champ de la TVA et qui n'ouvre donc pas droit à déduction.
35.Cela étant, l'accédant a la faculté d'acheter le foncier à toute date à sa convenance pendant la période de portage (cf. 8. ci-dessus).
Dans ce cas, lorsque la revente du terrain par la structure porteuse au ménage intervient alors que la construction est placée dans le champ d'application de la TVA, c'est-à-dire qu'il s'agit d'un immeuble achevé depuis moins de cinq ans qui n'a pas déjà fait l'objet d'une cession à titre onéreux ou a été cédé à une personne intervenant en qualité de marchand de biens, l'opération s'analyse en la cession du terrain d'assiette d'un immeuble neuf.
Le transfert de propriété du terrain au ménage relève, dans ces conditions, de la TVA en application du 7° de l'article 257 du CGI.
36.L'assiette de la TVA est constituée par le prix de cession du terrain hors taxe, le montant de l'indemnité ou la valeur des droits sociaux rémunérant l'apport, augmenté des charges qui s'y ajoutent (CGI, article 266, 2, b). Elle comprend notamment l'avance visée au 7. acquittée le cas échéant lors de la signature du bail à construction par le preneur de ce dernier.
La TVA est exigible à la date du fait générateur, c'est-à-dire à la date de l'acte constatant l'opération ou, à défaut d'acte, au moment du transfert de propriété (CGI, articles 269, 1, c et 269, 2, a).
37.Elle est liquidée au taux réduit de la TVA en application du 3 octies du I de l'article 278 sexies du CGI.
38.L'imposition à la TVA de cette opération permet à la structure porteuse de déduire la taxe ayant grevé les dépenses qu'elle a engagées en vue de la cession du terrain (notamment la taxe acquittée le cas échéant sur le prix d'achat de celui-ci).
La structure porteuse est autorisée à imputer cette taxe ou à en obtenir la restitution jusqu'au 31 décembre de la deuxième année suivant celle de l'exercice de l'option d'achat par les ménages lorsque celle-ci est intervenue dans le délai de cinq ans suivant l'achèvement de la construction (CGI, annexe II, article 208-I).
Sous-section 2 :
Opérations relatives au bail à construction
39.Conformément à l'article L. 251-1 du CCH, constitue un bail à construction le bail par lequel le preneur s'engage, à titre principal, à édifier des constructions sur le terrain du bailleur et à les conserver en bon état d'entretien pendant toute la durée du bail.
A. CONCLUSION DU BAIL À CONSTRUCTION
40.Eu égard à l'économie générale du mécanisme du Pass-Foncier®, le bail à construction est consenti à titre gratuit au profit du preneur, l'équilibre économique du dispositif étant rétabli pour la structure de portage du foncier par l'actualisation du prix du terrain selon les modalités décrites au 9. .
41.En effet, d'une part, le preneur ne verse aucun loyer, et, d'autre part, l'immeuble bâti sur le terrain faisant l'objet du bail étant dès l'origine la propriété exclusive de l'accédant, aucune remise d'immeuble au bailleur n'est envisageable au cours ou à la fin du bail 2 .
L'opération est par conséquent hors du champ d'application de la TVA et l'option prévue au 5° de l'article 260 du CGI ne peut être exercée dans le cadre du mécanisme du Pass-Foncier®. La TVA grevant l'acquisition du terrain par la structure de portage ne peut donc faire l'objet d'aucune déduction (exception faite de la situation visée au 38. ).
42.Sont également situées en dehors du champ d'application de la TVA les sommes perçues par le bailleur au titre de la situation visée au 7. (avances), dans laquelle le coût du terrain est supérieur au plafond du Pass-Foncier®, dès lors qu'il ne peut être considéré que la condition du lien direct est remplie au moment du versement (cf. DB 3 A 1111 ).