B.O.I. N° 71 du 16 MAI 2007

Section 2 :

Conditions d'application du report d'imposition

23.L'application du report d'imposition au gain retiré de l'apport de la créance représentative d'un complément de prix à recevoir en exécution d'une clause d'indexation est subordonnée au respect des conditions suivantes :

- le contribuable doit avoir exercé des fonctions de direction au sein de la société dont l'activité est le support de la clause de complément de prix, de manière continue pendant les cinq années précédant la cession des titres ou droits de cette société ;

- le montant de la soulte éventuelle ne doit pas dépasser 10% de la valeur nominale des titres reçus ;

- le contribuable doit demander expressément à bénéficier de la mesure.

  A. CONDITION TENANT À LA QUALITÉ DE L'APPORTEUR

24.Conformément au a de l'article 150-0 B bis du CGI, pour bénéficier du report d'imposition, le cédant (l'apporteur de la créance) doit avoir exercé l'une des fonctions mentionnées au 1° de l'article 885 O bis du CGI au sein de la société dont l'activité est le support de la clause de complément de prix, de manière continue pendant les cinq années précédant la cession des titres ou droits de cette société.

25.Les fonctions de direction exercées sont celles limitativement énumérées au 1° de l'article 885 O bis du CGI. Il s'agit des fonctions suivantes :

- gérants majoritaires ou minoritaires de sociétés à responsabilité limitée (SARL) ;

- gérants des sociétés en commandite par actions (SCA) ;

- associés en nom d'une société de personnes ;

- dirigeants de sociétés anonymes (SA) : président du conseil d'administration, directeur général, président du conseil de surveillance ou membre du directoire. Ces fonctions sont également celles qui peuvent être exercées dans les sociétés par actions simplifiées (SAS) à la condition que l'étendue des fonctions soit, conformément aux statuts de la société, au moins équivalente.

26.La fonction de direction doit avoir été exercée par le cédant au sein de la société dont l'activité est le support de la clause de complément de prix de manière continue pendant les cinq années précédant la cession des titres ou droits de cette société.

Il résulte de ces dispositions que la condition tenant à la fonction exercée, précédemment décrite (cf. n° 25 ), doit être respectée dans la société dont l'activité est le support de la clause de complément de prix pendant les soixante mois précédant la cession des titres ou droits de cette société (délai apprécié de date à date).

  B. CONDITION TENANT À L'IMPORTANCE DE LA SOULTE

27.Conformément aux dispositions du b de l'article 150-0 B bis du CGI, le report d'imposition du gain retiré de l'apport de la créance représentative d'un complément de prix à recevoir en exécution d'une clause d'indexation n'est applicable, en cas d'échange avec soulte, que lorsque la soulte reçue par le contribuable (l'apporteur de la créance) n'excède pas 10 % de la valeur nominale des titres reçus.

Cette condition s'apprécie au niveau de chaque contribuable concerné. Il convient dès lors de comparer globalement, pour l'ensemble de la créance qu'il a échangée, la soulte reçue avec la somme de la valeur nominale des titres reçus.

28.Lorsque la condition tenant à l'importance de la soulte est remplie, l'intégralité du gain, y compris le montant correspondant à la soulte reçue, bénéficie du report d'imposition.

  C. CARACTÈRE OPTIONNEL DU REPORT D'IMPOSITION

29.Le report d'imposition prévu à l'article 150-0 B bis du CGI constitue une faculté offerte au contribuable. Il est donc applicable sur demande expresse de sa part.

A défaut, le contribuable sera réputé avoir renoncé à cette faculté et avoir choisi d'être imposé au titre de l'année de l'apport.

30.En pratique, la demande de report d'imposition sera indiquée sur la déclaration spéciale des gains de cessions de valeurs mobilières, annexe à la déclaration des revenus, souscrite au titre de l'année au cours de laquelle l'échange est intervenu (cf. section 5).

Section 3 :

Evénements entraînant l'expiration du report d'imposition

31.L'article 150-0 B bis du CGI précise que l'imposition du gain retiré de l'apport de la créance représentative d'un complément de prix à recevoir en exécution d'une clause d'indexation est reportée jusqu'au moment où s'opère la transmission, le rachat, le remboursement ou l'annulation des titres reçus en échange.

Pour l'application de cette disposition, la transmission des titres reçus en échange s'entend de leur transmission à titre onéreux (vente, échange, apport...) ou à titre gratuit (succession ou donation).

32.Lorsque la transmission, le rachat, le remboursement ou l'annulation ne porte que sur une partie des titres reçus en échange, seule la fraction correspondante du gain reporté est imposée. Le surplus continue à bénéficier du report.

33.En cas d'échange ultérieur des titres reçus en contrepartie de l'apport de la créance, la circonstance que la plus-value réalisée à cette occasion bénéficie du sursis d'imposition prévu à l'article 150-0 B du CGI ne fait pas obstacle à l'imposition du gain reporté au titre de l'année de l'échange.

Section 4 :

Imposition du gain à l'expiration de la période de report

34.Dans le cadre d'un mécanisme de report d'imposition, le fait générateur de la plus-value est constitué par l'échange ou l'apport initial. Son assiette est déterminée selon les règles en vigueur à cette date c'est-à-dire, au cas particulier, à la date à laquelle a eu lieu l'opération d'apport de la créance.

35.En revanche, le report a pour objet de décaler l'imposition effective de la plus-value, ce qui conduit à appliquer les règles de taxation en vigueur au moment de l'expiration du report, tant en matière d'impôt sur le revenu qu'en matière de prélèvements sociaux.

Les taux d'imposition applicables sont donc ceux en vigueur au cours de l'année d'expiration du report.

Section 5 :

Obligations déclaratives

  A. LORS DE LA REALISATION DE L'APPORT DE LA CREANCE

36.Le contribuable qui entend bénéficier du report d'imposition prévu à l'article 150-0 B bis du CGI fait apparaître distinctement sur la déclaration spéciale des plus ou moins-values (n° 2074) prévue à l'article 74-0 F de l'annexe II au CGI et sur son annexe relative aux plus-values en report d'imposition (n° 2074-I), déposées au titre de l'année de l'apport, le montant du gain dont le report d'imposition est demandé, ainsi que les éléments nécessaires à sa détermination.

Cette déclaration indique en outre :

- la dénomination et l'adresse de la société dont l'activité est le support de la clause de complément de prix ;

- la nature des fonctions exercées par le cédant dans cette société au cours des cinq années précédant la cession des titres ou droits de cette société.

37.Le contribuable reporte également le montant du gain retiré de l'apport et dont le report d'imposition est demandé sur la déclaration d'ensemble des revenus (n° 2042) déposée au titre de l'année de l'apport (cadre 8, ligne UT).

  B. LES ANNEES SUIVANTES ET LORS DE L'EXPIRATION DU REPORT D'IMPOSITION

38.Dès l'année qui suit l'établissement du report d'imposition, et chaque année jusqu'à son expiration, le contribuable indique sur sa déclaration d'ensemble des revenus (n° 2042), dans le cadre prévu à cet effet (cadre 8, ligne UT), le montant de l'ensemble des plus-values et gains en report d'imposition, lequel comprend notamment le gain dont l'imposition a été reportée en application de l'article 150-0 B bis du CGI.

En pratique, ce montant est pré-imprimé sur la déclaration d'ensemble des revenus (n° 2042) reçue par le contribuable.

39.Lors de la réalisation d'un événement entraînant l'expiration totale ou partielle du report d'imposition (cf. n° 31 à 33 ), le montant du gain dont le report est expiré est déterminé sur l'annexe à la déclaration spéciale des plus ou moins-values (n° 2074-I), puis est reporté sur la déclaration des plus ou moins-values (n° 2074) et sur la déclaration d'ensemble des revenus (n° 2042) souscrites au titre de l'année au cours de laquelle intervient l'événement mettant fin au report d'imposition. Le montant des plus-values et gains en report d'imposition figurant sur la déclaration n° 2042 précitée (cadre 8, ligne UT) est réduit en conséquence.

TITRE 3 :

ENTREE EN VIGUEUR

40.Les dispositions de l'article 55 de la loi de finances rectificative pour 2006 (loi n°2006-1771 du 30 décembre 2006) s'appliquent aux cessions et aux apports de créances réalisés à compter du 1 ^er janvier 2007.

BOI lié : 5 C-1-01 .

La Directrice de la législation fiscale

Marie-Christine LEPETIT

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Annexe

Article 55 de la loi de finances rectificative pour 2006 (loi n° 2006-1771 du 30 décembre 2006)

I. - Au début du troisième alinéa de l'article 124 B du code général des impôts, sont insérés les mots : « Sous réserve de l'article 150-0 A, ».

II. - Le 2 du I de l'article 150-0 A du même code est complété par un alinéa ainsi rédigé :

« Le gain retiré de la cession ou de l'apport d'une créance qui trouve son origine dans une clause contractuelle de complément de prix visée à l'alinéa précédent est imposé dans les mêmes conditions au titre de l'année de la cession ou de l'apport. »

III. - Après l'article 150-0 B du même code, il est inséré un article 150-0 B bis ainsi rédigé :

« Art. 150-0 B bis. - Le gain retiré de l'apport, avant qu'elle ne soit exigible en numéraire, de la créance visée au deuxième alinéa du 2 du I de l'article 150-0 A est reporté, sur option expresse du contribuable, au moment où s'opère la transmission, le rachat, le remboursement ou l'annulation des titres reçus en contrepartie de cet apport.

« Le report prévu au premier alinéa est subordonné au respect des conditions suivantes :

« a) Le cédant a exercé l'une des fonctions visées au 1° de l'article 885 O bis au sein de la société dont l'activité est le support de la clause de complément de prix, de manière continue pendant les cinq années précédant la cession des titres ou droits de cette société ;

« b) En cas d'échange avec soulte, le montant de la soulte n'excède pas 10 % de la valeur nominale des titres reçus ;

« c) Le contribuable déclare le montant du gain retiré de l'apport dans la déclaration spéciale des plus-values et dans celle prévue au 1 de l'article 170, dans le délai applicable à ces déclarations. »

IV. - Le présent article s'applique aux cessions et apports réalisés à compter du 1er janvier 2007.

1   A l'exclusion des obligations, effets publics et autres titres d'emprunts négociables, mentionnés au 1° de l'article 118 et aux 6° et 7° de l'article120 du CGI.

2   Contribution sociale généralisée (CSG) au taux de 8,2 %, contribution pour le remboursement de la dette sociale (CRDS) au taux de 0,5 %, prélèvement social de 2 % et contribution additionnelle à ce prélèvement au taux de 0,3 %.

3   Les taux de 16 % et 11 % sont ceux applicables à la date de publication de la présente instruction administrative.