B.O.I. N° 34 du 21 FEVRIER 2005
2. Rémunérations de certains gérants et associés de sociétés mentionnés à l'article 62 du CGI
45.Pour le calcul de la limite de déduction des cotisations versées au PERP*, les rémunérations allouées aux gérants et associés de sociétés mentionnés à l'article 62 du CGI sont retenues pour leur montant net des cotisations et primes mentionnées à l'article 154 bis du CGI, notamment des cotisations et primes versées à titre facultatif aux contrats d'assurance de groupe dits « Madelin » au titre de la retraite et de la prévoyance, et des frais professionnels, déterminés selon les règles des traitements et salaires, mais avant application de l'abattement général de 20 % prévu au 5 de l'article 158 du même code (cf. DB 5 H 22 n° 1 à 15 , pages 53 à 55, à jour au 2 mars 1998).
Les cotisations et primes mentionnées à l'article 154 bis précité sont déductibles des rémunérations concernées dans les mêmes conditions et limites annuelles que pour les titulaires de BIC ou BNC. Par suite, les intéressés bénéficient pour les cotisations versées aux contrats « Madelin » au titre de la retraite supplémentaire de la déduction supplémentaire de 15 % prévue au a du 1° du II de l'article 154 bis précité et de sa neutralisation corrélative (cf. n° 65 ) dans le cadre de la détermination du plafond de déduction d'épargne retraite.
3. Rémunérations des non-salariés non agricoles
46. Pour le calcul du plafond de déduction des cotisations versées au PERP 21 , les bénéfices industriels et commerciaux et les bénéfices non commerciaux définis respectivement aux articles 34 et 35 et au 1 de l'article 92 du CGI sont pris en compte pour leur montant imposable retenu avant application, le cas échéant, de l'abattement de 20 % pour adhésion à un centre de gestion ou association agréés prévu au 4 bis de l'article 158 du CGI.
Ainsi, il n'y a pas lieu de retraiter le bénéfice imposable du montant des cotisations ou primes versées à titre facultatif dans le cadre des « régimes Madelin » , contrairement à la règle applicable pour la détermination des limites de déduction de ces m êmes cotisations ou primes du bénéfice imposable définies au II de l'article 154 bis du CGI (article 41 DN bis de l'annexe III au même code 22 ).
Le plafond de déduction des cotisations ou primes versées au PERP 23 au cours d'une année est calculé par référence aux bénéfices industriels et commerciaux et aux bénéfices non commerciaux imposables de l'année précédente.
Lorsque l'exercice comptable ne correspond pas à l'année civile, le bénéfice imposable retenu pour le calcul de la limite de déduction du PERP 23 au titre d'une année correspond au bénéfice de l'exercice ou des exercices clos au cours de l'année précédente.
47. Pour une personne qui verse des cotisations ou primes à un PERP 23 au cours d'une année et dont les revenus d'activité professionnelle sont imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ou dans celle des bénéfices non commerciaux, le premier terme de la différence servant au calcul de la limite de déduction au titre de l'épargne retraite correspond à la somme des revenus de cette personne figurant sur la déclaration annuelle des revenus de l'année précédente (n° 2042 C cadre 5).
48. Pour plus de précisions sur les conditions et modalités de déduction des cotisations sociales prévues par l'article 154 bis du CGI avant et après les modifications résultant de l'article 111 de la loi du 21 août 2003 portant réforme des retraites et de l'article 82 la loi de finances pour 2004 (cf. n os68 et suivants ), il conviendra de se reporter aux instructions à paraître dans les divisions F et G des séries 4 FE et 5 FP.
49. Par exception au principe posé au n° 46 , les revenus exonérés en application des articles 44 sexies à 44 decies du CGI, c'est-à-dire notamment au titre des dispositifs d'exonération des bénéfices de certaines entreprises nouvelles ou implantées dans les zones franches urbaines (ZFU), sont ajoutés au bénéfice imposable pour la détermination des revenus d'activité professionnelle. En revanche, il n'est pas tenu compte des plus-values et moins-values professionnelles à long terme.
50. Lorsque le résultat imposable de référence est un déficit, et en l'absence d'autres revenus professionnels, le premier terme de la différence servant au calcul de la limite de déduction du PERP 23 (cf. n° 34 ) est égal au « plancher » de déduction (cf. n° 34 et 37 ).
4. Rémunérations des non-salariés agricoles
51.Le plafond de déduction des cotisations ou primes versées au PERP 23 est calculé par référence aux bénéfices agricoles mentionnés à l'article 63 du CGI pris en compte pour leur montant imposable retenu avant application, le cas échéant, de l'abattement de 20% prévu au 4 bis de l'article 158 du CGI .
Ainsi, il n'y a pas lieu de retraiter le bénéfice imposable du montant des cotisations versées à titre facultatif au titre de la retraite dans le cadre de contrats d'assurance de groupe (« contrats Madelin agricole »), contrairement à la règle applicable pour la détermination de la limite de déduction, définie à l'article 154 bis-0 A du CGI, de ces mêmes cotisations du bénéfice imposable (article 41 DN bis de l'annexe III au même code 22 ).
Lorsque l'exercice comptable ne correspond pas à l'année civile, le bénéfice imposable retenu pour le calcul de la limite de déduction du PERP 23 au titre d'une année N correspond au bénéfice de l'exercice ou des exercices clos au cours de l'année N-1.
Lorsque les contribuables titulaires de bénéfices agricoles ont opté pour leur imposition selon le système de la moyenne triennale prévue à l'article 75-0 B du CGI, le plafond de déduction au titre du PERP 23 est calculé par référence au bénéfice retenu pour l'assiette de l'impôt, c'est-à-dire la moyenne des bénéfices de l'année d'imposition et des deux années précédentes.
Pour plus de précisions sur les conditions de déduction des cotisations sociales avant et après les modifications résultant de l'article 111 de la loi du 21 août 2003 portant réforme des retraites et de l'article 82 la loi de finances pour 2004 (cf. n os68 et suivants ), il conviendra de se reporter à l'instruction à paraître dans la division E de la série 5 FP.
Pour une personne qui verse des cotisations ou primes à un PERP* au cours d'une année et dont les revenus d'activité professionnelle sont imposablesdans la catégorie des bénéfices agricoles, le premier terme de la différence servant au calcul de la limite de déduction au titre de l'épargne retraite correspond à la somme des revenus de cette personne figurant sur la déclaration annuelle des revenus de l'année précédente (n° 2042 C cadre 5).
52.Les revenus exonérés en application de l'article 44 decies du CGI, c'est-à-dire réalisés à raison d'une activité exercée ou créée en Corse avant le 31 décembre 2001, ainsi que l'abattement prévu à l'article 73 B du code précité en faveur des jeunes agriculteurs, sont ajoutés au bénéfice imposable. En revanche, il n'est pas tenu compte des plus-values et moins-values professionnelles à long terme.
53.Les conditions d'application du « plancher » de déduction précisées au n° 50 s'appliquent aux déficits agricoles.
5. Contribuables disposant de revenus mixtes
54.Lorsqu'une personne dispose de revenus d'activité professionnelle relevant de catégories d'imposition différentes, il convient de faire la somme algébrique de l'ensemble de ces revenus, en tenant compte par conséquent, le cas échéant, des déficits.
L'exemple 7 de l'annexe I illustre les règles de calcul de la limite de déduction du PERP 24 en cas de revenus mixtes.
B. LE SECOND TERME DE LA DIFFERENCE : MONTANT CUMULE DES COTISATIONS ET PRIMES D'EPARGNE RETRAITE DÉDUCTIBLES DES REVENUS PROFESSIONNELS
55.Le second terme de la différence servant au calcul de la limite de déduction du PERP 24 (cf. n° 34 ) est égal au montant cumulé des cotisations ou primes correspondant à l'épargne retraite constituée dans le cadre professionnel.
Il s'agit :
- pour les salariés, des cotisations ou primes versées, y compris par l'employeur, au titre de la retraite à des régimes d'entreprise de retraite supplémentaire déductibles en application du 2°, ou du 2°-0 bis (mesures transitoires) ou du 2° -0 ter (salariés impatriés) de l'article 83 du CGI ;
- pour les non-salariés, des cotisations ou primes versées au titre de la retraite aux régimes facultatifs mis en place par les organismes de sécurité sociale ou aux contrats « Madelin », déductibles en application de l'article 154 bis du CGI, ou aux contrats « Madelin agricole », déductibles en application de l'article 154 bis-0 A ou du 13° du II de l'article 156 du même code. Toutefois, il n'est pas tenu compte de la fraction de ces cotisations correspondant à 15 % de la quote-part du bénéfice comprise entre une fois et huit fois le plafond mentionné à l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale (cf. n° 34 et 65 ) ;
- et, pour les salariés comme pour les non-salariés, des sommes versées par l'entreprise au PERCO défini à l'article L. 443-1-2 du code du travail et exonérées en application du 18° de l'article 81 du CGI.
56.Bien entendu, pour les personnes qui ne bénéficient pas de ces contrats ou régimes ou qui n'y cotisent pas, le plafond de déduction du PERP 24 correspond au plafond brut défini au A ci-dessus (cf. n° 34 ).
1. Précisions sur la détermination des cotisations et primes d'épargne retraite à retenir
a) Pour les salariés
57.Sont prises en compte pour la détermination du second terme de la différence servant au calcul de la limite de déduction du PERP 24 (cf. n° 34 ) de l'année N, les cotisations ou primes déductibles des revenus professionnels versées par les salariés à titre obligatoire dans le cadre de régimes « article 83 » au titre de la retraite supplémentaire au cours de l'année N-1, de même que celles versées par l'employeur en N-1 lorsqu'elles ne constituent pas pour le salarié un avantage en argent. En d'autres termes, il s'agit de l'ensemble de ces cotisations et primes, tant patronales que salariales, qui sont déduites dans la limite mentionnée au 2° de l'article 83 du CGI.
En revanche, il n'y a pas lieu de tenir compte des cotisations ou primes versées au titre de la prévoyance déductibles en application du 1° quater de l'article 83 du CGI, de même que des cotisations de retraite déductibles en application du 1° du même article, c'est-à-dire, outre les cotisations d'assurance vieillesse, des cotisations versées aux régimes légalement obligatoires de retraite complémentaire, principalement les régimes ARRCO, AGIRC et IRCANTEC, ainsi qu'au régime de retraite additionnel obligatoire des fonctionnaires mis en place à compter du 1 er janvier 2005 par l'article 76 de la loi du 21 août 2003 portant réforme des retraites.
58.Les cotisations ou primes versées au titre de l'épargne retraite (cf. n° 57 ) sont prises en compte pour leur montant admis en déduction des traitements et salaires selon les modalités de plafonnement retenues pour la détermination de ces revenus catégoriels, le cas échéant en application des mesures transitoires qui permettent de calculer la limite de déduction de ces sommes selon les règles en vigueur jusqu'à l'imposition des revenus de 2003 (cf. n os61 et 62 ).
59.Le montant global des cotisations et primes de retraite concernées, augmenté le cas échéant de l'abondement de l'entreprise au PERCO, fait l'objet d'une communication annuelle par l'entreprise à l'attention, d'une part de l'administration fiscale dans le cadre de la déclaration annuelle des salaires prévue à l'article 87 du CGI, d'autre part du salarié concerné (cf. titre III : Obligations déclaratives).
60.Les exemples n° 1 à 3 de l'annexe I illustrent les modalités de calcul du plafond pour une personne disposant de revenus professionnels imposables à l'impôt sur le revenu selon le régime des traitements et salaires, notamment lorsque l'intéressé cotise à un régime de retraite d'entreprise « article 83 » (exemple 2) et que l'entreprise fait application des mesures transitoires (cf. n° 62 ) pour le calcul des cotisations d'épargne retraite déductibles des revenus professionnels (exemple 3).
• Présentation succincte des règles de déduction des cotisations sociales pour la détermination des rémunérations imposables modifiées par l'article 111 de la loi portant réforme des retraites
61.Pour mieux restituer les règles de déduction des cotisations et primes versées à des régimes « article 83 » mentionnées au n° 57 par rapport à l'ensemble des cotisations sociales, il convient de rappeler les règles de déduction des cotisations versées aussi bien aux régimes de base de sécurité sociale, aux régimes complémentaires obligatoires qu'aux régimes supplémentaires d'entreprise dits « article 83 ».
Jusqu'au 31 décembre 2003 , les cotisations versées aux régimes de base de sécurité sociale sont déductibles en totalité.
Les cotisations et primes versées aux régimes de retraite complémentaire légalement obligatoires (ARRCO, AGIRC et IRCANTEC principalement), aux régimes d'entreprise de retraite supplémentaire ou de prévoyance complémentaire (dits « régimes article 83 ») sont déductibles sous un plafond global égal à 19 % de 8 P (plafond annuel de sécurité sociale de 2003), limite qui tient compte des cotisations versées aux régimes de retraite de base de sécurité sociale. A l'intérieur de cette limite, les cotisations de prévoyance complémentaire sont déductibles sous un plafond spécifique (3 % de 8 P).
Depuis le 1 er janvier 2004 , les cotisations de sécurité sociale (retraite et prévoyance) ainsi que les cotisations versées aux régimes de retraite complémentaire légalement obligatoires sont déductibles sans limite (CGI, 1° de l'article 83).
Les cotisations ou primes versées aux régimes obligatoires d'entreprise de retraite supplémentaire ou de prévoyance complémentaire (« régimes article 83 ») sont déductibles sous des plafonds distincts exprimés, non plus en valeur absolue (« 19 % de 8 P »), mais en pourcentage de la rémunération annuelle brute (CGI, 1° quater et 2° de l'article 83). Le plafond de déduction propre aux cotisations ou primes de retraite supplémentaire est réduit, le cas échéant, des sommes versées par l'entreprise au PERCO (« abondement ») et exonérées en application du 18° de l'article 81 du CGI, soit au maximum 4 600 €.
Les cotisations sociales déductibles s'entendent des parts patronale et salariale.