B.O.I. N° 6 du 14 JANVIER 2008
2. Résidence de l'un des ascendants du contribuable
17.Par dérogation au principe selon lequel les services doivent être rendus à la résidence du contribuable lui-même, le 2 de l'article 199 sexdecies du CGI prévoit que l'emploi peut être exercé à la résidence, située en France, d'un des ascendants du contribuable remplissant les conditions prévues au premier alinéa de l'article L. 232-2 du code de l'action sociale et des familles, c'est-à-dire qui est susceptible de bénéficier de l'allocation personnalisée d'autonomie.
Dans le cas où l'emploi est exercé à la résidence d'un ascendant du contribuable, ce dernier renonce au bénéfice des dispositions de l'article 156 du CGI relatives aux pensions alimentaires, en cas de versement d'une pension à ce même ascendant.
Le terme « emploi » est à prendre au sens large. Il comprend l'emploi direct d'un salarié, le recours à une association, une entreprise ou un organisme agréés et le recours à un organisme à but non lucratif ayant pour objet l'aide à domicile et habilité au titre de l'aide sociale ou conventionné par un organisme de sécurité sociale (voir n°s 22. à 33 .) .
18. Résidence. Les précisions apportées aux n°s 12. à 16 . sont applicables. En particulier, il doit s'agir de la résidence principale ou secondaire (cf. n° 13 ), située en France de l'ascendant, que le contribuable ou son ascendant en soit ou non propriétaire.
19. Notion d'ascendant. Les ascendants s'entendent des personnes mentionnées aux articles 205 et 206 du code civil.
Il s'agit des père et mère ou autres ascendants en ligne directe (article 205 du code civil) mais aussi des beau-père et belle-mère tant qu'il existe une affinité entre le contribuable et son beau-père ou sa belle-mère (article 206 du code civil). Cette affinité résulte soit du mariage, soit du PACS, soit de l'existence d'enfants nés de celui-ci en cas de décès du conjoint.
20. Allocation personnalisée d'autonomie. L'ascendant doit remplir les conditions prévues au premier alinéa de l'article L. 232-2 du code de l'action sociale et des familles, c'est-à-dire être susceptible de bénéficier de l'allocation personnalisée d'autonomie (APA).
Le premier alinéa de l'article L. 232-2 du code de l'action sociale et des familles prévoit que l'allocation personnalisée d'autonomie, qui a le caractère d'une prestation en nature, est accordée, sur sa demande, dans les limites de tarifs fixés par voie réglementaire, à toute personne attestant d'une résidence stable et régulière et remplissant les conditions d'âge et de perte d'autonomie évaluée à l'aide d'une grille nationale, également définies par voie réglementaire.
Pour apporter la preuve que l'ascendant remplit effectivement l'ensemble des conditions déjà citées, il appartiendra au contribuable de produire la décision d'attribution de l'APA ou tout document équivalent attestant du respect desdites conditions. En effet, certaines personnes peuvent entrer dans le champ d'application de l'APA sans en bénéficier effectivement.
21. Non cumul avec la déduction d'une pension alimentaire. Le deuxième alinéa du 2 de l'article 199 sexdecies du CGI prévoit que dans le cas où l'emploi est exercé à la résidence d'un ascendant du contribuable, ce dernier renonce au bénéfice des dispositions de l'article 156 du CGI relatives aux pensions alimentaires, pour la pension versée à ce même ascendant.
En pratique, le contribuable pourra choisir entre la réduction d'impôt (le crédit d'impôt n'est pas applicable, voir n° 65 . ) et la déduction d'une pension alimentaire du revenu global prévue au 2° du II de l'article 156 du CGI. Cette option présente les caractères suivants :
- elle est globale. Le choix effectué en faveur de la réduction d'impôt entraîne renonciation à la déduction de l'ensemble des sommes versées à titre de pension alimentaire pour un même ascendant et non pas seulement à la fraction relative aux frais d'emploi du salarié à domicile. En présence de plusieurs ascendants, l'option s'apprécie ascendant par ascendant ;
- elle est annuelle. Elle n'est valable que pour l'année d'imposition des revenus qu'elle concerne ;
- elle est irrévocable. Une fois formulée, elle ne peut plus être remise en cause pour l'année concernée. Toutefois, par analogie avec les mesures prévues en ce qui concerne l'imposition distincte des enfants mineurs et le rattachement des enfants majeurs au foyer de leurs parents, il conviendra dans le cadre de la procédure gracieuse d'accorder aux contribuables concernés la possibilité de revenir sur leur option si celle-ci s'avère défavorable pour eux.
B. NATURE DES SERVICES ÉLIGIBLES
22.Jusqu'à l'imposition des revenus 2006, les prestations rendues par un salarié employé directement par le contribuable devaient être des tâches ménagères et familiales. Par ailleurs, la liste des services prévue par le décret n° 2005-1698 du 29 décembre 2005 (codifiée sous les articles D. 129-35 et D. 129-36 du code du travail) a été applicable pour l'imposition des revenus 2005 et 2006 exclusivement aux associations et entreprises agréées. Ces dispositions ont été commentées par le ministère chargé de l'emploi dans sa circulaire n° 2005-2 précisant notamment les conditions relatives à l'obtention de l'agrément.
23.A compter de l'imposition des revenus 2007, l'article 70 de la loi de finances rectificative pour 2006 (loi n° 2006-1771 du 30 décembre 2006) modifié par l'article 60 de la loi instituant le droit au logement opposable et portant diverses mesures en faveur de la cohésion sociale (loi n°2007-290 du 5 mars 2007) simplifie le dispositif en précisant que la liste des activités éligibles prévue par les articles D. 129-35 et D.129-36 du code du travail s'applique, tant en cas d'emploi direct d'un salarié à domicile que lors du recours à une association, une entreprise ou un organisme ayant reçu un agrément par l'Etat. Ainsi, ouvrent droit à l'avantage fiscal les sommes versées par un contribuable pour :
- l'emploi d'un salarié qui rend des services définis aux articles D. 129-35 et D. 129-36 du code du travail ;
- le recours à une association, une entreprise ou un organisme ayant reçu un agrément délivré par l'Etat et qui rend des services définis aux articles D. 129-35 et D. 129-36 du code du travail ;
- le recours à un organisme à but non lucratif ayant pour objet l'aide à domicile et habilité au titre de l'aide sociale ou conventionné par un organisme de sécurité sociale.
Les articles D. 129-35 et D. 129-36 du code du travail sont issus du décret n° 2005-1698 du 29 décembre 2005 modifié par le décret n° 2007-854 du 14 mai 2007. Ils sont présentés en annexe II à la présente instruction.
Ces dispositions ont été commentées par le ministère chargé de l'emploi dans sa circulaire ANSP/DGEFP/DGAS n° 1-2007 du 15 mai 2007 précisant notamment les conditions relatives à l'obtention de l'agrément. La circulaire est consultable en ligne sur le site « www.servicesalapersonne.gouv.fr » dans la rubrique « les textes de référence ».
1. Emploi direct d'un salarié
24.Le a du 1 de l'article 199 sexdecies du CGI prévoit qu'ouvrent droit à l'avantage fiscal les sommes versées par un contribuable pour l'emploi d'un salarié qui rend des services définis aux articles D. 129-35 et D. 129-36 du code du travail (voir pour la liste des activités de services à domicile, l'annexe II à la présente instruction). Il convient en outre d'apporter les précisions suivantes.
25. Services à la personne à domicile. L'article D. 129-35 du code du travail concerne les activités de services à la personne à domicile relatifs à la garde des enfants, à l'assistance aux personnes âgées, aux personnes handicapées ou aux autres personnes qui ont besoin d'une aide personnelle à leur domicile ou d'une aide à la mobilité dans l'environnement de proximité favorisant leur maintien à domicile ainsi qu'aux tâches ménagères et familiales.
N'entrent donc pas, comme précédemment, dans le champ d'application de l'avantage fiscal les services rendus par les salariés embauchés dans le cadre de l'activité professionnelle de l'employeur ou de son prolongement. Sont ainsi par exemple exclues les sommes payées à des jardiniers affectés à une exploitation agricole. Toutefois, si le contrat de travail prévoit que l'activité s'exerce en partie au profit de l'activité professionnelle de l'employeur et en partie pour son service privé, l'avantage fiscal s'applique à cette dernière quote-part.
26. Jeunes gens placés au pair. Entrent dans le champ d'application de l'avantage fiscal les rémunérations versées aux employés au pair qui exercent leurs activités dans le cadre d'un contrat de travail relevant de la convention collective nationale des salariés du particulier employeur.
En revanche, n'entrent pas dans le champ d'application de l'avantage fiscal, les stagiaires aides familiaux qui sont de jeunes étrangers venus en France dans le but de perfectionner leurs connaissances linguistiques et, éventuellement, professionnelles et d'accroître leur culture générale par une meilleure connaissance du pays de séjour.
Les stagiaires aides familiaux sont placés au pair c'est-à-dire accueillis temporairement au sein d'une famille en contrepartie de prestations. Toutefois, ils ne sont liés à la famille d'accueil que par un simple accord de placement au pair fixant les droits et obligations des deux parties. En conséquence, bien que redevable de cotisations sociales sur une assiette forfaitaire (à l'exclusion de la cotisation d'assurance chômage), la famille d'accueil n'est pas considérée comme un employeur au sens du code du travail.
2. Recours à une association, une entreprise ou un organisme ayant reçu un agrément de l'Etat
27.Le b du 1 de l'article 199 sexdecies du CGI prévoit qu'ouvrent droit à l'avantage fiscal les sommes versées par un contribuable pour le recours à une association, une entreprise ou un organisme ayant reçu un agrément délivré par l'Etat et qui, par conséquent, rend des services définis aux articles D. 129-35 et D. 129-36 du code du travail (voir pour la liste des activités de services à domicile, l'annexe II à la présente instruction).
La procédure d'agrément des organismes de services à la personne est commentée dans la circulaire ANSP/DGEFP/DGAS n°1-2007 du 15 mai 2007 du ministre chargé de l'emploi.
28. Obligation d'un agrément. Il s'agit des associations, des entreprises ou des organismes qui bénéficient de l'agrément prévu à l'article L. 129-1 du code du travail.
Les associations et les entreprises dont l'activité porte sur la garde des enfants ou l'assistance aux personnes âgées, aux personnes handicapées ou aux autres personnes qui ont besoin d'une aide personnelle à leur domicile ou d'une aide à la mobilité dans l'environnement de proximité favorisant leur maintien à domicile ainsi que les centres communaux et intercommunaux d'action sociale au titre de leur activité de garde d'enfants de moins de trois ans à domicile doivent être agréés par l'Etat (code du travail, art. L. 129-1, al 1 er ).
L'agrément est délivré au regard de critères de qualité de service et à condition que l'association ou l'entreprise se consacre exclusivement aux activités mentionnées ci-dessus. Toutefois, les associations intermédiaires, les communes, les centres communaux ou intercommunaux d'action sociale, les établissements publics de coopération intercommunale compétents, les organismes ayant passé convention avec un organisme de sécurité sociale au titre de leur action sociale, ainsi que les organismes publics ou privés gestionnaires d'un établissement ou d'un service autorisé au titre du I de l'article L. 312-1 du code de l'action sociale et des familles peuvent être agréés au titre du présent article pour leurs activités d'aide à domicile (code du travail, art. L. 129-1, al 3).
Peuvent également être agréées les unions et fédérations d'associations pour leurs activités qui concourent directement à coordonner et délivrer les services à la personne.
Peuvent également être agréés :
- les organismes publics ou privés gestionnaires d'un établissement de santé relevant de l'article L. 6111-1 du code de la santé publique (établissements qui assurent ou participent à plusieurs actions : actions médico-sociales, d'éducation pour la santé et de prévention,..) ;
- les centres de santé relevant de l'article L. 6323-1 du même code (centres qui assurent des activités de soins sans hébergement et participent à des actions de santé publique ainsi qu'à des actions de prévention et d'éducation pour la santé et à des actions sociales) ;
- ainsi que les organismes publics ou privés gestionnaires d'un établissement ou d'un service mentionné aux premier et deuxième alinéas de l'article L. 2324-1 du même code pour leurs activités d'aide à domicile.
Peuvent aussi être agréées les résidences-services relevant du chapitre IV bis de la loi n° 65-557 du 10 juillet 1965 fixant le statut de la copropriété des immeubles bâtis pour les services d'aide à domicile rendus aux personnes âgées, handicapées ou aux autres personnes qui ont besoin d'une aide personnelle à leur domicile ou d'une aide à la mobilité dans l'environnement de proximité favorisant leur maintien à domicile.
29. Délivrance de l'agrément. L'agrément des associations, des entreprises et des organismes publics mentionnés à l'article L. 129-1 du code du travail est délivré par le préfet de département du lieu d'implantation de leur siège social dans un délai de deux mois à compter de la date de réception de la demande d'agrément, dès lors que le dossier est complet. Le silence gardé par le préfet de département pendant plus de deux mois vaut décision d'acceptation (article R. 129-1, I, al. 1 er du code du travail).
L'agrément est valable sur l'ensemble du territoire national. Lorsque l'association ou l'entreprise comporte plusieurs établissements, l'ouverture d'un établissement fait l'objet d'une déclaration préalable auprès du préfet de département du lieu d'implantation du nouvel établissement (C. trav. art. R. 129-1, I, al. 2).
Lorsque les services portent partiellement ou en totalité sur la garde d'enfants de moins de trois ans ou l'assistance aux personnes âgées, handicapées ou dépendantes, l'agrément est délivré par le préfet de département du lieu d'implantation du siège social de l'association ou de l'entreprise après avis du président du conseil général sur la capacité des associations et des entreprises demandant l'agrément à assurer une prestation de qualité et sur l'affectation de moyens humains, matériels et financiers proportionnés à cette exigence (C. trav. art. R. 129-1, II, al. 1 er ). Lorsque l'association ou l'entreprise compte plusieurs établissements, le préfet de département du lieu d'implantation du siège social de l'association ou de l'entreprise recueille l'avis des présidents de conseil général du lieu d'implantation de chaque établissement, par l'intermédiaire des préfets de département territorialement compétents (C. trav. art. R. 129-1, II, al. 2).
En tout état de cause, il n'incombe pas à l'administration fiscale de remettre en cause cet agrément.
30. Critère de l'activité exclusive. Jusqu'à l'imposition des revenus de 2006, l'avantage fiscal était applicable aux services rendus par des organismes qui avaient pour activité exclusive des activités de services à la personne. Cette condition d'activité exclusive, qui était liée au mécanisme d'agrément de ces organismes, était cependant soumise à quelques exceptions. Ces exceptions ont fait l'objet d'une extension importante suite à l'article 14 de la loi de financement de la sécurité sociale pour 2007. Les organismes dispensés du respect de la condition d'activité exclusive doivent s'engager à établir une comptabilité séparée relative à leurs activités de services à la personne.
La nouvelle rédaction de l'article 199 sexdecies du CGI tire les conséquences pratiques en supprimant la référence au critère de l'activité exclusive sans préjudice toutefois des dispositions applicables, au regard du code du travail, aux entreprises ou organismes pour l'octroi de leur agrément.