B.O.I. N° 29 du 5 MARS 2008
Section 4 :
Conséquences des changements de la situation matrimoniale du contribuable
A. BÉNÉFICE DE LA REDUCTION D'IMPÔT SUR LE REVENU
100.Les dispositions de l'article 6 du CGI conduisent à distinguer trois contribuables l'année du mariage ou de la conclusion d'un pacte civil de solidarité (PACS), du divorce ou de la séparation et deux contribuables l'année du décès de l'un des conjoints. La situation de ces contribuables doit être appréciée distinctement au regard des limites de dépenses à retenir pour le calcul des réductions d'impôt sur le revenu.
101.De plus, l'année du mariage, de la conclusion du PACS, du divorce (ou de la séparation) ou du décès de l'un des époux ou partenaires, la répartition des dépenses ouvrant droit à la réduction d'impôt sur le revenu s'effectue en tenant compte de la date de leur paiement.
Ainsi :
- lorsque le versement d'une souscription ouvrant droit à la réduction d'impôt sur le revenu est effectué avant la date du mariage ou de la conclusion du PACS, la réduction d'impôt sur le revenu est imputée en totalité sur la déclaration du contribuable, personne seule, qui a investi, avec le plafond correspondant. Cela étant, ce dernier peut obtenir, par voie de réclamation contentieuse, l'imputation du solde de cette réduction d'impôt sur la déclaration du couple marié ;
- lorsque le versement d'une souscription ouvrant droit à la réduction d'impôt sur le revenu a lieu après la date du mariage, de la conclusion du PACS ou du divorce (ou de la séparation), la réduction d'impôt sur le revenu sera imputée sur la déclaration du couple soumis à imposition commune, avec le plafond correspondant. Cela étant, le conjoint qui a effectué l'investissement peut obtenir, par voie de réclamation contentieuse, l'imputation du solde de cette réduction d'impôt sur sa déclaration en tant que personne seule ;
- en cas de versement d'une souscription ouvrant droit à la réduction d'impôt sur le revenu avant la date du décès de l'un des époux ou partenaires liés par un PACS, la réduction d'impôt sur le revenu sera imputée sur la déclaration du couple soumis à imposition commune avec le plafond correspondant. Cela étant, si l'investissement a été effectué par le conjoint ou partenaire survivant, celui-ci peut obtenir, par voie de réclamation contentieuse, l'imputation du solde de cette réduction d'impôt sur sa déclaration en tant que personne seule.
Remarque : Les règles décrites ci-dessus s'appliquent également dans les mêmes conditions lorsque le changement de la situation familiale se produit au cours de la période de report de la fraction excédentaire des versements (cf. n° 65 à 70 ).
102.Dans l'hypothèse du décès de l'un des époux ou partenaires soumis à imposition commune, le bénéfice de la réduction d'impôt sur le revenu n'est pas remis en cause pour le passé et l'année en cours, sans aucune obligation de conservation pour les ayants-droit des titres reçus en contrepartie de la souscription. (cf. 1 er tiret du n° 91)
Pour l'avenir, il est admis que le conjoint survivant puisse continuer à bénéficier de la réduction d'impôt sur le revenu au titre de la fraction des versements réalisés excédant la limite annuelle, à condition qu'il conserve les titres jusqu'au terme du délai initialement prévu.
103. Exemple 1 : Le 15 mars 2007, un contribuable célibataire souscrit au capital d'une PME française non cotée et verse 70 000 €. En juillet 2007, il se marie.
Il bénéficiera d'une réduction d'impôt sur le revenu de 5 000 €, calculée dans la limite du plafond annuel de 20 000 €, imputable sur l'impôt brut dû par le contribuable au titre des revenus dont il a disposé pendant l'année de son mariage jusqu'à la date de celui-ci.
Le montant de cet impôt n'étant égal qu'à 3 500 €, le solde de la réduction d'impôt sur le revenu, soit 1 500 € (5 000 € - 3 500 €), pourra être imputé, par voie de réclamation contentieuse, sur l'impôt dû au titre de la déclaration commune du couple (déclaration comprenant les revenus perçus par les deux époux pendant l'année de leur mariage et à compter de la date de celui-ci).
La fraction excédentaire du versement réalisé en 2007, soit 50 000 €, fera l'objet d'un report au titre des années suivantes.
En 2008, le contribuable marié bénéficiera ainsi d'une réduction d'impôt sur le revenu calculée dans la limite du plafond de 40 000 €, soit une réduction d'impôt sur le revenu annuelle de 10 000 € imputable sur l'imposition commune. La fraction excédentaire reportable sera de 10 000 € (50 000 € - 40 000 €).
En 2009, il pourra bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu de 2 500 € calculée sur le solde de l'investissement de 2007, soit 10 000 €.
104. Exemple 2 : Un contribuable célibataire souscrit en mars 2007 à une augmentation de capital d'une PME non cotée française et verse 80 000 €.
Après son mariage intervenu en juillet 2007, il souscrit à une nouvelle augmentation du capital de la société et procède à un versement de 65 000 € en décembre 2007.
Le contribuable bénéficiera d'une réduction d'impôt sur le revenu au titre de chacun des deux versements effectués en 2007 :
- au titre du versement effectué en mars 2007, 80 000 € (plafonné à 20 000 € ) x 25 % = 5 000 € de réduction d'impôt sur le revenu et une fraction excédentaire reportable de 60 000 €.
→ Cette réduction d'impôt de 5 000 € s'imputera sur l'impôt sur le revenu dû par le contribuable célibataire qui a participé à la souscription. Le solde éventuellement non imputé pourra être imputé sur l'impôt sur le revenu dû par le couple ;
- au titre du versement effectué en décembre 2007, 65 000 € (plafonné à 40 000 €) x 25 % = 10 000 € de réduction d'impôt sur le revenu et une fraction excédentaire reportable de 25 000 €.
→ Cette réduction d'impôt de 10 000 € s'imputera sur l'impôt sur le revenu dû par le contribuable marié. Le solde éventuellement non imputé pourra être imputé sur l'impôt sur le revenu dû par le contribuable célibataire qui a réalisé la souscription.
La fraction excédentaire des versements effectués en 2007, soit 85 000 € (60 000 € + 25 000 €), fera l'objet d'un report au plus sur les quatre années suivantes.
Le contribuable bénéficiera ainsi d'une réduction d'impôt sur le revenu :
- d'un montant de 10 000 €, calculée dans la limite annuelle de 40 000 €, pour les années 2008 et 2009 ;
- d'un montant de 1 250 €, calculée sur le solde de la fraction excédentaire, soit 5 000 € pour l'année 2010.
B. REMISE EN CAUSE DE LA REDUCTION D'IMPÔT SUR LE REVENU
105.Le plafond de la reprise en cas de modification de la situation matrimoniale des contribuables est déterminé comme suit :
- cession de titres après le mariage ou la conclusion du PACS : il y a lieu de faire masse des avantages obtenus par les époux sur la base de la totalité des titres de même nature acquis séparément et conjointement ;
- cession de titres après le divorce ou la rupture du PACS 18 : il convient de totaliser les avantages obtenus à concurrence des titres qui appartiennent en propre au contribuable et, lorsque celui-ci était marié sous le régime de la communauté de biens, de ceux qui lui ont été attribués lors de la dissolution de la communauté de biens.
TITRE 3 :
OBLIGATIONS DECLARATIVES DES SOCIETES ET DES SOUSCRIPTEURS
106.Les obligations déclaratives incombant aux souscripteurs et aux sociétés bénéficiaires des souscriptions sont fixées à l'article 46 AI bis de l'annexe III du CGI.
Section 1 :
Obligations incombant aux sociétés
A. OBLIGATIONS APPLICABLES JUSQU'AU 26 DECEMBRE 2007
I. Tenue de comptes spéciaux
107.Les contribuables qui entendent bénéficier de la réduction d'impôt sur le revenu en informent la société au capital de laquelle ils ont souscrit, au plus tard le 31 décembre de l'année de la souscription.
108.La société est alors tenue d'inscrire sur un compte spécial, par date de souscription, les actions ou parts sociales qui ouvrent droit à cet avantage. La société inscrit également en regard de ces titres le montant des souscriptions ainsi que la date et le montant des versements opérés. Elle assure le suivi des titres inscrits sur les comptes spéciaux ouverts au nom des souscripteurs jusqu'à l'expiration de la cinquième année qui suit celle de la souscription.
Toutefois, pour les souscriptions réalisées à compter du 21 février 2005, la société dont les titres sont admis aux négociations sur un marché organisé non réglementé sera dispensée de cette obligation.
II. Délivrance aux souscripteurs d'un état attestant la réalité des opérations
109.La société délivre aux souscripteurs qui lui ont fait connaître, avant le 31 décembre de l'année de la souscription, leur intention de bénéficier de la réduction d'impôt sur le revenu, un état individuel qui mentionne les renseignements suivants :
- l'objet pour lequel il est établi, c'est-à-dire l'application de l'article 199 terdecies 0 A du CGI ;
- la raison sociale, l'objet social et le siège social ;
- l'identité et l'adresse du souscripteur ;
- le nombre de titres souscrits, le montant et la date de leur souscription ;
- le montant et la date des versements effectués au titre de la souscription au capital initial ou aux augmentations de capital.
110.En outre, cet état doit préciser que la société remplit les conditions mentionnées aux c, d et e du I de l'article 199 terdecies-0 A du CGI dans sa rédaction en vigueur jusqu'au 31 décembre 2006 (conditions tenant au régime d'imposition, au chiffre d'affaires ou total de bilan et à la détention du capital de la société).
III. Cession ou rachat des titres
111.Lorsque les titres dont la souscription a ouvert droit à la réduction d'impôt sur le revenu sont cédés ou rachetés ou lorsque les apports en numéraire sont remboursés avant la fin de la cinquième année qui suit celle de la souscription, la société adresse au souscripteur et à la direction des services fiscaux du domicile de celui-ci un état individuel. Celui-ci comprend, outre les informations indiquées ci-dessus, le nombre des titres cédés ou rachetés ainsi que le montant et la date de la cession, du rachat ou du remboursement des apports. Il doit être délivré avant le 16 février de l'année qui suit celle de la cession, du rachat ou du remboursement des apports.
IV. Cas particulier
112.En cas de cession à titre gratuit (donation), la société adresse à la direction des services fiscaux du domicile du donateur, c'est-à-dire le souscripteur initial, un état individuel qui mentionne cette opération. Le compte sur lequel sont inscrits les titres, qui porte la mention de l'identité du donateur, est annoté des nom et adresse du donataire.
113.Lorsque le donataire cède à titre onéreux tout ou partie des titres dans les cinq années qui suivent celle au cours de laquelle l'acquéreur initial a obtenu la réduction d'impôt sur le revenu la plus récente, la société adresse à ce dernier et à la direction des services fiscaux de son domicile un état individuel qui mentionne les indications prévues ci-dessus dans cette situation.
B. OBLIGATIONS APPLICABLES A COMPTER DU 27 DECEMBRE 2007
I. Société opérationnelle non cotée
114.La société délivre aux souscripteurs qui entendent bénéficier de la réduction d'impôt sur le revenu, un état individuel qui mentionne les renseignements suivants :
- l'objet pour lequel il est établi, c'est-à-dire l'application de l'article 199 terdecies 0-A du CGI ;
- la raison sociale, l'objet social et le siège social ;
- l'identité et l'adresse du souscripteur ;
- le nombre de titres souscrits, le montant et la date de leur souscription ;
- le montant et la date des versements effectués au titre de la souscription au capital initial ou aux augmentations de capital.
En outre, cet état doit préciser que la société remplit les conditions mentionnées aux c, d et e du 2° du I de l'article 199 terdecies-0 A du CGI dans sa rédaction en vigueur à compter du 1 er janvier 2007 (conditions tenant au régime d'imposition et à l'activité de la société, ainsi qu'au respect par cette dernière de la définition communautaire de la PME).
II. Société holding non cotée
115.La société holding délivre aux souscripteurs qui entendent bénéficier de la réduction d'impôt sur le revenu, l'état individuel prévu au n° 114 .
116.En outre, pour chaque souscription en numéraire au capital initial ou aux augmentations de capital réalisée par la société holding dans des PME opérationnelles non cotées avec les capitaux qu'elle a reçus au titre de la constitution de son capital initial ou de l'augmentation de son capital à laquelle le contribuable a souscrit, et avant la date de clôture de l'exercice au cours duquel ce dernier a procédé au versement de tout ou partie de sa souscription, l'état individuel doit mentionner les renseignements suivants :
- la raison sociale, l'objet social et le siège social de la société bénéficiaire de la souscription de la société holding ;
- le nombre de titres souscrits, le montant et la date de leur souscription ;
- la date et le montant des versements effectués au titre de la souscription au capital initial ou aux augmentations de capital effectuées par la société holding.
Remarque : afin de permettre au contribuable de déterminer le montant des versements servant de base au calcul de la réduction d'impôt sur le revenu (montant qu'il devra reporter sur sa déclaration de revenus), la société holding indique également, dans l'état individuel susvisé, la proportion des versements qu'elle a effectués, au cours de l'exercice, au titre de souscriptions en numéraire au capital de PME opérationnelles non cotées sur un marché réglementé à l'aide des fonds reçus, au cours ce même exercice, dans le cadre de la constitution de son capital initial ou de l'augmentation de capital à laquelle le contribuable a souscrit (cf. n° 54 à 59 ).