B.O.I. N° 58 du 30 MAI 2008
CHAPITRE 3 :
PRISE EN COMPTE DES HEURES SUPPLÉMENTAIRES OU COMPLÉMENTAIRES EXONÉRÉES D'IMPÔT SUR LE REVENU POUR LA DÉTERMINATION DU REVENU FISCAL DE RÉFÉRENCE ET LE CALCUL DE LA PRIME POUR L'EMPLOI
88.Les contribuables dont le montant du revenu n'excède pas certaines limites définies à l'article 1417 du CGI bénéficient d'abattements, d'exonérations ou de dégrèvements pour la taxe foncière sur les propriétés bâties et la taxe d'habitation afférentes à leur résidence principale (articles 1391, 1391 B, 1411, 1414, 1414 A du CGI) et, sous certaines conditions liées à l'exercice d'une activité professionnelle, de la prime pour l'emploi (PPE).
89.Les II et III de l'article 1 er de la loi n° 2007-1223 du 21 août 2007 en faveur du travail, de l'emploi et du pouvoir d'achat précisent les modalités de calcul du revenu fiscal de référence (RFR) mentionné à l'article 1417 du CGI et de la prime pour l'emploi prévue par l'article 200 sexies du même code.
90.Sont ainsi retenues pour la détermination du RFR et pour le calcul de la PPE les rémunérations versées au titre des heures supplémentaires ou complémentaires exonérées d'impôt sur le revenu en application de l'article 81 quater du CGI.
91.Les obligations déclaratives des contribuables sont aménagées en conséquence.
Section 1 :
Prise en compte des rémunérations versées au titre des heures supplémentaires ou complémentaires pour la détermination du revenu fiscal de référence (RFR)
92.Le revenu fiscal de référence (RFR) s'entend du montant net des revenus 28 et plus-values du foyer fiscal du redevable retenus pour l'établissement de l'impôt sur le revenu de l'année précédente, majoré, le cas échéant, du montant des revenus soumis aux prélèvements libératoires en application de l'article 125 A, de ceux visés aux articles 81 A et 81 B, de ceux mentionnés au I de l'article 204-0 bis du CGI retenus pour leur montant net de frais d'emploi pour lesquels l'option prévue au III du même article n'a pas été exercée, de ceux perçus par les fonctionnaires des organisations internationales ainsi que de ceux exonérés par application d'une convention internationale relative aux doubles impositions, du montant de certaines charges déductibles et de certains revenus professionnels exonérés d'impôt sur le revenu.
93.Le II de l'article 1 er de la loi « TEPA » complète la définition du RFR en y incluant les revenus afférents aux rémunérations des heures supplémentaires et complémentaires exonérées d'impôt sur le revenu en application de l'article 81 quater du CGI.
94.Ces revenus sont retenus pour leur montant net (c'est-à-dire après déduction des frais professionnels sous la forme du forfait de 10 % ou pour leur montant réel et justifié) pour le calcul du RFR.
95.Il est rappelé que les rémunérations perçues au titre des heures supplémentaires ou complémentaires effectuées avant le 1 er octobre 2007 et non exonérées d'impôt sur le revenu sont d'ores et déjà prises en compte pour le calcul du RFR puisqu'elles sont incluses dans le montant net des revenus.
96.La prise en compte pour la détermination du RFR des revenus perçus au titre des heures supplémentaires ou complémentaires exonérés d'impôt sur le revenu en application de l'article 81 quater est applicable à compter du 1 er octobre 2007.
97.Ces modalités de calcul sont donc applicables pour les impositions de taxe foncière sur les propriétés bâties et de taxe d'habitation afférentes à l'habitation principale établies à compter de l'année 2008.
Section 2 :
Prise en compte des rémunérations versées au titre des heures supplémentaires ou complémentaires pour le calcul de la prime pour l'emploi (PPE)
98.Pour bénéficier de la prime pour l'emploi (PPE), les conditions suivantes doivent notamment être réunies :
- le RFR du foyer fiscal ne doit pas excéder certaines limites fixées à 16 251 € pour la première part d'une personne célibataire, veuve ou divorcée et à 32 498 € pour les deux premières parts d'un couple marié ou pacsé soumis à imposition commune pour le calcul de la PPE versée en 2008 sur les revenus de 2007 ;
- le revenu procuré par l'activité professionnelle doit être compris entre certaines limites. Dans la généralité des cas, le revenu d'activité déclaré doit, pour chaque actif, être compris entre 3 743 € et 17 451 € (montants retenus pour la PPE versée en 2008 au titre des revenus de 2007). Cette dernière limite peut être portée à 26 572 € pour tenir compte de certaines situations familiales. En cas d'activité à temps partiel ou sur une fraction de l'année civile, le revenu déclaré doit être converti en équivalent temps plein pour en apprécier l'importance par rapport aux limites de 17 451 € et de 26 572 €.
99.Le III de l'article 1 er de la « loi TEPA », qui complète à cet effet le e du 3° du B du I de l'article 200 sexies du CGI, prévoit que les revenus perçus en rémunération des heures supplémentaires et complémentaires exonérées d'impôt sur le revenu en application de l'article 81 quater du même code sont inclus dans les revenus pris en compte pour le calcul de la PPE.
A. REVENUS DU FOYER FISCAL
100.La PPE est accordée à la condition que l'ensemble des revenus du foyer fiscal, y compris les revenus d'activité professionnelle susceptibles d'ouvrir droit au bénéfice de cette prime, n'excède pas certaines limites. Le montant du revenu à prendre en compte pour apprécier la condition de revenus du foyer correspond au RFR tel que celui-ci est défini au IV de l'article 1417 du CGI.
101.Le montant du RFR du foyer fiscal tient compte des revenus exonérés d'impôt sur le revenu en application de l'article 81 quater du CGI (cf. n° 93 ).
B. REVENUS D'ACTIVITÉ PROFESSIONNELLE
102.Pour bénéficier de la PPE, les revenus d'activité professionnelle doivent être supérieurs ou égaux à 3 743 € et inférieurs ou égaux à 17 451 € ou à 26 572 .€
103.Les revenus d'activité professionnelle retenus pour l'appréciation de ces limites sont ceux déclarés au titre de l'année d'imposition par chaque membre du foyer fiscal sur la déclaration d'ensemble des revenus.
104.Sont également pris en compte les revenus afférents aux heures supplémentaires ou complémentaires exonérés d'impôt sur le revenu en application de l'article 81 quater du CGI.
105.Ces revenus sont retenus pour leur montant brut payé au salarié, donc avant toute déduction de frais professionnels (déduction forfaitaire de 10 % ou frais réels).
106.Il est rappelé que les rémunérations versées au titre des heures supplémentaires ou complémentaires effectuées avant le 1 er octobre 2007, qui ne sont pas exonérées d'impôt sur le revenu, sont comprises dans les revenus déclarés au titre de l'année d'imposition 2007.
C. EXERCICE DE L'ACTIVITÉ SALARIÉE À TEMPS PARTIEL OU SUR UNE PARTIE DE L'ANNÉE CIVILE
107.Lorsque l'activité est exercée à temps partiel ou sur une partie de l'année civile ou lorsqu'au cours d'une année civile survient l'un des événements mentionnés aux 4, 5 et 6 de l'article 6 du CGI, les revenus d'activité professionnelle doivent être convertis en équivalent temps plein.
108.Les revenus d'activité professionnelle convertis en équivalent temps plein s'entendent, conformément au n° 103 et 104 , des revenus déclarés mais également des revenus perçus en rémunération des heures supplémentaires ou complémentaires exonérés d'impôt sur le revenu en application de l'article 81 quater du CGI.
109.La conversion de ces revenus en équivalent temps plein s'effectue selon les modalités suivantes.
110.Le revenu d'activité professionnelle déterminé conformément au n° 108 est converti en équivalent temps plein par application d'un coefficient correspondant au rapport existant entre 1 820 heures et le nombre d'heures effectivement rémunérées au cours de l'année ou de chacune des périodes faisant l'objet d'une déclaration.
111.Ce nombre d'heures tient compte du nombre d'heures rémunérées au titre des heures supplémentaires ou complémentaires exonérées d'impôt sur le revenu en application de l'article 81 quater précité du CGI.
112.Lorsque les personnes ne connaissent que leur quotité de temps de travail, le nombre d'heures rémunérées est déterminé en fonction du tableau de correspondance figurant au n° 8 de la fiche n° 2 du BOI 5 B-12-01 .
D. MONTANT DE LA PPE
113.Le calcul de la PPE est effectué, dans un premier temps, sur le total des revenus d'activité professionnelle de chaque actif au sein du foyer fiscal puis, dans un second temps, déterminé pour le foyer fiscal en tenant compte, le cas échéant, de la composition du foyer et des charges de famille.
114.Pour le calcul du montant de la PPE, les revenus de l'activité professionnelle s'entendent des revenus d'activité professionnelle déclarés majorés des revenus bruts perçus en rémunération des heures supplémentaires ou complémentaires.
115.Ces revenus sont convertis, le cas échéant, en équivalent temps plein.
E. DATE D'ENTRÉE EN VIGUEUR
116.Les modalités de prise en compte des revenus perçus en rémunération des heures supplémentaires ou complémentaires exonérés d'impôt sur le revenu en application de l'article 81 quater du CGI pour apprécier l'éligibilité du contribuable à la PPE ainsi que pour en déterminer le montant sont applicables à compter du 1 er octobre 2007.
117.Elles s'appliquent donc pour la première fois pour le versement de la PPE en 2008.
CHAPITRE 4 :
DOCUMENTS DE CONTROLE ET OBLIGATIONS DÉCLARATIVES
Section 1 :
Les documents de contrôle et obligations déclaratives des employeurs
A. LES DOCUMENTS DE CONTRÔLE
I. Les documents prévus par le code du travail
118.Les articles D. 3171-1 à D. 3171-15 du code du travail prévoient d'ores et déjà divers documents nécessaires au décompte du temps de travail.
1. Le bulletin de paie
119.Au moment de chaque versement de la rémunération, l'employeur doit délivrer au salarié un bulletin de paie. Ce dernier doit comporter un certain nombre de mentions obligatoires prévues par l'article R. 3243-1 du code du travail, notamment la période et le nombre d'heures de travail auxquels se rapporte le salaire en distinguant, s'il y a lieu, les heures qui sont payées au taux normal et celles qui comportent une majoration pour heures supplémentaires ou pour toute autre cause et en mentionnant le ou les taux appliqués aux heures correspondantes.
120.Pour les salariés dont la rémunération est déterminée sur la base d'un forfait hebdomadaire ou mensuel en heures, d'un forfait annuel en heures ou en jours, le bulletin de paie doit mentionner la nature et le volume du forfait auquel se rapporte le salaire.
2. La modulation du temps de travail et la réduction du temps de travail par attribution de jours de repos
121.Sur le bulletin de paie, est indiquée la durée du travail mensuelle sur la base de laquelle est calculée la rémunération « lissée ». En revanche, en l'absence de lissage, c'est le nombre d'heures réellement effectuées au cours du mois considéré qui doit y être mentionné.
Dans tous les cas, un document annexé au bulletin de paie mentionnant les heures effectuées depuis le début de la période de référence doit être remis au salarié à la fin de cette période ou lors de son départ s'il a lieu en cours de période, conformément à l'article D. 3171-13 du code du travail.
3. Les cadres au forfait jours
122.Conformément à l'article D. 3171-10 du code du travail, la durée de travail des cadres soumis au forfait jours est décomptée chaque année par récapitulation du nombre de journées ou demi-journées travaillées par chaque salarié.
II. Les documents prévus par le code de la sécurité sociale
123.L'article D. 241-25 du code de la sécurité sociale donne accès aux inspecteurs du recouvrement et aux agents du service des impôts compétent aux documents visés aux articles D. 3171-1 à D. 3171-15 du code du travail, qui comportent pour chaque salarié la récapitulation du nombre d'heures de travail effectuées. Toutefois, la présentation du décompte peut varier d'une entreprise à l'autre.
Aussi, si les documents existants ne mentionnent pas de façon expresse le nombre d'heures supplémentaires ou complémentaires effectuées, en fonction du taux de majoration auxquelles elles sont rémunérées ainsi que le mois au cours duquel elles ont été rémunérées, ils doivent être complétés, au moins une fois par an, par un récapitulatif hebdomadaire par salarié comprenant ces informations.
124.A titre d'exemple, ces informations peuvent être présentées de la façon suivante 29 :
125.Pour les salariés dont les heures supplémentaires ne sont pas décomptées de façon hebdomadaire, sauf si les documents prévus par le code du travail mentionnés ci-dessus comportent déjà cette information, le récapitulatif comporte le nombre d'heures de travail effectuées pour chaque semaine au cours desquelles des heures supplémentaires auront été effectuées.
126.L'ensemble de ces informations, qui peut être produit sur support dématérialisé, doit être tenu par l'employeur à la disposition des administrations concernées.
127.Lorsque les heures supplémentaires résultent d'une durée collective hebdomadaire supérieure à la durée légale et font l'objet d'une rémunération mensualisée, l'employeur doit seulement indiquer cette durée collective à l'inspecteur. En revanche, si des heures supplémentaires sont effectuées au-delà de cette durée collective, l'employeur est soumis aux mêmes obligations de mise à disposition d'informations que celles prévues en cas de durée individuelle du travail (n° 123 et 124 ).
B. LES OBLIGATIONS DÉCLARATIVES DES EMPLOYEURS
128.L'employeur doit porter dans la déclaration annuelle des données sociales (DADS) ou, s'il ne relève pas du régime général de sécurité sociale, sur la déclaration des salaires n° 2460 :
- le nombre d'heures supplémentaires ou complémentaires, ou le nombre de jours auxquels le salarié a renoncé, qui ouvrent droit à l'exonération d'impôt sur le revenu ;
- le montant de la rémunération correspondante. Compte tenu du mécanisme de réduction de cotisations et contributions salariales, en application de l'article L. 241-17 du code de la sécurité sociale, qui s'applique également aux heures supplémentaires et complémentaires exonérées d'impôt sur le revenu conformément à l'article 81 quater du CGI, le montant à reporter sur la DADS ou la déclaration n° 2460 est égal à la rémunération brute des heures (ou jours) supplémentaires et complémentaires.
129.La CSG et la CRDS assises sur les heures supplémentaires ou complémentaires exonérées sont déductibles dans leur intégralité (taux global de 8 % sur 97 % du montant brut des sommes correspondantes) de la rémunération brute imposable.
130.En outre, lorsque le taux moyen de cotisations et contributions salariales légalement obligatoires est supérieur au taux maximum de la réduction proportionnelle de cotisations salariales (21,50 %) 30 , le reliquat est déductible de la rémunération brute imposable. Sont également déductibles les cotisations aux régimes obligatoires de retraite supplémentaire ou de prévoyance complémentaire d'entreprise (dits " article 83 " ) calculées sur la rémunération exonérée des heures (ou jours) supplémentaires et des heures complémentaires.
131.Le montant à déclarer sur la DADS ou la déclaration n° 2460 en vue du calcul effectif de l'impôt sur le revenu (rubrique n° 6 case « revenus d'activité nets imposables ») sera ainsi déterminé en retirant du total des rémunérations brutes (correspondant aux heures normales, aux heures - ou jours - supplémentaires et aux heures complémentaires) :
- le total des cotisations et contributions sociales fiscalement déductibles en application de la loi (1° à 2° ter de l'article 83 et I de l'article 154 quinquies du CGI) : il s'agit de l'ensemble des sommes payées, c'est-à-dire des cotisations et contributions sociales concernées calculées sur l'ensemble de la rémunération (heures normales + heures ou jours supplémentaires et heures complémentaires) diminuées de la réduction proportionnelle de cotisations salariales sur les heures ou jours supplémentaires et sur les heures complémentaires, mais majorées de la CSG non déductible (2,4 %) et de la CRDS (0,5 %) afférentes à ces heures ou jours supplémentaires ou complémentaires ;
- le montant déclaré sur les cases dédiées à la rémunération des heures ou jours supplémentaires et des heures complémentaires exonérées, définie ci-dessus.
132.A partir du bulletin de paie figurant à titre d'exemple dans la circulaire n° DSS/5B/2007/358 du 1 er octobre 2007 précitée (cf. annexe 3), pour retrouver le salaire « net imposable » à partir du montant du salaire « net à payer », il convient de majorer ce dernier du montant de la CSG (29,8 €) et de la CRDS (6,21 €) non déductibles calculées sur la rémunération des heures normales (1 241,67 €) et de le diminuer du montant de la réduction de cotisations salariales sur les heures supplémentaires (105,50 €).