TITRE 4 SORT ET SURVEILLANCE DES PROVISIONS
TITRE 4
SORT ET SURVEILLANCE DES PROVISIONS
1 Il appartient au service, avant d'admettre une provision en déduction, d'apprécier au vu des renseignements fournis par l'entreprise si cette provision est justifiée et remplit bien les diverses conditions exigées par les textes légaux.
2Les provisions constituent en effet des déductions motivées par des pertes ou par des charges dont la réalisation n'est que probable et dont le montant fait, le plus souvent, l'objet d'une évaluation. L'article 39-1-5° (1er al.) du CGI subordonne donc leur admission en franchise d'impôt au respect de certaines conditions de fond et de forme qui ont été exposées au titre premier ci-avant.
3Si les conditions légales sont remplies, la déduction opérée au titre de la provision est admise. Mais elle doit faire l'objet d'une surveillance dès lors qu'elle présente, par définition, un caractère provisoire. À cet égard, le 10e alinéa de l'article 39-1-5° du CGI prévoit le rapport aux résultats de l'entreprise des provisions qui, en tout ou partie, reçoivent un emploi non conforme à leur destination ou deviennent sans objet au cours d'un exercice ultérieur ; il précise également les conditions dans lesquelles ce rapport doit être effectué.
4Si tel n'est pas le cas, la provision est irrégulière dès sa constitution et il convient de notifier immédiatement le redressement correspondant.
On peut observer toutefois, qu'étant donné la généralité des termes de l'article 39-1-5°, le service peut être amené, après avoir admis le principe de la déduction d'une provision, à réviser son appréciation première et estimer ultérieurement que la déduction initiale n'était pas justifiée.
5L'étude du sort des provisions sera donc conduite en distinguant selon que les provisions ont été ou non régulièrement constituées.
CHAPITRE PREMIER
SORT ET SURVEILLANCE DES PROVISIONS RÉGULIÈREMENT CONSTITUÉES
Lorsqu'une provision a été régulièrement constituée, c'est-à-dire lorsqu'elle a satisfait dès l'origine aux conditions de fond et de forme prévues à l'article 39-1-5° (1er al.) du CGI, son montant est venu en déduction du résultat fiscal de l'exercice au cours duquel elle a été inscrite en comptabilité. Elle constitue donc une déduction, dans le compte de résultat d'un exercice, en prévision de pertes ou de charges qui devraient affecter les résultats d'exercices ultérieurs.
Trois situations sont susceptibles de se présenter. En effet, postérieurement à sa constitution, une provision peut :
- être utilisée conformément à son objet, lorsque la perte ou la charge envisagée se réalise ;
- devenir sans objet, lorsque le risque de perte ou de charge qu'elle était destinée à couvrir disparaît ;
Ces deux premières situations entraînent des conséquences comptables et fiscales identiques.
- être détournée de son objet, lorsqu'elle reçoit un emploi non conforme à sa destination.
SECTION 1
Provisions utilisées conformément à leur objet
A. DEFINITION ET CONSEQUENCES
1Une provision est utilisée conformément à son objet lorsque :
- la perte ou la charge en vue de laquelle elle a été constituée s'est réalisée et a été enregistrée au débit du compte de charges correspondant à sa nature ;
- corrélativement elle a fait l'objet d'une reprise par le crédit du compte de produits approprié.
B. CAS PARTICULIER : SORTIE D'ACTIF D'UNE IMMOBILISATION AYANT FAIT L'OBJET D'UNE PROVISION POUR DÉPRÉCIATION
2Le montant de la plus ou moins-value est déterminé abstraction faite de l'existence éventuelle d'une provision pour dépréciation. Dans l'hypothèse où une telle provision aurait été constituée elle doit être reprise comptablement à la clôture de l'exercice de sortie d'actif comme devenue sans objet.
3Exemple :
Soit une entreprise dont l'exercice coïncide avec l'année civile et qui cède, le 30 juin 1995, pour un prix de 400 000 F, un terrain acquis pour 500 000 F en 1984, utilisé depuis cette époque pour les besoins de l'exploitation et pour lequel une provision pour dépréciation de 250 000 F figurait au bilan de clôture de l'exercice 1994.
La cession dégage une moins-value de :
500 000 F - 400 000 F = 100 000 F
S'agissant d'un élément non amortissable détenu depuis plus de deux ans, cette moins-value est une moins-value à long terme. L'entreprise doit effectuer la reprise comptable de la provision (250 000 F) au titre de l'exercice 1995 et tenir compte de la moins-value (100 000 F) pour déterminer la plus-value ou la moins-value nette à long terme de cet exercice.
Supposons à présent que le terrain cédé le 30 juin 1995 ait été acquis le 1er septembre 1993 et ait donné lieu à constitution d'une provision pour dépréciation de 250 000 F à la clôture de l'exercice 1994.
Dans ce cas, la moins-value subie (100 000 F) est une moins-value à court terme, puisqu'elle provient d'un élément cédé moins de deux ans après son acquisition.
Elle concoure donc à la formation du résultat fiscal de l'exercice 1995. Corrélativement l'entreprise doit effectuer la reprise comptable de la provision (250 000 F) au titre du même exercice.