SECTION 2 RÉGIME FISCAL
SECTION 2
Régime fiscal
A. ACTE CONSTITUTIF DU BAIL À CONSTRUCTION
1Les baux à construction sont soumis, sur option, à la TVA et corrélativement exonérés du droit de bail.
Il est précisé qu'en toute hypothèse, le bail à construction est exonéré de la taxe départementale de publicité foncière, en vertu de l'article 743-1° du CGI (cf. supra 7 E 217, n° 6 ).
I. Option pour l'assujettissement à la TVA
1. Modalités d'exercice de l'option.
2L'option pour le paiement de la TVA doit être formulée dans l'acte portant bail à construction (CGI, annexe II, art. 201 quater A ). Elle doit être exercée par le bailleur lorsque le terrain faisant l'objet du bail était déjà placé dans le champ d'application de la TVA immobilière.
En revanche, c'est le preneur qui doit opter lorsque le terrain n'avait pas été acquis antérieurement sous le régime de la TVA par le bailleur ; afin de lui permettre d'exercer, le cas échéant, ses droits à déduction, ce dernier peut, néanmoins, dans cette hypothèse, opter et acquitter la taxe au lieu et place du preneur.
Par ailleurs, lorsqu'elle est exercée, l'option porte sur la totalité du bail. Cette disposition a pour objet d'éviter qu'un même bail à construction ne soit soumis à deux régimes fiscaux différents. Ainsi, lorsque le terrain faisant l'objet du bail est destiné à la construction d'un groupe d'immeubles, il n'est pas possible d'opter pour le paiement de la TVA à raison seulement de la location de la fraction de ce terrain sur laquelle seront édifiés des immeubles devant être utilisés pour l'exercice d'une activité passible de la TVA.
2. Conséquences de l'option.
a. Taxe sur la valeur ajoutée.
3Du fait de l'exercice de l'option, la TVA devient exigible dans les mêmes conditions qu'en cas d'acquisition de terrains à bâtir (cf. DB 8 A 1741, n° 4).
b Droit d'enregistrement.
4En cas d'option pour le paiement de la TVA, le bail à construction est exonéré du droit de bail dans les conditions prévues à l'article 691 du CGI, c'est-à-dire dans les mêmes conditions que les ventes de terrains à bâtir (cf. DB 8 A 1621, n° 1).
Cette exonération est donc subordonnée, notamment, à la condition que l'acte portant bail à construction contienne l'engagement par le preneur d'effectuer dans un délai de quatre ans à compter de la date de l'acte les travaux nécessaires pour édifier un immeuble ou un groupe d'immeubles.
Le délai de quatre ans précité est susceptible d'être prorogé dans les conditions ordinaires.
À défaut de justification de l'achèvement des travaux dans le délai légal, éventuellement prorogé, l'opération doit être replacée dans le cadre des droits d'enregistrement. Le droit de bail de 2,50 % devient alors exigible et il doit, en principe, être acquitté dans les conditions habituelles lors du dépôt des déclarations annuelles. Le service s'abstiendra cependant de réclamer le dépôt des déclarations qui auraient dû être souscrites par le bailleur avant l'expiration du délai précité ; le droit de bail qui aurait dû être acquitté au vu de ces déclarations sera réclamé directement au preneur en même temps que le droit supplémentaire de 6 % et l'intérêt de retard prévu à l'article 1727 du CGI. La TVA perçue à l'occasion du bail à construction sera admise en déduction de ces droits lorsqu'elle n'aura pas déjà été déduite par le preneur.
II. Bail à construction assujetti au droit de bail
5 Comme les baux à durée limitée d'immeubles urbains, le bail à construction est dispensé de la formalité de l'enregistrement et le droit de bail au taux normal de 2,50 % est perçu annuellement, sur le montant de la redevance stipulée, au vu d'une déclaration souscrite par le bailleur (cf. supra 7 E 216). Il n'y a pas lieu de tenir compte de la valeur du droit de reprise des constructions en fin de bail. Par contre, doit être soumise au droit de bail la valeur des immeubles, fractions d'immeubles ou titres donnant vocation à la propriété ou à la jouissance d'immeubles remis au bailleur durant le cours du bail.
B. CESSION DES DROITS DU BAILLEUR ET DU PRENEUR
6L'article 1378 ter du CGI dispose que les mutations qui ont pour objet, en matière de bail à construction, les droits du bailleur ou du preneur sont assujetties aux dispositions fiscales applicables aux mutations d'immeubles.
I. Cession des droits du bailleur
7Il convient de considérer que la cession du droit du bailleur ne constitue pas, à proprement parler, une opération concourant à la production ou à la livraison de l'immeuble. Par suite, la cession en cause n'est pas assujettie à la TVA mais soumise à la taxe départementale de publicité foncière ou aux droits départementaux d'enregistrement dans les conditions de droit commun, outre les autres taxes locales (cf. DB 7 C 1231, n° 1), quelle que soit d'ailleurs la date à laquelle elle intervient.
II. Cession des droits du preneur
8La cession du droit du preneur constitue une opération concourant à la production ou à la livraison de l'immeuble.
En conséquence, elle est susceptible d'être soumise à la TVA. Dans ce cas, elle est imposée en tenant compte de la nature du bien sur lequel porte le droit dont il s'agit (terrain ou immeuble bâti).
Lors de la commercialisation de l'immeuble, la TVA est exigible en vertu de l'article 257-7° du CGI, sous réserve bien entendu que la vente des locaux intervienne dans les cinq ans de l'achèvement des travaux. La TVA est due sur le prix de cession, d'une part des constructions, d'autre part des droits du preneur. À cet égard, il est précisé que pour la liquidation de la taxe, le montant des loyers non échus dont la charge est transférée à l'acquéreur constitue un élément de ce prix et doit donc être taxé. Dans l'hypothèse ou les parties n'ont pas exercé l'option prévue à l'article 260-5° du CGI en vue de l'assujettissement du bail à construction à la TVA, il a paru cependant possible d'admettre qu'il soit fait abstraction des loyers susvisés pour le calcul de la taxe.
C. CESSION DU TERRAIN AU PRENEUR
9Cf. DB 8 A 1743.