B.O.I. N° 108 du 8 juin 1993
BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS
14 B-4-93
N° 108 du 8 juin 1993
14 A.I./10
Conventions destinées à éviter les doubles impositions en matière d'impôt sur le revenu.
Conventions fiscales du 18 décembre 1981 entre la France et Chypre, du 19 juin 1979 entre la
France et la Corée du Sud, du 19 juin 1980 entre la France et l'Egypte, du 27 juin 1973 entre
la France et l'Espagne, du 21 août 1963 entre la France et la Grèce, du 7 novembre 1973 entre
la France et l'Iran, du 20 août 1963 entre la France et Israel, du 29 mai 1970 entre la France et
le Maroc, du 14 janvier 1971 entre la France et le Portugal, du 9 septembre 1974 entre la
France et Singapour et du 28 mai 1973 entre la France et la Tunisie. Elimination des doubles
impositions. Suppression de certains crédits d'impôt forfaitaires attachés aux intérêts, dividendes
et redevances ayant leur source dans ces Etats.
NOR : BUD F 93 40004 J
[S.L.F. Bureaux E 1 - E 2]
Les conventions fiscales conclues par la France avec Chypre, la Corée du Sud, l'Egypte. l'Espagne, la Grèce, l'Iran, Israel, le Maroc, le Portugal, Singapour et la Tunisie prévoient que certaines catégories de revenus de capitaux mobiliers et de redevances (Corée du Sud. Egypte, Iran) qui ont leur source dans ces Etats peuvent, dans certains cas. ouvrir droit au profit des résidents de France (personnes physiques ou morales) à un crédit d'impôt calculé forfaitaire- ment et imputable sur l'impôt français dans la base duquel ces revenus sont compris.
Les conditions de cette imputation sont précisées par les conventions applicables qui font généralement référence aux législations des Etats de la source destinées à favoriser les investissements dans ces Etats.
Ces dispositifs légaux ayant pour l'essentiel cessé de s'appliquer, les conséquences qui en résultent sont précisées ci-après.
Par ailleurs, l'entrée en vigueur de l'avenant à la convention franco-coréenne entraîne la suppression du crédit d'impôt forfaitaire mentionné dans cette convention, dans les conditions exposées au II de la présente instruction.
Enfin, la récente exonération de retenue à la source pour les dividendes de source grecque entraîne la suppression du crédit d'impôt forfaitaire prévu par la convention franco-grecque (v. ci-après V).
I - Convention fiscale du 18 décembre 1981 entre la France et Chypre.
L'article 25, paragraphe 1, B b) de la convention fiscale franco-chypriote permet notamment à la France d'imposer le montant brut des dividendes et des intérêts de source chypriote dont bénéficie un résident de France. Lorsque ces revenus sont également imposables à Chypre conformément aux dispositions des articles 10 (dividendes) et 11 (intérêts) de la convention, l'article 25, 1, B b) prévoit que la France élimine la double imposition par l'octroi d'un crédit d'impôt imputable sur l'impôt dû en France dans les bases duquel les revenus en cause sont compris.
Ce crédit d'impôt est égal en principe au montant de l'impôt chypriote perçu par voie de retenue à la source dans la limite des taux maximaux de retenue prévus par la convention en-matière de dividendes et d'intérêts. Par ailleurs, ce crédit ne peut excéder le montant de l'impôt français afférent à ces mêmes revenus.
Conformément à l'article 25, paragraphe 1, B c) i), ii) et iii), le terme impôt est réputé comprendre tout montant qui aurait pu être payé au titre de l'impôt chypriote mais qui a fait l'objet :
- en matière d'intérêts, d'une exemption ou d'une réduction d'impôt accordée en vertu de la section 10 des lois chypriotes sur l'impôt sur le revenu des années 1961 à 1979 ;
- en matière de dividendes, d'une déduction pour investissement accordée en vertu de l'article 12, paragraphe 2, alinéa b ou c des mêmes lois.
Les dispositions de l'article 25, paragraphe 1, B c) i), ii) et iii) sont devenues sans objet dès lors que les législations chypriotes visées par cet article ont été abrogées ou substantiellement modifiées.
Par conséquent, aucun crédit d'impôt forfaitaire n'est plus imputable en France au titre des dividendes et des intérêts de source chypriote perçus par un résident de France.
II - Convention fiscale du 19 juin 1979 entre la France et la Corée modifiée par l'avenant du 9 avril 1991.
L'alinéa c du paragraphe 2 de l'article 23 de la convention attachait un crédit d'impôt forfaitaire de 20 % aux dividendes, intérêts et redevances de source coréenne payés à des résidents de France. L'article 9 de l'avenant du 9 avril 1991 a supprimé ce crédit d'impôt forfaitaire à compter du 1 er mars 1992. Les produits en cause payés à compter du 1 er mars 1992 ouvrent désormais droit à un crédit d'impôt égal au montant de l'impôt payé en Corée sans pouvoir toutefois excéder le montant de l'impôt français correspondant à ces revenus.
III - Convention fiscale du 19 juin 1980 entre la France et l'Egypte.
L'article 24, paragraphe 2, b) de la convention fiscale franco-égyptienne permet notamment à la France d'imposer le montant brut des intérêts et des redevances de source égyptienne dont bénéficie un résident de France. Lorsque ces revenus sont également imposables en Egypte conformément aux dispositions des articles 11 (intérêts) et 12 (redevances) de la convention, l'article 24, paragraphe 2, b) prévoit que la France élimine la double imposition par l'octroi d'un crédit d'impôt imputable sur l'impôt dû en France dans les bases duquel les revenus en cause sont compris.
Ce crédit d'impôt est égal en principe au montant de l'impôt égyptien perçu par voie de retenue à la source dans la limite des taux maximaux de retenue prévus par la convention en matière d'intérêts et de redevances. Par ailleurs, ce crédit d'impôt ne peut excéder le montant de l'impôt français afférent à ces mêmes revenus.
Conformément à l'article 24, paragraphe 2, c), i) et ii), lorsque les articles 16 et 18 de la loi égyptienne n° 43 de 1974, modifiée en 1977, s'appliquent à ces revenus, le crédit d'impôt est égal au plus élevé des montant suivants : l'impôt égyptien effectivement perçu ou 20 % du montant brut de ces revenus.
Ce crédit d'impôt forfaitaire attaché aux intérêts et aux redevances de source égyptienne ne trouve plus à s'appliquer dès lors que le régime fiscal égyptien auquel se réfère l'article 24, paragraphe 2, c), i) et ii) a été abrogé en 1989.
IV - Convention du 27 juin 1973 entre la France et l'Espagne.
Conformément aux dispositions de l'article 25, paragraphe 2, b) de la convention fiscale franco-espagnole, les résidents de France bénéficiaires d'intérêts de source espagnole, qui ont supporté l'impôt espagnol conformément aux dispositions de l'article 11 de la convention, disposent pour l'application à ces revenus de l'impôt français d'un crédit d'impôt correspondant à l'impôt perçu en Espagne. Ce crédit d'impôt, qui ne peut excéder le montant de l'impôt perçu en France sur les revenus en cause, s'impute sur l'impôt français dans les bases duquel lesdits revenus sont inclus.
Pour l'application de ces dispositions, les intérêts qui bénéficiaient en Espagne d'une réduction de l'impôt en vertu de l'article 31 du texte refondu de la loi sur l'impôt sur le revenu du capital étaient réputés avoir supporté l'impôt espagnol au taux de 10 %, (v. article 25, paragraphe 2, c) de la convention).
Ce crédit d'impôt forfaitaire attaché aux intérêts de source espagnole ne trouve plus à s'appliquer dès lors que le régime fiscal espagnol auquel se réfère l'article 25, paragraphe 2, c) déjà cité a été supprimé à compter du 1 er janvier 1979 par la loi n° 44/1978 du 8 septembre 1978.
V - Convention du 21 août 1963 entre la France et la Grèce.
L'article 9, paragraphe 1, de la convention fiscale franco-grecque permet à la France d'imposer le montant brut des dividendes qui ont leur source en Grèce lorsque le bénéficiaire de ces revenus est. un résident de France. Dans le cas où les dividendes sont également imposés en Grèce conformément aux dispositions de l'article 9 de la convention, l'article 21, paragraphe 3, prévoit que la France élimine la double imposition par l'octroi d'un crédit d'impôt forfaitaire de 24 % du montant brut de ces dividendes. Or, par une loi n° 2065 du 30 juin 1992, la Grèce exonère les dividendes qui ont leur source dans cet Etat de toute retenue à la source, en ce qui concerne les bénéfices distribués qui ont été -réalisés au titre d'exercices comptables clos à compter du 30 juin 1992.
Par conséquent ; aucun crédit d'impôt n'est plus imputable au titre des dispositions de l'article 21, paragraphe 3, par les résidents de France en ce qui concerne les bénéfices en cause. Le crédit forfaitaire de 24 % demeure seulement applicable en ce qui concerne les bénéfices distribués qui proviennent d'un exercice comptable clos avant le 30 juin 1992 et qui ont supporté une retenue à la source en Grèce.
VI - Convention fiscale du 7 novembre 1973 entre la France et l'Iran.
Les articles 10, paragraphe 2, et 12, paragraphe 2, de la convention franco-iranienne permettent, notamment, à la France d'imposer le montant brut des dividendes et des redevances de source iranienne dont le bénéficiaire est un résident de France.
L'article 23, paragraphe 2, b) prévoit, lorsque ces revenus sont également imposés en Iran, que la France élimine la double imposition par l'octroi d'un crédit d'impôt imputable sur l'impôt dû en France dans la base duquel les revenus en cause sont compris.
Ce crédit d'impôt est égal au montant de l'impôt iranien perçu par voie de retenue à la source dans la limite des taux maximaux de retenue prévus par la convention en matière de dividendes et de redevances.
Toutefois, conformément à l'article 23, paragraphe 2, c) les dividendes et les redevances affranchis de l'impôt iranien, ou imposés en Iran à un taux réduit, en vertu de mesures spéciales prévues par les lois iraniennes en vue d'encourager le développement économique de cet Etat, sont considérés comme ayant effectivement supporté l'impôt iranien dans les conditions prévues par les articles 10, paragraphe 2, et 12, paragraphe 2. Pour l'application de ces dispositions. les autorités compétentes des Etats contractants s'entendent pour constater quelles sont les dispositions de la loi iranienne prévoyant les mesures spéciales.
Ce crédit d'impôt forfaitaire, attaché aux dividendes et aux redevances de source iranienne, ne trouve pas à s'appliquer dès lors que les autorités compétentes des Etats contractants n'ont pas arrêté d'un commun accord les mesures spéciales visées par l'article 23, paragraphe 2, c).
VII - Convention fiscale du 20 août 1963 entre la France et lsrael.
1. Conformément aux dispositions des articles 9, paragraphe 2, et 20, paragraphe A, 3 de la convention franco-israélienne, les résidents de France bénéficiaires de dividendes de source israélienne disposent, pour l'application à ces revenus de l'impôt français, d'un crédit d'impôt sous forme d'exonération de la retenue à la source qui est opérée, au titre de l'impôt français sur le revenu des personnes physiques, sur les revenus de source étrangère.
La retenue à la source visée par la convention ayant été abrogée, cette disposition est devenue sans objet.
Cependant, afin de maintenir les modalités retenues par la convention pour éviter les doubles impositions, la France accorde un crédit d'impôt aux bénéficiaires de dividendes de source israélienne lorsque ces revenus ont été effectivement imposés en Israel, dans la limite de 24 %, taux de la retenue à la source en vigueur lors de la conclusion de la convention. Les dividendes affranchis de l'impôt israélien, en application des articles 11 et 15 de la loi israélienne modifiée 5710-1950 ou des articles 46, 47, 48 et 53 de la loi israélienne 5719-1959, ouvrent droit à un crédit d'impôt forfaitaire de 24 % du montant brut des dividendes. Ce crédit d'impôt est imputable sur l'impôt dû en France dans la base duquel les revenus en cause sont compris, dans la limite du montant de l'impôt français correspondant à ces mêmes revenus.
2. Par ailleurs, l'article 20, paragraphe A, 4 de la convention fiscale franco-israélienne permet notamment à la France d'imposer le montant brut des intérêts de source israélienne dont bénéficie un résident de France. Lorsque ces revenus sont également imposables en lsrael conformément aux dispositions de l'article 10, paragraphe 2, de la convention, l'article 20, A, 4 prévoit que la France élimine la double imposition par l'octroi d'un crédit d'impôt imputable sur l'impôt dû en France dans la base duquel les revenus en cause sont compris.
Ce crédit d'impôt est égal en principe au montant de l'impôt israélien perçu par voie de retenue à la source dans la limite des taux maximaux de retenue prévus par la convention en matière d'intérêts. Par ailleurs, ce crédit ne peut excéder le montant de l'impôt français correspondant à ces mêmes revenus.
Pour cette imputation les intérêts affranchis de l'impôt israélien en application de l'article 47 A de la loi israélienne modifiée 5719-1959 sont considérés comme ayant effectivement supporté l'impôt israélien dans les conditions prévues à l'article 10, paragraphe 2, de la convention.
Cette dernière disposition est devenue sans objet dès lors que la législation israélienne visée par le dernier alinéa du paragraphe 4 de l'article 20 A a été abrogée en 1990.
En conséquence, aucun crédit d'impôt forfaitaire n'est plus imputable en France au titre des intérêts de source israélienne perçus par un résident de France.
VIII - Convention fiscale du 29 mai 1970 entre la France et le Maroc.
L'article 13, paragraphe 1 de la convention fiscale franco-marocaine du 29 mai 1970 permet notamment à la France d'imposer les dividendes de source marocaine dont bénéficie une personne (physique ou morale) domiciliée en France.
Lorsque ces dividendes sont également imposés au Maroc conformément aux dispositions de l'article 13 précité, l'article 25, paragraphe 2 de la convention permet d'éliminer la double imposition en accordant au bénéficiaire, pour l'imposition en France de ces revenus, une réduction d'impôt correspondant au montant de l'impôt prélevé au Maroc.
Pour l'application de cette disposition, l'article 25, paragraphe 3, a, alinéa 1 de la convention attache un crédit d'impôt forfaitaire de 25 % aux dividendes distribués par des sociétés ayant leur domicile fiscal au Maroc ainsi qu'à ceux qui sont prélevés sur des bénéfices réalisés par des établissements stables situés au Maroc de sociétés ayant leur domicile fiscal en France, sous réserve qu'il ne s'agisse pas de dividendes exonérés d'impôt (cf. produits de participations ouvrant droit au régime des sociétés mères).
Par exception, le second alinéa du paragraphe 3, a de l'article 25 précise que ce crédit d'impôt est égal à 33,33 % lorsque les dividendes sont distribués par des sociétés domiciliées au Maroc bénéficiaires d'une ou plusieurs dispositions du dahir du 31 décembre 1960 relatif aux mesures d'encouragement aux investissements ou de la garantie de retransfert.
Lors de l'abrogation de ce dahir, le bénéfice de ce crédit d'impôt a été étendu aux dividendes distribués par des sociétés marocaines bénéficiaires de la garantie de retransfert en application des dahirs du 18 août 1973.
Or, ces dahirs ne sont plus en vigueur. Les dispositions de l'article 25, paragraphe 3, a, alinéa 2 sont donc devenues sans objet.
Par conséquent, le crédit d'impôt forfaitaire de 33.33 % n'est plus imputable au titre de ces dispositions par les personnes domiciliées en France.
En revanche, le crédit forfaitaire de 25 % demeure applicable.