SECTION 5 SANCTIONS
SECTION 5
Sanctions
1En vertu du premier alinéa de l'article 238 du CGI, les personnes physiques et les personnes morales qui n'ont pas déclaré les sommes visées à l'article 240-1 , premier alinéa, du même code perdent le droit de les porter dans leurs frais professionnels pour l'établissement de leur propre imposition. .
2L'application de cette sanction ne fait pas obstacle à celle des amendes prévues aux articles 1725 et 1726 du code précité, ni à l'imposition des mêmes sommes au nom du bénéficiaire conformément au deuxième alinéa de l'article 240-1 du même code.
3En outre, l'article 1770 quater du CGI prévoit que lorsque le régime fiscal auquel est soumise la partie versante visée à l'article 240-2 du CGI ne permet pas, en fait, l'application de la sanction prévue à l'article 238 premier alinéa du même code, les amendes fiscales prévues aux articles 1725 et 1726 précités ne peuvent être inférieures à 25 % du montant des sommes non déclarées.
A. RÉINTÉGRATION DES SOMMES NON DÉCLARÉES DANS LE BENEFICE IMPOSABLE DE LA PARTIE VERSANTE
4Les personnes physiques et les personnes morales qui n'ont pas déclaré les sommes visées à l'article 240-1, premier alinéa, perdent le droit de les porter dans leurs frais professionnels pour l'établissement de leurs propres impositions (CGI, art. 238 ).
Ainsi, c'est à bon droit qu'a été réintégré dans les résultats d'une entreprise le montant des honoraires versés à une tierce société dont elle s'était abstenue de faire la déclaration et qui n'avait pas réparé cette omission avant la fin de l'année au cours de laquelle cette déclaration devait être produite (CE, arrêt du 11 mars 1983, n° 30306).
Par ailleurs, les sommes non déclarées doivent être réintégrées dans les résultats de l'année au cours de laquelle elles ont été comptabilisées. Cette réintégration ne saurait toutefois avoir pour effet de permettre à l'administration de remettre en cause les résultats d'une année atteinte par la prescription (RM, Jean-Pierre Masseret, JO, déb. Sénat du 28 août 1986, p. 1208).
5Les dispositions de l'article 238 du CGI sont applicables même lorsque les bénéficiaires des sommes versées sont des personnes physiques ou morales non imposables en France (CE, arrêts du 7 janvier 1977, n° 1427, RJ III, p. 3 ; du 21 décembre 1979, n° 15456 ; voir également ci-après n° 9 ).
6Toutefois, la sanction prévue à l'article 238 du CGI n'est pas applicable, en cas de première infraction, lorsque les intéressés ont réparé leur omission soit spontanément, soit à la première demande de l'Administration, avant la fin de l'année au cours de laquelle la déclaration devait être souscrite (cf. 13 N 2154, n° 9).
7L'omission constatée pour une année peut être considérée comme une première infraction et donner lieu à réparation par la production d'une attestation du bénéficiaire que la rémunération non déclarée a bien été comprise en temps opportun dans sa déclaration.
Dans le cadre d'un contrôle fiscal et dans la mesure où la preuve est apportée à l'Administration que les rémunérations en cause ont été régulièrement déclarées par les bénéficiaires dans les délais légaux, la notion de première infraction peut être étendue, sur ce point précis, à l'ensemble de la période vérifiée (RM Naveau, JO, déb. AN du 7 avril 1976, p. 1421).
8La mesure de tempérament demeure soumise à la condition que puisse être vérifiée l'exactitude des justifications produites et que la preuve soit apportée que les rémunérations ont été régulièrement déclarées par les bénéficiaires dans les délais légaux. La société qui se borne à faire état des difficultés rencontrées par elle pour obtenir des attestations des sociétés bénéficiaires de commissions et honoraires, et à produire des attestations qui n'ont pas de valeur probante, ne peut être regardée comme apportant les justifications requises (CE, arrêt du 10 novembre 1982, n° 15890 ; voir aussi CE, arrêt du 16 avril 1984, n° 41821).
9Par ailleurs, il résulte d'une jurisprudence constante que la condition de déclaration posée à l'article 240 du CGI, à laquelle l'article 238 subordonne le droit de déduire du résultat imposable les sommes versées à des tiers, s'applique quelle que soit la situation fiscale du béneficiaire, alors même que celui-ci ne serait pas imposable en France. Lorsqu'il s'agit d'une première infraction, il n'y a pas lieu d'établir une distinction entre les bénéficiaires pour l'application de la mesure de tolérance, dès lors que les deux conditions suivantes sont simultanément remplies :
- l'entreprise versante doit justifier par une attestation des bénéficiaires que les rémunérations non déclarées ont été comprises en temps opportun dans les propres déclarations de ces derniers ;
- l'Administration doit être en mesure de faire vérifier l'exactitude des justifications produites, ce qui, en particulier, pourra être le cas lorsque le bénéficiaire est imposable, à raison des sommes reçues, dans un pays ayant conclu avec la France une convention comportant une clause d'assistance administrative permettant de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales internationales (RM Fosset, JO, déb. Sénat du 19 août 1982, p. 3848).
10L'application de la sanction visée à l'article 238 du CGI ne fait pas obstacle à celle des amendes prévues aux articles 1725 et 1726 ni à l'imposition des mêmes sommes au nom des bénéficiaires (CGI, art. 238 , al. 2 ; cf. n° 13 ci-dessous).
11En revanche, le supplément d'impôt résultant de la réintégration aux résultats imposables des sommes non déclarées ne saurait donner lieu à l'application des pénalités. pour insuffisance de déclaration, dés lors qu'il n'est pas la conséquence d'une insuffisance dans la déclaration de bénéfices, mais la sanction de la méconnaissance d'une formalité particulière exigée par la loi (CE du 13 février 1974, req. n°s 80476, 80478 et 80479).
B. AMENDES FISCALES
12Le défaut de production ou la production tardive de la déclaration, d'une part, les omissions ou inexactitudes relevées dans cette déclaration, d'autre part, entraînent l'application des amendes fiscales prévues aux articles 1725 et 1726 du CGI.
I. Défaut de production ou production tardive de la déclaration
13Conformément aux dispositions de l'article 1725 du CGI, le défaut de production de la déclaration dans les délais prescrits donne lieu à l'application d'une amende fiscale de 100 F 1 .
L'amende est portée à 1 000 F 2 si, à la suite d'une première mise en demeure, la déclaration n'est pas produite dans les trente jours.
Sauf en cas de force majeure, la non production de ce document dans les trente jours suivant une deuxième mise en demeure donne lieu aux sanctions prévues à l'article 1726 du CGI.
II. Omissions ou inexactitudes relevées dans la déclaration
14En vertu de l'article 1726 du CGI, les omissions ou inexactitudes relevées dans les renseignements que doivent comporter les documents mentionnés à l'article 1725, ainsi que l'omission totale de ces renseignements, donnent lieu à l'application d'une amende de 100 F 1 , par omission ou inexactitude, avec minimum de 1 000 F 2 pour chaque document omis, incomplet ou inexact.
Ainsi, par exemple, les dispositions de l'article 1726 s'appliquent lorsque la déclaration ne fait pas ressortir distinctement, pour chacun des bénéficiaires, le montant des indemnités ou des remboursements pour frais et la valeur des avantages en nature.
15Toutefois, l'amende n'est pas encourue :
- en cas de force majeure ;
- lorsque l'infraction est la première de l'espèce depuis quatre ans et qu'elle a été réparée spontanément ou à la première demande de l'Administration, dans les trois mois suivant celui au cours duquel le document omis, incomplet ou inexact, devait être produit et à la condition que le contribuable atteste, sous le contrôle de l'Administration, n'avoir pas commis, depuis moins de quatre ans, d'infractions analogues, sanctionnées ou non, relatives à un document de même nature.
Pour plus de détails concernant l'application des articles 1725 et 1726, il convient de se reporter à la série 13 RC division N 141 et N 142.
16Toutefois, l'application pratique des amendes sanctionnant les infractions en matière de déclaration des commissions, courtages, honoraires, et autres rémunérations obéit à certaines règles particulières. Ces règles, communes à celles applicables en cas d'infraction en matiere de déclaration de traitements et salaires, sont exposées ci-avant 5 A 113 .
C. RÈGLES PARTICULIERES APPLICABLES À CERTAINES SOCIÉTÉS ET ORGANISMES
17La sanction prévue à l'article 238 du CGI (cf. ci-dessus n° 4 ) peut être inopérante à l'égard des personnes morales et organismes qui échappent à l'impôt sur les sociétés ou y sont soumis dans les conditions particulières fixées à l'article 206-5 dudit code.
Aussi l'article 1170 quater du même code prévoit-il que, pour ces personnes morales et organismes, les amendes visées aux articles 1725 et 1726 ne peuvent être inférieures à 25 % du montant des sommes non déclarées (cf. 13 N 2154, n° 10).
18Il est précisé que cette amende ne doit pas être appliquée si le déclarant est en mesure de bénéficier des dispositions de l'article 1725-3 du CGI (cf. 13 N 2154, n° 11).
1 25 F pour les infractions relatives aux documents devant être produits avant le 1er janvier 1993.
2 200 F pour les infractions relatives aux documents devant être produits avant le 1er janvier 1993