SECTION 2 BASE D'IMPOSITION

SECTION 2

Base d'imposition

SOUS-SECTION 1

Principe

  A. RÈGLES GÉNÉRALES

1Les règles générales de détermination de la base d'imposition sont applicables aux opérations imposables relevant du régime de la TVA dans l'agriculture. Il convient donc de se reporter aux dispositions examinées à la DB 3 B .

Il est notamment rappelé que la base imposable comprend l'ensemble des paiements en espèces ou en nature qui incombent au client en contrepartie de la fourniture du bien ou de la prestation qui lui est faite, à l'exclusion de la partie du prix qui représente la seule TVA.

Sont, à ce titre, à comprendre dans la base d'imposition, les intérêts pour règlement à terme, les intérêts moratoires, les frais de transport et d'assurance à la charge du vendeur et plus généralement tous les frais incombant normalement au vendeur qui sont réclamés à l'acquéreur.

Il en est de même des primes, subventions ou aides qui constituent la contrepartie de tout ou partie des opérations imposables.

  B. CAS PARTICULIERS

2 1° Lorsqu'un agriculteur vend des céréales passibles de taxes spécifiques mises légalement à sa charge (taxe de statistique, taxe perçue au profit du Fonds national de développement agricole (FNDA), cotisation de solidarité, taxe sociale de solidarité), le prix des céréales à soumettre à l'impôt comprend ces taxes, même lorsque leur montant est retenu par le négociant agréé acheteur et reversé par lui pour le compte de l'agriculteur.

3 2° Lorsqu'un agriculteur vend des betteraves industrielles dont le prix inclut diverses taxes spécifiques [part du planteur éventuellement due dans la cotisation à la production, taxe au profit du FNDA (ANDA)], la base d'imposition à la TVA est constituée par ce prix, taxes, prélèvement de toute nature et sommes à la charge du producteur compris. De même, font partie de la base imposable :

• les primes pour livraisons hâtives ou tardives ;

• les primes pour livraisons usine ou centres extérieurs ;

• les primes pour déchargement de son véhicule par le planteur lui-même ;

• les primes pour bonne constitution de silo ;

• les retenues pour participation des planteurs aux frais de reconnaissance en cas de pesée géométrique, si ces retenues sont supérieures ou inférieures au montant exact des frais d'arpentage payés ;

• indemnités pour abandon de pulpes à la sucrerie ;

• jusqu'à la campagne 1995-1996, la taxe spéciale sur les betteraves perçue au profit du BAPSA. Cette taxe a été abrogée par l'article 41 de la loi de finances pour 1996.

4En revanche, ne font pas partie de la base imposable pour l'exploitant agricole :

- les taxes perçues sur les ventes de sucre ;

- les intérêts sur avances ou agios pour paiement anticipé ;

- les retenues pour betteraves comportant un pourcentage de tare-terre exagéré ;

- les retenues pour chargement effectué par les soins de l'industriel acheteur ;

- les retenues pour participation des planteurs aux frais de reconnaissance en cas de pesée géométrique, si ces retenues sont effectivement égales au montant exact des frais d'arpentage payés.

5Lors de la vente d'alcools, de vins, etc., par un viticulteur redevable de la TVA, les droits indirects perçus sont compris dans la base imposable à cette taxe. Lorsque le paiement de ces droits est suspendu, ils sont laissés en dehors de cette base (cf. DB 3 B 1126, n° 5 ).

  C. AUTRES SOLUTIONS

  I. Prix obtenus à l'occasion de courses de chevaux

6Se reporter à la DB 3 I 1133 .

  II. Prix obtenus à l'occasion de concours ou foires-expositions

7Les prix obtenus à l'occasion de concours agricoles ou de foires-expositions ne sont pas davantage imposables à la TVA ; en outre, en raison de la nature particulière de ces produits, il est admis que leur montant ne soit pas retenu pour le calcul du pourcentage de déduction.

  III. Indemnisation des calamités agricoles

8Les indemnités reçues par un assujetti qui correspondent exclusivement à la réparation d'un préjudice, d'un dommage, ne constituent pas la contrepartie d'une prestation de services. Elles ne sont pas situées dans le champ d'application de la TVA.

De même, ne constituent pas des indemnités taxables, les sommes, même prévues par un accord contractuel pour la réparation de dommages, dès lors qu'elles ne sont pas versées à un partenaire commercial et qu'elles compensent un aléa non courant.

9Les indemnités versées par l'État en réparation de dommages consécutifs à des calamités agricoles ne sont pas perçues à raison de la réalisation d'opérations imposables à la TVA et ne constituent pas des recettes à soumettre à cet impôt (Rep. d'Harcourt, JO, déb. AN du 21 octobre 1979, p. 8681, n° 19500).

Les indemnités reçues en réparation de dommages accidentels causés aux cultures par le gibier ayant le caractère de dommages-intérêts non imposables, les sommes qu'elles représentent ne doivent pas figurer tant au numérateur qu'au dénominateur du rapport du pourcentage de déduction.

  IV. Entraide agricole

10Les encaissements perçus, dans le cadre de l'entraide agricole définie par les articles L.325-1 à L. 325-3 du code rural, par les exploitants soumis à la TVA, ne sont pas passibles de la taxe (CGI, art. 261-2-3° ) mais doivent être mentionnés au dénominateur du pourcentage de déduction de l'agriculteur qui réalise les prestations.

  V. Subventions d'équipement

11La notion de subvention d'équipement :

Il s'agit de subventions non imposables qui sont, au moment de leur versement, allouées pour le financement d'un bien d'investissement déterminé. Tel est le cas par exemple des primes de restructuration de vignoble versées par l'ONIVIT, des aides aux investissements dans les serres.

Le caractère de subvention d'équipement est donc déterminé par la partie versante. Une subvention qui serait utilisée a posteriori par le bénéficiaire pour acquérir une immobilisation ne peut pas être assimilée à une subvention d'équipement. En outre, la subvention doit être affectée directement à l'acquisition d'une immobilisation.

Ne sont pas considérés comme des subventions d'équipement les versements destinés à financer des remboursements d'emprunts contractés pour l'acquisition d'une immobilisation ou à couvrir les charges d'amortissement de celles-ci.

Une subvention d'équipement ne doit bien entendu pas être versée à raison d'une opération imposable à la TVA :

- soit parce qu'elle constituerait la contrepartie directe d'un service rendu ;

- soit parce qu'elle constituerait le complément de prix d'une opération imposable.

12Les règles applicables aux subventions d'équipement :

La taxe afférente aux investissements financés par la subvention peut être en effet déduite dans les conditions habituelles lorsque le redevable intègre dans le prix de ses opérations les dotations aux amortissements des biens financés en totalité ou partiellement par cette subvention.

S'il s'avère que la condition de répercussion des amortissements de ces biens dans les prix n'est pas respectée, la TVA afférente à ces mêmes biens ne pourrait pas être déduite pour la quote-part du montant financée par la subvention d'équipement.

Exemple :

Un bien d'investissement dont le prix d'achat est de 1 196 000 F (TTC), TVA : 196 000 F, est financé pour partie (20 %) par une subvention d'équipement d'un montant de 239 200 F.

Le redevable n'a pas répercuté dans le prix de ses opérations taxables la part de l'amortissement du bien qui correspond à la partie financée par la subvention d'équipement. En conséquence, la taxe grevant le bien (196 000 F) né pourra être déduite qu'à hauteur de : 196 000 F x 80 % = 156 800 F.

Le redevable applique le cas échéant et dans les conditions habituelles le pourcentage de déduction de l'entreprise à la taxe ainsi calculée.

  VI. Autres aides versées dans le secteur agricole

13Les aides versées dans le secteur agricole qui ont pour objet de compléter le prix d'une opération imposable sont en principe imposables à la TVA. Ces aides peuvent être versées aux agriculteurs ou aux entreprises du secteur de l'agro-alimentaire sur les fonds de la Communauté européenne ou de l'État pour des montants n'incluant pas la TVA. Il est alors admis de différer l'imposition, dans l'attente d'un abondement budgétaire de ces aides.

Cette solution s'applique quelle que soit la nature de l'organisme chargé de redistribuer ces aides ou subventions. Il en est ainsi notamment des aides versées par :

- les offices agricoles : OFIVAL, ONILAIT, ONIFHLOR, ONIVINS, ONIC, ODEADOM, ONIPRAM, FIRS (il s'agit des offices qui se sont substitués au FORMA) et la SIDO ;

- l'OFIMER ;

- le FEOGA ;

- les aides qui ne font pas l'objet d'un abondement doivent être inscrites aux deux termes du pourcentage de déduction de la personne bénéficiaire.

Remarque : les aides qui ont pour objet de compléter directement le prix des produits agricoles restent toujours imposables à la TVA lorsqu'elles sont versées par d'autres organismes (collectivités locales,...).

14Les aides qui ne sont pas directement liées au prix de vente des produits agricoles ne sont pas imposables à la TVA.

Sont notamment considérées comme non liées au prix de vente les aides versées aux agriculteurs pour compenser une perte de revenus consécutive par exemple à un changement ou à l'abandon d'une production ou à une nouvelle politique agricole. Ne doivent donc pas être soumises à la TVA :

- les aides compensatoires versées aux producteurs de certaines cultures arables (céréales, protéagineux, oléagineux) dans le cadre de la politique agricole commune ;

- les aides à l'élevage telles que la prime à l'herbe, la prime compensatrice ovine ou la prime à la vache allaitante ;

- les primes de reconversion des vignobles ;

- les primes au retrait de production des terres arables.

De même, les indemnités compensatrices de handicaps naturels permanents ne sont pas imposables à la TVA (indemnité spéciale de montagne).

Il est admis que ces subventions ou aides non imposables à la TVA, compte tenu de l'origine des fonds et de leur nature, ne soient pas inscrites au dénominateur du prorata de déduction.

En ce qui concerne les autres aides ou subventions versées dans le secteur agricole, il est fait application des principes généraux exposés aux n°s 38 et suiv. de la DB 3 B 1111 .

15Ainsi, les subventions à l'achat (par exemple : aide versée par l'État aux agriculteurs dans le cadre de certaines opérations de prophylaxie, ou les aides transitoires favorisant l'adaptation de l'entreprise agricole - décret n° 90-687 du 1er août 1990) ne sont pas taxables. Il est admis que, compte tenu de leur caractère exceptionnel, elles ne soient pas inscrites au dénominateur du prorata.

En revanche, les subventions versées par l'ANDA, les offices agricoles, l'État ou tout autre organisme pour financer des opérations de recherche dans le secteur agricole ou pour rémunérer des prestations de services (transport, stockage, emballage,...) sont soumises à la TVA dès lors qu'elles rémunèrent un service individualisé rendu par le bénéficiaire ou qu'elles constituent un complément de prix.

  VII. Dotation aux jeunes agriculteurs

16La dotation aux jeunes agriculteurs (DJA) est versée par les pouvoirs publics aux jeunes agriculteurs en vue de financer les dépenses afférentes à leur première installation.

Pour l'application des règles relatives à la détermination des bénéfices agricoles, l'article 87-II de la loi de finances pour 1984 a prévu que la DJA est assimilée à une subvention d'équipement lorsqu'elle est affectée à l'acquisition ou à la création d'une immobilisation.

Cette situation est transposable en matière de TVA. Il en résulte, d'une part, que les sommes reçues au titre de la dotation et qui sont affectées en définitive au financement des immobilisations du bénéficiaire assujetti ne sont pas soumises à la taxe et, d'autre part, que ces sommes ne sont pas mentionnées au prorata de déduction.

En revanche, lorsque la dotation d'installation est affectée, en tout ou partie, au financement des charges d'exploitation, le régime des subventions d'équipement n'est pas applicable et les sommes correspondantes devraient, en droit strict, être soumises à la TVA lorsqu'elles sont perçues par un exploitant agricole redevable de cette taxe.

Toutefois, la taxation ne sera pas exigée si les exploitants agricoles inscrivent la part de la DJA non imposée au seul dénominateur de leur rapport de déduction.

  VIII. Primes versées aux producteurs de lait qui s'engagent à abandonner la production laitière

17En raison de leur caractère indemnitaire, les primes versées aux producteurs de lait en application des dispositions du décret n° 84-481 du 21 juin 1984 ne sont ni à soumettre à la TVA, ni à inscrire au pourcentage général de déduction des bénéficiaires assujettis à la TVA d'après le régime simplifié de l'agriculture.

Ces aides doivent en revanche être prises en compte pour l'appréciation du chiffre limite de 300 000 F à partir duquel le régime simplifié de l'agriculture devient obligatoire. Toutefois, les recettes retirées de la vente des vaches laitières abattues peuvent n'être retenues qu'à concurrence du tiers de leur montant pour les producteurs ayant perçu l'une des primes prévues au décret du 21 juin 1984.

18La prime unique de cession de production laitière créée par le décret n° 85-709 du 12 juillet 1985 (JO, lois et décrets n° 161 du 13 juillet 1985), l'indemnité communautaire annuelle et la prime nationale unique de cessation de production laitière versées aux producteurs de lait en application des décrets n°s 86-882 et 86-883 du 28 juillet 1986 (JO du 30 juillet 1986). ainsi que les indemnités constantes ou dégressives de cessation de production laitière versées aux producteurs de lait en application du décret n° 87-278 du 21 avril 1987 (JO du 22 avril 1987) sont soumises au régime décrit au n° 17 ci-dessus. Elles ne sont donc pas imposées à la TVA.

19Par voie de conséquence, il n'est pas tenu compte de l'encaissement de ces primes pour calculer le montant du remboursement forfaitaire.

  IX. Extinction d'une dette de salaire différé par remise de cheptel

20L'aide familial agricole, qui n'est pas associé aux bénéfices et aux pertes et ne perçoit pas de rémunération en argent, dispose d'une créance de salaire différé sur la succession de l'exploitant. Ce dernier peut, de son vivant, désintéresser de sa créance le bénéficiaire du salaire différé en lui remettant tout ou partie de son cheptel à l'occasion d'une donation partage.

Ce transfert de propriété est assimilé à une vente à concurrence du montant de la créance détenue par l'aide familial. Il s'accompagne des conséquences suivantes lorsque le cheptel constituait un bien en stock chez le vendeur et que l'ancien aide familial exerce, à titre personnel, une activité agricole.

1. L'exploitant et l'ancien aide familial sont tous deux redevables de la TVA sur la totalité de leurs opérations agricoles.

21L'exploitant comprend dans sa base d'imposition à la TVA la valeur du cheptel dont la propriété a été transférée, à concurrence du montant de la créance de salaire différé.

L'ancien aide familial déduit la taxe qui lui a été facturée.

Si la vente du cheptel est effectuée dans le cadre de la transmission de la totalité de l'exploitation, la vente peut, sous certaines conditions, ne pas être soumise à la TVA (cf. ci-après DB 3 I 1342 ).