SOUS-SECTION 3 AUTRES PERSONNES MORALES SOUMISES AU RÉGIME DES SOCIÉTÉS DE PERSONNES
II. Régime fiscal du GEIE
1. Impôts directs.
a. Principes.
27L'article 40 du règlement déjà cité et codifié sous l'article 239 quater C du CGI prévoit que le GEIE n'entre pas dans le champ d'application de l'impôt sur les sociétés.
En conséquence, chaque membre participant, personne physique, société, ou autre entité juridique, est personnellement passible de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés s'agissant de personnes morales relevant de cet impôt, pour la part des bénéfices correspondant à ses droits dans le groupement, en application des règles prévues à l'article 238 bis K du CGI (voir 4 A 2311).
Ce régime est identique à celui des sociétés de personnes visées à l'article 8 du code déjà cité.
b. Répartition des résultats entre les membres du GEIE.
28Conformément à l'article 21 du règlement déjà cité, les résultats provenant des activités du groupement sont répartis entre ses membres dans les proportions prévues au contrat de groupement ou, à défaut, par parts égales.
A cet égard, les modifications du contrat ne sont opposables à l'administration qu'à compter de la date de la publicité qui leur est donnée conformément aux articles 7 et 39 du règlement.
c. Lieu d'imposition des résultats du GEIE.
1° GEIE situé en France.
29Les membres d'un GEIE dont le siège est situé en France sont imposés en France, qu'ils soient résidents de France ou non, sur la part des résultats du groupement qui leur revient.
Lorsque le GEIE développe une activité distincte de celle de ses membres, le résultat dégagé doit correspondre à la rémunération normale de cette activité.
Les membres non résidents de France sont soumis, à raison de leur quote-part de résultat soit à l'impôt sur le revenu soit à l'impôt sur les sociétés.
La quote-part des résultats visés aux alinéas précédents est déterminée comme indiqué dans la documentation de base (4 A 2311 n°s 11 et suiv. et 5 B 142, n°s 10 et suiv.).
Remarque. - Lorsqu'un GEIE dont le siège est situé en France exerce des activités à caractère industriel ou commercial dans un autre Etat, lié à ia France par une convention fiscale, par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé, les résultats du GEIE sont généralement imposables dans cet autre État dans la mesure où ils sont imputables à cet établissement stable. Mais la quote-part des bénéfices revenant aux membres du GEIE relevant de l'impôt sur le revenu et qui ont leur domicile fiscal en France est en principe prise en compte pour calculer, selon la règle dite du taux effectif, l'impôt correspondant aux autres revenus du contribuable qui sont imposables en France.
2° GEIE situé dans un autre État membre.
30La quote-part de résultat d'un GEIE situé dans un État de la CE autre que la France revenant aux membres dont le domicile fiscal ou le siège est en France est considérée comme un revenu réalisé à l'étranger.
31Compte tenu des dispositions des conventions fiscales conclues entre la France et les autres États de la CE, les membres du GEIE relevant de l'impôt sur le revenu ne sont pas imposés en France sur la quote-part des bénéfices leur revenant dans le GEIE. Mais cette quote-part des bénéfices est prise en compte pour calculer, selon la règle dite du taux effectif, l'impôt correspondant aux autres revenus du contribuable qui sont imposables en France lorsque celui-ci y a son domicile fiscal.
32Les membres passibles de l'impôt sur les sociétés sont en principe exonérés de cet impôt à raison de leur part de bénéfices réalisés à l'étranger. Toutefois, en cas de redistribution à ses associés, par une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés, des bénéfices réalisés dans un GEIE situé à l'étranger, le précompte est exigible dans les conditions prévues à l'article 223 sexies du CGI.
Remarque. - Compte tenu des dispositions des conventions fiscales signées par la France, lorsqu'un GEIE dont le siège est situé dans un autre État membre de la CE. exerce des activités à caractère industriel ou commercial en France par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé, les résultats du GEIE sont imposables en France dans la mesure où ils sont imputables à cet établissement stable. Dans ce cas, les associés, qu'ils soient résidents de France ou non et qu'il s'agisse de personnes physiques ou morales, sont imposables en France sur la quote-part de bénéfices leur revenant dans les résultats de l'activité exercée en France par le GEIE situé à l'étranger, soit à l'impôt sur le revenu, soit à l'impôt sur les sociétés.
d. Transformation d'une société, d'un GIE ou d'une association en GEIE.
33Toute société ou association dotée de la personnalité morale. tout GIE peut être transformé en GEIE sans donner lieu à dissolution ni à création d'une personne morale nouvelle. Les dispositions des articles 221-2, 221 bis (1er al.) et 202 ter du CGI sont applicables (cf. 4 A 6123, n°s 51 et suiv. et 633).
e. Transformation d'un GEIE en GIE ou en société en nom collectif.
34Un GEIE peut être transformé en un GIE ou en une société en nom collectif sans donner lieu à dissolution, ni à création d'une personne morale nouvelle (loi n° 89-377 du 13 juin 1989, art. 8). Le cas échéant, les dispositions des articles 221-2, 221 bis (1er al.) et 202 ter du CGI sont applicables (cf. 4 A 6123, n°s 51 et suiv. et 633).
2. Droits d'enregistrement.
35Les GEIE sont soumis aux mêmes règles que les groupements d'intérêt économique régis par l'ordonnance n° 67-821 du 23 septembre 1967 modifiée.
Jusqu'au 31 décembre 1991, les apports faits à un groupement d'intérêt économique étaient soumis au droit d'apport ordinaire de 1 %.
À compter du 1er janvier 1992, ces apports sont effectués en exonération de droit d'apport.
En application de l'article 810-I du CGI, dans sa rédaction issue de l'article 36 de la loi de finances pour 1998, leur enregistrement donne lieu au paiement d'un droit fixe dont le montant actuel est de 1 500 F (500 F du 15 janvier 1992 au 31 décembre 1997 et 430 F à compter du 1er janvier 1992).
Remarque. - En principe, les droits d'enregistrement sont dus selon le régime applicable à la date de l'acte ou à défaut d'acte, à la date de réalisation de l'opération. Il est admis que les apports réalisés avant le 1er janvier 1992 soient soumis au droit fixe prévu à l'article 12 de la loi de finances pour 1992 lorsque :
- l'acte est enregistré à compter du 1er janvier 1992 ;
- l'enregistrement a lieu dans les conditions et délais prévus aux articles 635 et 638 A du CGI.
a. Constitution du groupement et augmentation de capital.
36Les actes constatant la formation d'un GEIE dont le siège social est en France doivent être présentés à la formalité de l'enregistrement auprès de la Recette des Impôts dans le délai d'un mois à compter de leur date (CGI, art. 635-1-6°).
1° GEIE constitués avec capital
- Apports à titre pur et simple
37. Territorialité :
Le droit fixe est exigible :
- si l'acte qui le constate est rédigé en France ;
- en l'absence d'un écrit en France :
. si le siège du GEIE est en France, quels que soient la situation des biens apportés ou le lieu de rédaction de l'acte d'apport ;
. si le siège du GEIE est à l'étranger, à raison des biens apportés qui ont leur situation matérielle ou juridique en France.
38. Tarif applicable :
Avant le 1er janvier 1992, les apports à titre pur et simple étaient soumis au droit proportionnel d'apport au taux de 1 % s'ils ne donnaient pas lieu au paiement de la TVA.
À compter du 1er janvier 1992, ces apports sont effectués en exonération de droit d'apport ; seul leur enregistrement donne lieu au paiement du droit fixe.
Ce droit fixe s'applique aux apports en numéraire réalisés lors de la constitution du GEIE.
Les augmentations de capital en numéraire étaient exonérées du droit d'apport (CGI, ancien art. 812 OA). À compter du 16 janvier 1992, l'enregistrement de l'acte ou de la déclaration constatant ces opérations était soumis au droit fixe de 500 F (430 F entre le 1er et le 15 janvier 1992). Depuis le 1er janvier 1998 (art. 36 de la loi de finances pour 1998), ce droit s'élève à 1 500 F (CGI, art. 810-I).
- Apports à titre onéreux
39Avant le 1er janvier 1992, lorsqu'ils ne donnaient pas lieu au paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, les apports à titre onéreux donnaient ouverture, dans les conditions ordinaires, au droit de mutation ou à la taxe de publicité foncière d'après la nature du bien apporté, ainsi, le cas échéant, qu'aux taxes locales additionnelles et éventuellement à la taxe régionale.
Pour les apports réalisés à compter du 1er janvier 1992, le droit de mutation est remplacé par un droit fixe (1 500 F à compter du 1er janvier 1998, cf. n° 38 ci-dessus) si l'apporteur s'engage à conserver pendant cinq ans les titres remis en contrepartie de l'apport (DB 7 H 2224).
2° GEIE constitués sans capital.
40Les actes de formation ne comportant pas d'apports sont enregistrés au droit fixe des actes innommés prévu à l'article 680 du CGI.
Si l'acte de constitution comporte des apports en industrie, les règles énoncées aux n°s 37 à 39 sont applicables.
b. Dissolution et liquidation.
41L'acte qui a pour seul objet de constater la dissolution du GEIE est soumis au droit fixe des actes innommés prévu à l'article 680 du CGI.
En revanche, si l'acte comporte un partage, on distingue selon que celui-ci porte sur des choses de genre ou des corps certains.
Le partage de choses de genre, notamment de numéraire, ne donne pas lieu à perception d'un droit de mutation mais rend exigible le droit de partage, s'il est constaté par un acte.
Les règles applicables au partage de corps certains différent selon que les biens partagés proviennent d'apports purs et simples ou d'acquêts.
1 ° Biens provenant d'apports purs et simples.
42Lorsque le bien apporté au GEIE est attribué à un membre autre que l'apporteur initial, les droits de mutation sont exigibles selon la nature du bien.
Lorsque le bien apporté au GEIE est attribué à l'apporteur, ni les droits de mutation ni le droit de partage ne sont dus. En revanche, lorsque le bien repris est un immeuble, la taxe de publicité foncière est due au taux de 0,60 % (CGI, art. 678).
2° Biens correspondant à des acquêts mobiliers et immobiliers.
43Le partage des acquêts, y compris les apports à titre onéreux, donne ouverture :
- au droit de 1 % sur l'actif net partagé (CGI art. 746) ;
- au droit de soulte (vente) lorsqu'un membre du groupement reçoit des biens dont la valeur excède la part d'actif qui devrait normalement lui revenir compte tenu de la proportion des droits sociaux qu'il détient dans le groupement (CGI, art. 747).
44Par ailleurs, le retrait d'un membre du GEIE s'analyse en un partage partiel du groupement. Dès lors, les règles relatives au partage qui ont été exposées ci-dessus sont également applicables.
c. Cession des parts du GEIE.
45La cession d'une participation dans un GEIE ne donne pas ouverture au droit de cession de droits sociaux au taux de 4,80 % prévu à l'article 726 du CGI, car le GEIE ne constitue pas une société.
Si la cession est constatée par un acte volontairement présenté à la formalité, le droit fixe des actes innommés est perçu.
d. Transfert du siège social.
46Le transfert du siège d'un GEIE de la France vers l'étranger ou de l'étranger en France entraîne un changement de la loi applicable et donc la création d'une personne morale nouvelle.
47Le transfert d'un GEIE qui a son siège en France dans un autre Etat de la CE emporte dissolution du GEIE et constitution d'un nouveau groupement.
Avant le 1er janvier 1992, le droit d'apport était exigible en France si l'acte qui constatait l'opération était passé en France. A défaut d'acte en France, le droit d'apport était susceptible d'être exigé si les biens faisant l'objet de l'apport avaient leur assiette juridique ou matérielle en France.
48Le transfert du siège d'un GEIE de l'étranger en France donnait lieu à la perception des droits d'apport.
À compter du 1er janvier 1992, seul le droit fixe est exigible.
e. Changement de forme juridique.
1 ° transformation en GEIE.
49Toute société ou association dotée de la personnalité morale, tout GIE peut se transformer en GEIE sans donner lieu à dissolution ni à création d'une personne morale nouvelle (art. 8, premier alinéa de la loi n° 89-377 du 13 juin 1989). La transformation donne donc ouverture au seul droit fixe des actes innommés (CGI, art. 680).