SOUS-SECTION 1 ACQUISITIONS D'IMMEUBLES RURAUX
4. Cas particulier. Cessions d'améliorations apportées aux fonds agricoles.
20Les améliorations apportées aux fonds agricoles par les pratiques culturales (assolements, arriérés de fumures, notamment) constituent un élément de la valeur de ces fonds dont il est fréquemment tenu compte dans l'indemnité versée à l'exploitant en cas de cession ou de cessation d'exploitation.
Elles doivent être distinguées des améliorations qui n'apportent qu'une amélioration temporaire du fonds telles que les frais de drainage ou la création de voies de desserte sommaires.
21Conformément à la jurisprudence de la cour de cassation, les contrats constatant le versement d'indemnités représentatives d'améliorations culturales étaient passibles du seul droit fixe prévu à l'article 732 du CGI.
22Toutefois, les indemnités représentatives d'améliorations culturales étaient soumises au tarif des mutations à titre onéreux d'immeubles ruraux prévu à l'ancien art. 701 du CGI lorsqu'elles étaient corrélatives à l'acquisition totale ou partielle du fonds agricole. Autrement dit, ces indemnités n'étaient taxables au régime des ventes d'immeubles ruraux que si elles étaient exigées par le propriétaire des terres, et que ces terres étaient elles-mêmes cédées, seule hypothèse où, en application de la jurisprudence de la cour de cassation, les améliorations culturales avaient le caractère d'immeubles par nature. Le fait que les autres éléments du fonds soient ou non aliénés était sans incidence à ce titre.
II. Acquisitions d'immeubles ruraux relevant du taux réduit prévu à l'ancien article 1594 F bis du CGI
23L'ancien article 1594 F bis du CGI permettait aux conseils généraux de voter un taux réduit de la taxe de publicité foncière ou du droit d'enregistrement applicable aux acquisitions à titre onéreux d'immeubles ruraux visés à l'ancien article 701 du CGI effectuées par les agriculteurs, les sociétés civiles ou groupements à objet agricole et les sociétés visées à l'article L. 341-2 du code rural qui prenaient l'engagement de mettre personnellement en valeur lesdits biens pendant un délai minimal de cinq ans à compter de la date du transfert de propriété.
1. Champ d'application.
a. Opérations en cause.
24Le taux réduit s'appliquait aux mutations à titre onéreux de propriété, d'usufruit ou de nue-propriété, c'est-à-dire, notamment :
- aux ventes,
- aux soultes d'échange dans la mesure où la soulte était due par une personne ayant la profession d'agriculteur ;
- ainsi que, le cas échéant, aux soultes des partages, aux licitations et aux cessions de droits successifs autres que ceux qui entraient dans le champ d'application des dispositions des articles 748 et 750 du CGI.
b. Nature des biens concernés.
25L'acquisition devait concerner un immeuble rural.
Le caractère rural d'un immeuble dépendait non de sa situation, mais de sa nature et de sa principale destination. Un immeuble était considéré comme rural s'il était principalement affecté à un usage agricole au jour du transfert de propriété (cf. ci-dessus, n os8 à 11 ).
c. Qualité de l'acquéreur.
1° Agriculteur.
26La loi n° 91-1323 du 30 décembre 1991 avait prévu que l'acquisition devait être réalisée par un agriculteur, c'est-à-dire un chef d'exploitation ou d'entreprise agricole soumis à l'assurance maladie maternité des exploitants agricoles (AMEXA) en application des dispositions de l'article L. 722-10 (ancien art. 1106-1) du code rural.
2° Exploitations agricoles sous forme sociale.
27La loi n° 95-95 du 1er février 1995 avait étendu le bénéfice du taux réduit prévu à l'ancien article 1594 F bis du CGI aux sociétés civiles ou groupements à objet agricole et aux sociétés visées à l'article L 341-2 du code rural.
• Organismes concernés.
28Étaient notamment concernés par cette mesure d'extension :
- les groupements agricoles d'exploitation en commun (GAEC) ;
- les groupements fonciers agricoles (GFA) ;
- les entreprises agricoles à responsabilité limitée (EARL) ;
- les sociétés civiles d'exploitation agricole (SCEA) ;
- les groupements fonciers ruraux (GFR) institués par les articles L 322-22 à L 322-24 du code rural, pour les acquisitions des parts qui correspondaient à des immeubles ruraux à usage agricole ;
- les sociétés dont l'objet social était l'exercice d'activités agricoles, lorsqu'elles comprenaient au moins un associé se consacrant à l'exploitation et que cet ou ces associés détenaient plus de 50 % des parts représentatives du capital de la société (code rural, art. L 341-2).
• Entrée en vigueur.
29L'extension aux sociétés agricoles du régime de l'article 1594 F bis du CGI s'est appliquée aux actes d'acquisitions d'immeubles ruraux susceptibles de bénéficier de ce dispositif passés à compter de l'entrée en vigueur de la loi de modernisation de l'agriculture, c'est-à-dire à Paris, le 4 février 1995, et, partout ailleurs, un jour franc après l'arrivée du JO au chef-lieu d'arrondissement et aux conventions conclues à compter de ces mêmes dates.
2. Conditions d'application.
a. L'adoption d'un tarif réduit par les conseils généraux.
30Depuis le 1er janvier 1984 les droits d'enregistrement ou la taxe de publicité foncière exigibles sur les mutations à titre onéreux d'immeubles ruraux sont perçus par les départements. Depuis cette date, le tarif « de référence » applicable aux acquisitions d'immeubles ruraux était de 7,50 % dans les départements de Corse et de la Guyane et de 13,40 % dans les autres départements.
Les conseils généraux avaient la possibilité de moduler chaque année ce taux dans les conditions définies au deuxième alinéa de l'article 1594 D du CGI dans sa rédaction alors en vigueur (cf. ci-dessus, n os14 et 16 ).
31La liste des taux applicables dans les divers départements figure en annexe II à la présente sous-section.
b. L'engagement d'exploitation.
32L'agriculteur acquéreur devait prendre, dans l'acte d'acquisition, l'engagement de mettre personnellement en valeur les biens ruraux acquis pendant un délai minimal de cinq ans à compter de la date du transfert de propriété.
3. Déchéance du régime de faveur.
L'ancien article 1594 F bis du CGI prévoyait deux situations dans lesquelles l'acquéreur et ses ayants cause à titre gratuit étaient déchus du bénéfice du taux réduit dans les mêmes conditions que celles prévues au 2° du I de l'article 705 1 du CGI et sous les mêmes sanctions.
a. Principe.
33La déchéance du régime de faveur était encourue :
- à défaut d'exécution de l'engagement pris par l'acquéreur, c'est-à-dire en cas de cessation de l'exploitation personnelle des biens acquis dans le délai de cinq ans à compter de cette acquisition ;
- en cas d'aliénation à titre onéreux, dans le même délai, de la totalité ou d'une partie des biens en cause. La cession de la nue-propriété était assimilée à une cession partielle et entraînait la déchéance du régime de faveur même lorsque l'exploitation était poursuivie par le cédant usufruitier.
En revanche, la mutation à titre gratuit des immeubles acquis intervenant moins de cinq ans après leur acquisition n'était pas susceptible d'entraîner la déchéance du tarif réduit, si le bénéficiaire continuait à mettre personnellement en valeur les biens ruraux considérés jusqu'à l'expiration du délai de cinq ans à compter de la date d'acquisition par le donateur ou le défunt.
b. Exceptions.
Comme en matière d'acquisition d'immeubles ruraux par les fermiers en place (cf. ci-après DB 7 C 1453, n os37 et suiv. ), la déchéance n'était pas encourue dans les situations suivantes :
1° Force majeure.
34La rupture de l'engagement était motivée par un cas de force majeure, c'est-à-dire par un événement imprévisible, insurmontable et totalement étranger à l'acquéreur exploitant à la condition qu'il y ait un lien de causalité directe avec le non respect de l'engagement.
2° Aliénation à un descendant ou au conjoint d'un descendant de l'acquéreur.
35L'aliénation à titre onéreux ou la location des biens ruraux n'entraînait pas déchéance du régime de faveur lorsqu'elle était consentie à un descendant ou au conjoint d'un descendant de l'acquéreur, qui s'engageait lui-même à continuer personnellement l'exploitation jusqu'à l'expiration du délai de cinq ans à compter de la date de l'acquisition initiale.
3° Échange réunissant certaines conditions.
36L'échange n'entraînait pas la perte des allégements à la double condition :
- que l'engagement d'exploitation personnelle souscrit pour les biens cédés soit reporté sur les biens ruraux reçus en contre échange ;
- que ces biens soient d'une valeur au moins égale à celle des biens cédés.
Si les biens reçus en contre échange avaient une valeur inférieure à ceux acquis initialement, la déchéance n'était encourue que pour la différence de valeur.
4° Apport à un GAEC, un GFA, une EARL ou une société civile d'exploitation agricole.
37L'apport d'un bien acquis dans les conditions prévues à l'ancien article 1594 F bis du CGI, à un GAEC, un GFA, une EARL ou une Société civile d'exploitation agricole ne pouvait avoir pour effet de remettre en cause la perception de la taxe de publicité foncière au taux réduit si l'apporteur s'engageait à conserver les parts remises en contrepartie de l'apport jusqu'à l'expiration du délai de cinq ans à compter du transfert de propriété initial du bien concerné.
Par suite, l'apport pur et simple à ces personnes morales de tout ou partie d'immeubles ruraux acquis avec le bénéfice des dispositions de l'ancien article 1594 F bis du CGI, effectué dans les cinq ans de l'acquisition, n'était pas susceptible de priver l'acquéreur de ces avantages, sans qu'il y ait lieu de rechercher, sur le plan fiscal, si l'acquéreur continuait ou non l'exploitation.
En revanche, le bénéfice du tarif réduit était remis en cause en cas d'apport à titre onéreux des biens acquis sous le régime de faveur. Si l'apport n'était onéreux que pour partie, seule la fraction du prix d'acquisition afférente aux immeubles ainsi apportés supportait le complément de taxe de publicité foncière, les taxes additionnelles, le droit supplémentaire de 1 % 2 et les intérêts de retard.
Bien entendu, si les parts reçues faisaient l'objet d'une vente ou d'un échange dans le délai restant à courir entre la date de l'apport et l'expiration du délai de cinq ans suivant la date du transfert de propriété initial, la déchéance du régime de faveur était encourue.
Toutefois, lorsque l'engagement n'avait été rompu que pour une partie des parts en cause, la déchéance du régime de faveur n'atteignait que la fraction de prix afférente aux immeubles représentés par les droits cédés.
c. Les effets de la déchéance.
38La déchéance n'atteignait que la partie du prix d'acquisition afférente aux immeubles affectés par l'événement qui la provoquait (cf. ci-après DB 7 C 1453, n° 53 ).
Autrement dit, en cas d'aliénation à titre onéreux d'une partie du biens acquis sous le régime de l'ancien article 1594 F bis du CGI, la déchéance du régime de faveur n'atteignait que la fraction du prix afférente à la partie du bien cédé.
1° Droits complémentaires et pénalités exigibles.
39En cas de déchéance du régime de faveur, l'acquéreur ou ses ayants cause à titre gratuit étaient tenus d'acquitter :
- le complément de droits égal à la différence entre le taux normal applicable aux immeubles ruraux et le taux réduit prévu en faveur des acquisitions réalisées par les agriculteurs ;
- la taxe supplémentaire de 1% 2 (CGI, art. 1840 G quater A) ;
- et l'intérêt de retard de 0,75 % par mois (CGI, art. 1727).
2° Recouvrement des droits et pénalités rappelés.
40Ils devaient être acquittés à première réquisition de l'administration. Celle-ci devait être précédée dans tous les cas de la mise en oeuvre de la procédure de redressement contradictoire.
ANNEXE I
Taux applicables aux acquisitions d'immeubles ruraux - Tarif de droit commun
applicable jusqu'au 31 décembre 1998 (CGI, art. 701 ancien)
(les modifications intervenues d'une année sur l'autre sont indiquées en caractères gras)
1 Article actuellement transféré sous le D de l'article 1594 F quinquies du CGI.
2 Taux applicable depuis le 1er janvier 1999 ; auparavant il était de 6%.