B.O.I. N° 68 du 7 avril 1993
BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS
6 E-7-93
N° 68 du 7 avril 1993
6 C.D. /15 (F 132, E 2413)
Instruction du 25 mars 1993
Taxe professionnelle. Champ d'application. Personnes et activités exonérées Base d'imposition. Réductions. Sociétés coopératives et unions de sociétés coopératives d'artisans et de patrons bateliers, sociétés coopératives maritimes, et sociétés coopératives ouvrières de production
(C.G.I., art. 1454, 1455, 1456 et 1468)
NOR : BUD F 93 10051 J
[S.L.F. - Bureau B 3]
Les sociétés coopératives et unions de sociétés coopératives d'artisans et de patrons bateliers, les sociétés coopératives maritimes et les sociétés coopératives ouvrières de production étaient jusqu'à présent exonérées de taxe professionnelle, -sauf une exception en ce qui concerne les sociétés coopératives ouvrières de production- lorsqu'elles remplissaient les conditions prévues, respectivement, aux articles 1454, 1455 et 1456 du code général des impôts.
Ces articles sont modifiés, à compter de 1993, par les articles 70 et 71 de la loi n° 92-643 du 13 juillet 1992 (cf B.O.I. 6 A-4-92 ) relative à la modernisation des entreprises coopératives.
En contrepartie de la faculté qui leur est désormais donnée d'ouvrir leur capital social à des associés non coopérateurs, ces coopératives perdent le bénéfice de l'exonération de taxe professionnelle.
Les dispositions de l'article 1456 du code général des impôts qui supprimaient l'exonération de taxe professionnelle des sociétés coopératives ouvrières de production lorsque les associés non employés détiennent plus de la moitié du capital se trouvent implicitement abrogées par l'article 70 de la loi du 13 juillet 1992.
Les coopératives et unions de sociétés coopératives d'artisans et de patrons bateliers ainsi que les sociétés coopératives maritimes qui admettent des associés non coopérateurs peuvent, toutefois, dans certains cas, être imposées sur des bases réduites de moitié.
La présente instruction a pour objet de commenter ces dispositions.
SECTION I -
CHAMP D'APPLICATION DE LA MESURE
I - COOPERATIVES D'ARTISANS ET DE PATRONS BATELIERS, COOPERATIVES MARITIMES ET COOPERATIVES OUVRIERES DE PRODUCTION IMPOSABLES A LA TAXE PROFESSIONNELLE DANS LES CONDITIONS DE DROIT COMMUN (SANS REDUCTION DE BASE 1
Les sociétés coopératives et les unions de sociétés coopératives d'artisans et de patrons bateliers :
les sociétés coopératives maritimes ;
les sociétés coopératives ouvrières de production
sont imposables à la taxe professionnelle dans les conditions de droit commun, sans réduction de base, dans deux cas.
- 1 er cas : Lorsqu'elles font appel public à l'épargne
La notion d'appel public à l'épargne concerne l'ensemble des émissions de valeurs mobilières (actions, obligations, titres participatifs, certificats coopératifs d'investissement) et de titres de créances négociables (billets de trésorerie).
L'article 72 de la loi du 24 juillet 1966 sur les sociétés commerciales énumère quatre critères permettant de définir la notion d'appel public à l'épargne :
1) inscription des titres à la cote officielle.
2) recours à un établissement de crédit, à un établissement financier, ou à une société de bourse pour le placement des titres quels qu'ils soient.
3) recours à des procédés de publicité quelconque pour le placement des titres.
4) recours au démarchage.
Un seul de ces quatre critères est suffisant pour caractériser l'appel public à l'épargne mais ceux-ci ne sont pas limitatifs.
Selon la Commission des Opérations de Bourse (COB), la notion d'appel public à l'épargne dépend également de l'étendue de la diffusion des titres dans le public. Ainsi, selon la COB, une société est présumée faire appel public à l'épargne lorsque la diffusion de ses titres concerne plus de 300 personnes.
2e cas : Lorsque le capital est détenu à concurrence de plus 50 % par des associés non coopérateurs et par des titulaires de certificats coopératifs d'investissement
1/ Capital détenu par les associés non coopérateurs
Les associés non coopérateurs sont ceux définis au I quinquies de l'article 207 du code général des impôts. Les titres détenus par les associés non coopérateurs sont les parts de capital (quelle qu'en soit la forme) détenues par les personnes physiques ou morales (y compris les autres coopératives) qui n'ont pas vocation à recourir aux services de la coopérative ou dont celle-ci n'utilise pas le travail 2 mais qui entendent contribuer par l'apport de capitaux à la réalisation des objectifs de celle-ci.
En ce qui concerne les sociétés coopératives et unions de sociétés coopératives d'artisans et de patrons bateliers ainsi que les sociétés coopératives maritimes, les statuts de la coopérative doivent prévoir la rémunération des parts des associés non coopérateurs pour que celles-ci soient prises en compte dans le calcul du seuil de 50 %.
2/ Capital détenu par les titulaires de certificats coopératifs d'investissement
Les certificats coopératifs d'investissement ont été créés par la loi du 17 juin 1987 sur l'épargne. Il s'agit de valeurs mobilières représentatives de capital, sans droit de vote, qui donnent un droit sur les résultats et l'actif net de la société. Conformément aux dispositions de l'article 19 sexies de la loi du 10 septembre 1947 sur la coopération, le montant des émissions ne peut pas dépasser la moitié du capital atteint à la clôture de l'exercice précédent.
Les certificats coopératifs d'investissement peuvent être détenus, soit par des associés coopérateurs, soit par des associés non coopérateurs. Ils sont toujours rémunérés. Qu'ils soient détenus par des associés coopérateurs ou non, les certificats coopératifs d'investissement sont à retenir pour l'appréciation du seuil de 50 %.
3 - Calcul du pourcentage de capital détenu par les associés non coopérateurs et les titulaires de certificats coopératifs d'investissement
Ce pourcentage est déterminé par le rapport existant entre :
- d'une part, le montant du capital social (parts sociales ordinaires et parts à avantages particuliers) détenu par les associés non coopérateurs et le montant du capital représenté par la totalité des certificats coopératifs d'investissement ;
- et, d'autre part, le capital social total de la coopérative (y compris les certificats coopératifs d'investissement).
Ce rapport est également celui retenu pour l'assujettissement de ces coopératives à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun. Le service pourra donc se reporter, en tant que de besoin, à l'instruction du 21 décembre 1992 (4 H 17-92, n° 16).
4 - Exception en faveur des sociétés coopératives ouvrières de production
Par exception au principe exposé ci-dessus (imposition à la taxe professionnelle lorsque la participation des associés non coopérateurs et des titulaires de certificats coopératifs d'investissement dépassent 50 %), l'exonération prévue à l'article 1456 du code général des impôts est maintenue à l'égard des sociétés coopératives ouvrières de production dont la majorité du capital est détenue par une autre société coopérative ouvrière de production dans les conditions prévues à l'article 25 de la loi n° 78-763 du 19 juillet 1978 portant statut des sociétés coopératives ouvrières de production.
Cet article autorise une société coopérative ouvrière de production à participer au capital d'une autre société coopérative ouvrière de production. Mais au terme d'un délai de 10 ans, cette participation ne doit pas excéder, directement ou indirectement, la moitié du capital.
L'exonération de taxe professionnelle des sociétés coopératives ouvrières de production est donc maintenue lorsque le dépassement du seuil de 50 % est dû à la détention de la majorité du capital par une autre société coopérative ouvrière de production et lorsque cette participation majoritaire est détenue depuis moins de 10 ans.
II - COOPERATIVES ET UNIONS DE COOPERATIVES D'ARTISANS ET DE PATRONS BATELIERS ET COOPERATIVES MARITIMES IMPOSABLES A LA TAXE PROFESSIONNELLE AVEC UNE REDUCTION DE BASE DE 50 %
Les sociétés coopératives et unions de sociétés coopératives d'artisans et de patrons bateliers et les sociétés coopératives maritimes sont imposables à la taxe professionnelle, mais sur des bases réduites de moitié, lorsque leur capital est détenu à concurrence de 20 % au moins et de 50 % au plus par des associés non coopérateurs et des titulaires de certificats coopératifs d'investissement et que les statuts prévoient qu'ils peuvent être rémunérés.
La détermination des pourcentages de 20 et 50 % de détention du capital de l'entreprise par ces personnes est identique à celle indiquée ci-dessus (I 2ème cas).
SECTION II -
MISE EN OEUVRE DE LA MESURE
I - DATE D'APPRECIATION DES CONDITIONS JUSTIFIANT L'IMPOSITION TOTALE OU PARTIELLE
Conformément au principe de l'annualité, la situation des coopératives et de leurs unions au regard des conditions posées aux articles 70 et 71 de la loi du 13 juillet 1992 doit être appréciée au 1 er janvier de l'année d'imposition.
Compte tenu de la date de publication de la loi, les nouvelles mesures prendront effet à compter de 1993 pour les coopératives qu'elles concernent.
Ainsi, une coopérative qui, au 1 er janvier 1993, a des titres représentatifs d'un appel public à l'épargne est imposable dans les conditions de droit commun au titre de 1993.
Elle peut bénéficier à nouveau de l'exonération ou de la réduction de bases de taxe professionnelle à compter du 1 er janvier de l'année qui suit celle au cours de laquelle elle a procédé au remboursement des titres concernés.
En conséquence, lorsqu'entre la date de souscription des déclarations de taxe professionnelle (1 er mai de N - 1) et le 31 décembre de la même année, les sociétés coopératives imposées à la taxe professionnelle en vertu des articles 1454, 1455 ou 1456 du code général des impôts et qui, soit procèdent au remboursement de titres représentatifs d'un appel public à l'épargne, soit au contraire émettent de tels titres, et modifient ainsi leur régime d'imposition à la taxe professionnelle, doivent en informer le service des impôts et déposer une déclaration de taxe professionnelle ou une déclaration rectificative, selon le cas.
II - DETERMINATION DES BASES D'IMPOSITION POUR LA PREMIERE ANNEE D'IMPOSITION SELON LE REGIME DE DROIT COMMUN
A - PERIODE DE REFERENCE
Pour la première année au titre de laquelle une coopérative précédemment exonérée de taxe professionnelle en application des dispositions des articles 1454, 1455 ou 1456 du code général des impôts est assujettie à cette taxe dans les conditions de droit commun, l'imposition est établie, conformément aux dispositions de l'article 1467 A du code général des impôts, sur les bases de l'avant dernière année précédant celle de l'imposition.
L'assujettissement à la taxe professionnelle d'un établissement préexistant ne constitue, ni une création d'établissement, ni un changement d'exploitant, au sens de l'article 1478 du code général des impôts.
Ainsi une coopérative exonérée de taxe professionnelle au titre de 1992, qui remplit au 1 er janvier 1993 les conditions prévues à l'article 70 ou à l'article 71 de la loi du 13 juillet 1992, est imposable en 1993 sur ses éléments d'imposition de 1991.
B - REDUCTION POUR EMBAUCHE ET INVESTISSEMENT
L'article 1469 A bis du code général des impôts prévoit qu'il n'est pas tenu compte, pour le calcul de la réduction pour embauche et investissement, de l'augmentation de bases d'imposition résultant de la cessation totale ou partielle de l'exonération d'un établissement.
Les coopératives et leurs unions précédemment exonérées de taxe professionnelle ne peuvent donc pas bénéficier de la réduction pour embauche et investissement la première année au titre de laquelle elles deviennent imposables dans les conditions de droit commun.
Lorsqu'une coopérative imposable sur des bases réduites de moitié devient imposable sur la totalité de ses bases, la réduction pour embauche et investissement est calculée avant application de la réduction de 50 %.
Le tableau ci-après indique le régime applicable, en matière de taxe professionnelle, aux coopératives visées aux articles 1454, 1455 ou 1456 du code général des impôts, dans les différentes hypothèses envisageables.
Le Directeur,
Chef du Service de la Législation fiscale,
M. TALY
•
Le Directeur
Chef du Service de la Législation fiscale
M. TALY
1 Outre ces coopératives, restent bien entendu imposables à la taxe professionnelle dans les conditions de droit commun (et sans réduction de base) celles qui ne remplissent pas les conditions requises pour bénéficier de l'exonération (ex : coopératives ne fonctionnant pas conformément aux dispositions qui les régissent).
2 Les salariés de la coopérative ne sont donc pas considérés comme des associés non coopérateurs au sens de l'article 71 de la loi du 13 juillet 1992.