SECTION 1 PROPRIÉTAIRES DE CHEVAUX DE COURSE NON ÉLEVEURS, NON ENTRAÎNEURS ÉLEVEURS SANS SOL
II. Plus-values
17Les gains constatés lors de la vente des chevaux doivent être soumis à l'impôt dans les conditions prévues à l'article 93 quater-I du CGI (cf. DB 5 G 24 ) ou, lorsque le montant des recettes n'excède pas 350 000 F TTC 1 , selon les règles prévues à l'article 151 septies du même code.
1. Propriétaires dont les recettes sont supérieures à 350 000 F TTC.
18Conformément aux dispositions de l'article 93 quater-I du CGI, les plus-values doivent être imposées suivant les règles prévues aux articles 39 duodecies à 39 quindecies du même code (plus-values à court terme et plus-values à long terme ; sur l'appréciation du délai de deux ans, cf. ci-après n° 27 ).
Dans l'hypothèse où une plus-value réputée à long terme est dégagée, cette plus-value doit être taxée à l'impôt sur le revenu au taux de 16 % 2 .
19 Moins-values.
Lorsqu'une moins-value est constatée lors de la vente d'un cheval, elle est toujours réputée à court terme 3 . Elle est donc déductible et, le cas échéant, reportable dans les mêmes conditions que le déficit d'exploitation.
2. Propriétaires dont les recettes n'excédent pas 350 000 F TTC.
20Conformément aux dispositions de l'article 151 septies du CGI, les plus-values sur cessions de chevaux sont :
- exonérées, lorsque l'activité a été exercée pendant au moins cinq ans ;
- taxées selon le régime des plus-values à court terme ou à long terme (cf. ci-dessus n°s 18 et 19 ), lorsque l'activité est exercée depuis moins de cinq ans.
III. Cas particuliers
1. Imputation du déficit d'exploitation sur les plus-values.
21En principe, le déficit d'exploitation et les plus-values à long terme réalisées sur les ventes de chevaux doivent suivre leur régime fiscal propre.
Toutefois, conformément aux dispositions de l'article 39 quindecies-I du CGI, le propriétaire peut demander, s'il y a intérêt, la compensation entre le déficit et les plus-values à long terme éventuellement réalisées l'année de la constatation de ce déficit ou les cinq années suivantes. Mais, bien entendu, lorsque cette compensation a été demandée, le déficit ainsi imputé ne peut plus être admis en déduction des bénéfices ou plus-values réalisées au cours des années suivantes.
2. Sociétés civiles.
22Certains propriétaires peuvent constituer entre eux des sociétés civiles qui ont pour objet d'acheter les chevaux et de les faire courir. Le régime fiscal de ces sociétés civiles est celui défini à l'article 8 du CGI, ces sociétés étant réputées exercer elles-mêmes leur activité. Les règles de détermination du résultat d'exploitation et des plus-values sont alors applicables au niveau de la société dans les conditions précisées ci-dessus, chacun des associés étant imposé en son nom propre pour la part des résultats d'exploitation ou des plus-values correspondant à ses droits dans la société.
En revanche, dans ce cas, le contribuable n'exerçant pas une activité professionnelle dans le cadre de la société, ses droits dans la société ne peuvent être considérés comme des éléments d'actif affectés à l'exercice de sa profession au sens de l'article 151 nonies du CGI. Il s'ensuit que les intérêts d'emprunt contractés pour l'acquisition de ces parts ne sont pas admis en déduction. Corrélativement, les plus-values de cession de parts ne sont pas taxables au titre des plus-values professionnelles 4 .
Enfin, lorsque les résultats d'exploitation de la société sont déficitaires, le report de ces déficits s'effectue au niveau de chaque associé pour sa part, dans les conditions précisées ci-dessus, n°s 13 à 16 .
23 Remarque : Si ces sociétés civiles fournissent des prestations de nature commerciale autres que la location de carrière à caractère accessoire visée au n° 9 ci-dessus (recettes de publicité, notamment), elles deviennent passibles de l'impôt sur les sociétés en application des dispositions de l'article 206-2 du CGI.
3. Membres de copropriétés de cheval de course et d'étalon.
24L'ancien article 35-I-7° bis du CGI prévoyait la taxation des copropriétaires de cheval de course ou d'étalon mentionnés à l'article 8 quinquies du CGI dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.
Toutefois, les revenus de ces copropriétaires conservaient le caractère de bénéfices des professions non commerciales lorsque leurs parts de copropriété figurent dans les immobilisations d'une activité non commerciale nécessaire à l'exercice de celle-ci (cf. DB 4 F 1112, n° 14 et 4 F 1227 ).
Ces dispositions, qui se sont appliquées à compter de l'imposition des revenus de l'année 1993, ont été abrogées par l'article 26 de la loi de finances rectificative pour 1996 (n° 96-1182 du 30 décembre 1996).
25À compter de l'entrée en vigueur de cette loi, les membres d'une copropriété de cheval de course ou d'étalon constituée sous forme de société en participation sont imposés suivant les règles de droit commun applicables aux revenus perçus par les associés d'une société de personnes (cf. DB 4 F 1112, n°s 16 et suivants ).
C. OBLIGATIONS DES CONTRIBUABLES
I. Tenue des documents prescrits par la loi
1. Principes.
26Les propriétaires de chevaux de course sont soumis aux mêmes obligations que les autres contribuables dont les revenus relèvent de la catégorie des bénéfices non commerciaux.
Les règles applicables, quant à la tenue des documents prescrits par la loi, sont donc celles définies DB 5 G 3122 , 3123 , 322, n°s 70 et suiv. et 3322. Elles n'appellent pas de commentaires particuliers sous réserve de la précision suivante concernant l'inscription sur le registre des immobilisations du prix de revient des chevaux.
2. Inscription sur le registre des immobilisations du prix de revient des chevaux.
27En règle générale, le propriétaire a acquis les chevaux qu'il fait courir. Il doit donc porter sur le registre des immobilisations et des amortissements - qu'il doit obligatoirement tenir lorsqu'il relève du régime de la déclaration contrôlée ou qu'il a opté pour ce régime - le prix de revient de chacun des chevaux qu'il possède (prix d'achat augmenté des frais d'acquisition). Cette inscription doit être faite à la date réelle de l'acquisition même si cette date est antérieure au 1er juillet de l'année qui suit celle de sa naissance (année de yearling). C'est à partir de cette date et de ce prix que seront calculés les amortissements susceptibles de venir en déduction du bénéfice d'exploitation.
Cas particulier : Éleveurs sans sol.
28Dans l'hypothèse où le propriétaire est éleveur sans sol, il doit tenir son registre des immobilisations et des amortissements de la manière suivante :
Poulinières : Le propriétaire doit porter sur le registre la date et le prix d'acquisition de chacune des poulinières qu'il possède.
Poulains : Dès la naissance des poulains, le propriétaire inscrit sur le registre la date de naissance. Il comptabilise ensuite au fur et à mesure de leur paiement les dépenses constitutives du prix de revient du poulain : Ce prix de revient doit, en effet, être déterminé selon les règles applicables en matière de bénéfices agricoles (cf. DB 5 E 64, n°s 25 et suiv. , la méthode forfaitaire prévue à l'article 38 sexdecies I-I de l'annexe III au CGI étant exclue), les dépenses ainsi comptabilisées ne doivent pas être comprises dans les dépenses déductibles de l'année au cours de laquelle elles sont exposées.
Deux situations peuvent alors se présenter :
- le poulain, qu'il ait été ou non mis à l'entraînement, est vendu avant d'avoir représenté en course les couleurs de son propriétaire ; le prix de cession constitue une recette accessoire taxable dans les conditions de droit commun 5 . En contrepartie, le propriétaire pourra déduire de ses bénéfices les dépenses qui constituent à la date de la vente le prix de revient du poulain ;
- le poulain, mis à l'entraînement, a représenté au moins une fois en course les couleurs de son propriétaire : il est alors considéré comme un élément amortissable, à partir du 1er juillet de l'année de yearling. C'est à partir de cette date que sont calculés les amortissements ainsi que le délai de deux ans qui permet d'opérer une distinction entre plus-values à court terme ou à long terme.
II. Déclaration à produire
29Le propriétaire doit déclarer chaque année, dans les conditions et délais prévus pour les contribuables percevant des revenus non commerciaux, les résultats d'exploitation et les plus-values réalisées au cours de l'année précédente.
Bien entendu, un résultat déficitaire ne pourra être pris en compte que si l'intéressé s'est placé sous le régime de la déclaration contrôlée.
ANNEXE
CONSEIL D'ÉTAT
SECTION DES FINANCES
N° 320.378
M. Bouffard, Rapporteur
Extrait du registre des délibérations
Séance du 26 juillet 1977
AVIS,
Le Conseil d'État (section des finances), saisi par le ministre de l'Économie et des Finances de la question de savoir :
1° Si les propriétaires de chevaux de course qui ne sont ni éleveurs ni entraîneurs peuvent être soumis à l'impôt sur le revenu selon le régime de l'article 92 du CGI ;
2° Si oui, dans quelles conditions, il convient de tenir compte des déficits éventuellement accumulés au cours des années antérieures ;
Vu le CGI,
EST D'AVIS :
de répondre dans le sens des observations qui suivent.
I. L'article 92 du CGI assimile à des bénéfices non commerciaux les bénéfices provenant « de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus ».
Ces dispositions doivent notamment recevoir application si des profits réguliers ou renouvelables, non imposables dans une autre catégorie de revenus ou en vertu d'un texte spécial, sont le fruit d'initiatives ou de diligences du contribuable tendant à assurer l'exploitation lucrative de ses biens patrimoniaux.
II. Il résulte de ces dispositions que les propriétaires de chevaux de course qui élèveraient ou entraîneraient eux-mêmes ces chevaux dans le cadre de la gestion de leur patrimoine personnel exerceraient une occupation lucrative au sens de l'article 92 sus analysé. Au cas où, compte tenu notamment du nombre de chevaux, de l'importance des moyens mis en œuvre et des buts poursuivis, ils donneraient à leur activité un caractère professionnel, elle deviendrait passible à ce titre d'une imposition dans la catégorie des bénéfices agricoles ou dans celle des bénéfices des professions non commerciales.
Les propriétaires qui, également dans le cadre de la gestion de leur patrimoine privé, laisseraient à un tiers, notamment en plaçant leurs chevaux en pension, le soin de les entraîner, tout en conservant la possibilité de participer à cette activité par leurs initiatives ou leurs contrôles, exerceraient, eux aussi, une occupation lucrative qui constituerait une source de profit au sens de l'article 92.
Au cas où des propriétaires loueraient l'exploitation de leurs chevaux, le profit retiré de cette modalité de gestion de leurs biens, qui relèverait de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, ne pourrait dès lors entrer dans le champ d'application de l'article 92.
1 Montant des recettes brutes hors plus-values.
2 Auquel s'ajoutent les prélèvements sociaux.
3 Il s'agit, en effet, d'une moins-value constatée sur un élément amortissable.
4 Les porteurs de parts sont, en revanche, imposés à raison de la part leur revenant dans les plus-values réalisées par la société lors de cession des chevaux, même si ces derniers figuraient à l'actif de la société antérieurement à l'acquisition des parts.
5 Toutefois, il est admis que le caractère d'immobilisation n'est pas remis en cause pour les chevaux de course vendus en ventes publiques entre le 1er juillet et le 31 décembre de leur année de yearling et qui ont été, préalablement, soumis à une préparation adéquate et intensive en vue de ces ventes.