SOUS-SECTION 1 DÉFINITION DES PLUS-VALUES À LONG TERME
6°. Illustrations des règles de brevetabilite 1 .
* Eléments susceptibles d'être brevetés.
24Dès lors qu'elles satisfont aux conditions de brevetabilité, et qu'elles ne sont pas exclues par la loi, différentes catégories d 'inventions breveta bles peuvent être distinguées.
- Un produit : c'est-à-dire un corps certain le distinguant de tout autre objet par ses caractères particuliers.
Le produit doit résulter de l'intervention de la main de l'homme : cela exclut les produits naturels (par exemple, la découverte d'un champignon n'est pas brevetable en elle-même).
Il peut s'agir par exemple :
- d'un produit chimique (par exemple un article abrasif, pour sa texture particulière) ;
- d'un produit industriel (tel par exemple un dispositif de servodirection pour automobiles) ;
- d'un produit obtenu par un procédé microbiologique (art. 7-c de la loi du 2 janvier 1968) ;
- d'un produit notamment une substance ou une composition, utilisé pour la mise en oeuvre d'une méthode de traitement thérapeutique ou chirurgicale du corps humain ou animal ou d'une méthode de diagnostic (art 6-4 de la loi du 2 janvier 1968), mais à l'exclusion de ces méthodes elles-mêmes (exemple : un antibiotique, obtenu à partir de micro-organismes placés dans des conditions de fermentation particulières, est susceptible d'être breveté : en revanche, une technique d'opération chirurgicale du rein n'est pas brevetable).
- Un procédé : qui mène à l'obtention soit d'un résultat soit d'un produit.
À titre d'exemples :
- un procédé microbiologique (art. 7-c de la loi du 2 janvier 1968) ;
- un procédé technologique.
- Un dispositif : produit complexe spécialement conçu pour la mise en oeuvre d'un procédé.
Exemple :
- une machine à tisser mettant en oeuvre une technique nouvelle.
- Une application :
Exemple :
- une application d'un médicament au traitement d'une maladie donnée.
- Une combinaison ou l'application nouvelle de moyens connus (ou « invention de groupement » ).
La combinaison nouvelle de moyens connus résulte de la réunion ou de l'association de moyens concourant à l'obtention d'un résultat d'ensemble.
L'existence d'un résultat commun se différencie de la simple addition des effets élémentaires obtenus par les différents moyens rassemblés.
Par exemple :
- l'application d'un principe connu à une machine à calculer dès lors que son adaptation permet la suppression d'une cause de dérèglement ou de mauvais fonctionnement de la machine. L'adaptation de ce principe présente un résultat industriel nouveau ;
- un stylo à bille résultant de la combinaison d'une bille traçante, d'une encre oléagineuse et d'un réservoir capillaire à section étroite ces trois moyens coopérant entre eux en vue d'un résultat commun.
* Exemples d'éléments non brevetables.
25Sont notamment exclus du champ d'application de l'article 39 terdecies-1 du code général des impôts :
- les éléments ne constituant pas une invention.
On se reportera aux n°s 16 et 20 en ce qui concerne les exclusions légales.
Ainsi sont exclus par exemple :
- les créations ornementales, architecturales, ... ;
- les éléments liés au goût ou qui constituent l'apparence d'un produit, les éléments liés à la mode ; ainsi sont exclus les dessins, patrons, modèles, dossiers, permettant la fabrication de prêt à porter ;
- les systèmes à caractère abstrait, les règles de jeu, les modes d'emploi, les méthodes financières ou comptables, les méthodes commerciales originales, les méthodes de gestion, les règles d'organisation du travail, de comptabilité, de gestion financière.
- les autres droits de possession industrielle non brevetables et autres droits de la propriété industrielle.
Sont ainsi exclus du champ d'application de l'article 39 terdecies-1 du code général des impôts :
- Les droits de possession industrielle non brevetables tels que « savoir-faire », « secret de fabrique ».
Le « savoir-faire » peut être défini comme un ensemble d'informations techniques qui sont secrètes, substantielles et identifiées de toute manière appropriée 2 .
En pratique, cette notion peut recouvrir une grande diversité d'éléments parmi lesquels des procédés de fabrication, un tour de main, et plus généralement une expérience acquise.
Cette expérience se traduit notamment par des connaissances secrètes prenant la forme d'études, de rapports, de plans, de dessins, de tendances de marché, d'études de prix, d'études de marchés, de nomenclature de matériaux, de listes de fournisseurs, ...
De même sont exclus les simples dosages, et spécificités de leur réalisation.
- Les droits de la propriété industrielle autres que les brevets : il en est ainsi notamment :
• des marques (de fabrique ou commerciales) ;
• des dessins et modèles.
- Les logiciels.
- Les prestations de services liées à une opération portant sur un brevet ou une invention brevetable.
Les contrats peuvent prévoir une certaine assistance technique parallèlement au transfert des droits d'exploitation sur un brevet ou une invention brevetable.
L'assistance technique se matérialise par une aide sous forme de conseils, d'assistance, d'opérations de formation, de mise à disposition de techniciens ou spécialistes.
Ces prestations de services se situent hors du champ d'application de l'article 39 terdecies-1 du code général des impôts.
c. Les procédés de fabrication industriels qui sont l'accessoire indispensable d'un brevet ou d'une invention brevetable.
26Les contrats portant sur un brevet ou une invention brevetable prévoient fréquemment le transfert simultané d'un procédé accessoire qui est lié à cet élément.
Pour tenir compte de cette situation l'article 100 de la loi de finances pour 1992 fait entrer dans le champ d'application de l'article 39 terdecies-1 du code général des impôts les procédés de fabrication industriels non brevetables qui remplissent les conditions cumulatives suivantes :
- le procédé doit constituer le résultat d'opérations de recherche ;
- il doit être l'accessoire indispensable de l'exploitation d'un brevet ou d'une invention brevetable ;
- il doit être cédé ou concédé simultanément au brevet ou à l'invention brevetable dont il est l'accessoire et aux termes du même contrat que celui-ci.
1°. Notion de procédé de fabrication industriel.
27Un procédé de fabrication industriel correspond à un moyen technique qui est mis en oeuvre directement dans le processus de fabrication d'un produit industriel.
Il se différencie d'une invention brevetable en ce qu'il constitue un niveau de connaissances propre à l'entreprise et en ce qu'il est dépendant d'un brevet sur le plan technique.
Il est précisé qu'une formule de fabrication, si elle constitue effectivement un procédé de fabrication industriel, ce qui se distingue d'un simple dosage ou mélange de produits, est susceptible d'être retenue à ce titre si elle remplit les conditions requises décrites ci-après.
2°. Première condition : le procédé doit résulter d'opérations de recherche.
28Les dispositions des b et c de l'article 49 septies F de l'annexe III au code général des impôts définissent les opérations de recherche scientifique et technique (recherche appliquée et développement expérimental) 3 . Cette définition a une portée générale : il y a donc lieu de s'y référer pour l'application de l'article 39 terdecies-1, 2e alinéa. du code général des impôts (cf. DB 4 C 232 n° 3 ).
Les opérations de recherche qui ont donné naissance au procédé peuvent avoir été réalisées dans le prolongement de celles qui ont permis de mettre au point le brevet dont il est l'accessoire, ou constituer un développement autonome de celles-ci.
3°. Deuxième condition : le procédé doit être l'accessoire indispensable de l'exploitation d'un brevet ou d'une invention brevetable.
29Le procédé en cause n'étant pas brevetable par hypothèse, son éligibilité au régime prévu à l'article 39 terdecies-1 du code général des impôts trouve sa source dans son caractère accessoire et indispensable à l'exploitation industrielle d'un brevet en cours de validité ou d'une invention brevetable. Transféré de manière isolé il ne bénéficie donc pas de ce dispositif.
Il est précisé que son caractère indispensable résulte du fait que sans le procédé en cause l'invention dont il est l'accessoire :
- serait techniquement difficile à mettre en oeuvre, ou ne permettrait pas d'atteindre un résultat technique ou qualitatif identique ;
- ou ne serait pas viable sur le plan économique.
4°. Troisième condition : le procédé doit être cédé ou concédé simultanément au brevet ou à l'invention brevetable dont il est l'accessoire et aux termes du même contrat.
30La simultanéité de la cession ou de la concession du procédé et du brevet dont il est l'accessoire implique également que ce brevet soit en cours de validité ; lorsque le droit en principal est une invention brevetable, l'appréciation de sa brevetabilité se fait dans les conditions exposées plus haut (n°s 14 et suivants ).
Il résulte de la condition de simultanéité que les procédés de fabrication industriels cédés ou concédés de manière autonome, ou se rattachant à un brevet tombé dans le domaine public ou annulé (sur cette notion cf. n° 10 ) ou bien à une invention qui a perdu son caractère brevetable (divulgations,...) sont exclus du champ d'application du dispositif.
Par ailleurs, le transfert d'un procédé de fabrication industriel et du droit en principal dont il est l'accessoire doit résulter d'un même contrat.
S'agissant des concessions de licences, il est admis que la condition relative à l'unicité de contrat soit considérée comme satisfaite à compter de la date à laquelle les transferts d'un procédé donné et du droit en principal auquel il se rattache sont réunis dans un même contrat, lors de leur prorogation ou lors de la conclusion d'avenants, si, dès l'origine, les deux éléments ont été transférés simultanément, bien que par des contrats séparés.
2. Recours aux conseils techniques d'agents de l'État ou des établissements publics.
31 Lorsqu'une vérification de comptabilité ou une procédure de redressement requiert des connaissances techniques particulières, l'administration peut faire appel aux conseils techniques d'agents de l'État ou des établissements publics figurant sur une liste arrêtée par le ministre du Budget (L.P.F., art. L.45 A).
Cette disposition n'est en principe applicable qu'aux entreprises ainsi que, le cas échéant, à leurs mères et filiales, dont le chiffre d'affaires total dépasse 20 MF.
Le III de l'article 100 de la loi de finances pour 1992 prévoit que la limite de 20 MF n'est pas applicable lorsque cette procédure est mise en oeuvre pour l'appréciation du caractère brevetable d'une invention mentionnée au 1 de l'article 39 terdecies du code général des impôts.
La procédure peut donc être mise en oeuvre quel que soit le montant du chiffre d'affaires de l'entreprise en cause.
Les autres conditions d'application de ce régime particulier ne sont pas modifiées (se reporter à la DB 13 L 11 n° 1).
La liste des personnes auxquelles l'administration peut faire appel pour recueillir des conseils techniques ressort actuellement des arrêtés du 9 janvier et du 14 décembre 1984 (J.O. N.C. du 29 janvier et du 23 décembre 1984) et du 22 janvier 1985 (J.O. N.C. du 25 janvier 1985).
3. Conditions relatives à l'ensemble des droits de la propriété industrielle entrant dans le champ d'application de l'article 39 terdecies-1 du code général des impôts.
32Le régime des plus-values à long terme ne s'applique pas aux brevets, inventions brevetables ou procédés de fabrication industriels accessoires mentionnés aux n°s 8 à 30 cédés ou concédés si ceux-ci :
- ne présentent pas le caractère d'éléments de l'actif immobilisé ;
- ou ont été acquis à titre onéreux depuis moins de deux ans.
Par ailleurs, le régime des plus-values à long terme s'applique aux brevets en cours de délivrance.
À cet égard la Documentation administrative précédemment exprimée (et reprise ci-après), conserve toute sa portée.
a. Les brevets, inventions brevetables ou procédés de fabrication industriels accessoires doivent présenter le caractère d'éléments de l'actif immobilisé
33Pour que l'article 39 terdecies-1 s'applique, il faut que les droits de la propriété industrielle concernés (cf. n°s 8 à 30 ) présentent le caractère d'éléments de l'actif immobilisé. Cette condition doit être appréciée différemment selon que ces droits font l'objet d'une cession ou d'une concession.
1°. Brevets, inventions brevetables ou procédés de fabrication industriels accessoires faisant l'objet d'une cession.
34Ces éléments présentent, pour les entreprises cédantes, le caractère d'éléments de l'actif immobilisé lorsque leur destination normale est d'être conservés dans les entreprises comme moyen d'exploitation.
35Par suite, l'assimilation ne s'étend pas aux cessions qui sont réalisées par des entreprises ayant pour objet le commerce des droits attachés à la propriété industrielle et pour lesquelles les cessions dont il s'agit constituent, en réalité, des opérations sur stocks dont les résultats doivent être compris dans le bénéfice d'exploitation imposé au taux de droit commun.
36Mais, en raison de l'intérêt qui s'attache au développement de la recherche scientifique et technique, la notion de commerce de droits attachés à la propriété industrielle doit être entendue dans un sens restrictif. Il convient d'admettre que ce commerce ne constitue l'objet même de l'activité d'une entreprise au regard des dispositions de l'article 39 terdecies-1 que si cette entreprise se livre à l'acquisition de tels droits en vue de la revente.
37En revanche, les entreprises qui limitent leur négoce, sauf exceptions nécessitées par leur activité même, à la cession de brevets, procédés ou techniques qu'elles ont découverts ou mis au point elles-mêmes doivent être admises de plein droit au bénéfice de la taxation au taux réduit pour les profits qu'elles retirent de ces cessions.
1 Les exemples pratiques cités ci-après ne peuvent être regardés comme ayant une portée juridique ; ils sont uniquement destinés à illustrer les notions évoquées, à partir des cas concerts constatés dans le passé.
2 Cf. art 1er-7 du règlement (C.E.E.) n° 556/89 de la commission du 30 novembre 1988 relatif aux licences de savoir-faire.
3 Le a de l'article 49 septies F de l'annexe III au code général des impôts est sans portée au cas particulier : il concerne la recherche fondamentale qui apporte une contribution théorique ou expérimentale à la résolution de problèmes techniques et ne peut déboucher directement sur une invention brevetable (cf. article 6-2, a de la loi du 2 janvier 1968).