B.O.I. N° 22 DU 16 FEVRIER 2010
CHAPITRE TROISIEME :
CONTENU DETAILLE DU FEUILLET N° 2561 BIS
136.Le feuillet n° 2561 bis comporte les renseignements relatifs aux marchés à terme, bons d'option, marchés d'options négociables, fonds communs d'intervention sur les marchés à terme, sociétés de capital-risque, fonds communs de placement à risques et fonds de placement immobilier.
Les utilisateurs de la procédure TD-RCM se reporteront au cahier des charges pour connaître les modalités de saisie des zones correspondantes.
137.Les mentions spécifiques aux opérations faites par le bénéficiaire, pour compte de tiers et les informations générales sont exposées au chapitre deux ( § 56 à 71 ).
Section 1 :
Marchés à terme, fonds communs d'intervention sur les marchés à terme, bons d'option, marchés d'options négociables
138.Les obligations déclaratives des établissements et des personnes qui tiennent le compte des opérations réalisées en France ou à l'étranger par leurs clients sont fixées :
- pour les marchés à terme d'instruments financiers ou de marchandises, par les articles 41 septdecies J et K de l'annexe III au CGI ;
- pour les bons d'option, par les articles 41 septdecies R et 41 septdecies S de l'annexe III au CGI ;
- pour les opérations sur un marché d'options négociables, par les articles 41 septdecies N et 41 septdecies O de l'annexe III au CGI ;
- pour les fonds communs d'intervention sur les marchés à terme, par les article 41 septdecies U et 41 septdecies V de l'annexe III au CGI.
Sous-Section 1 :
Marchés à terme, bons d'option, marchés d'options négociables
139.Doit désormais être déclaré le montant des profits ou des pertes, et non plus celui des encaissements et des décaissements, se rapportant aux opérations réalisées au cours de l'année civile au titre de laquelle la déclaration est établie.
A. OPERATIONS REALISEES EN FRANCE
140.Il y a lieu de porter distinctement le montant des profits et des pertes aux zones DJ ou DK englobant l'ensemble des opérations.
En cas de livraison de titres, le montant des titres livrés, évalués au cours d'ouverture à la date d'assignation du vendeur, doit également figurer dans la rubrique « Montant total des cessions de valeurs mobilières » zone AN du feuillet n° 2561.
B. OPERATIONS REALISEES A L'ETRANGER
141.Il y a lieu de porter distinctement le montant des profits et des pertes aux zones DL ou DM , englobant l'ensemble des opérations.
Sous-Section 2 :
Fonds communs d'intervention sur les marchés à terme
142.Le montant des cessions ou des rachats de parts doit être porté zone DN .
Section 2 :
Fonds communs de placement à risques (FCPR) et sociétés de capital-risque (SCR)
Sous-Section 1 :
FCPR
A. PRINCIPE
143.Les souscripteurs personnes physiques de parts de FCPR « fiscaux » bénéficient, sous réserve du respect de certaines conditions, d'un régime fiscal favorable qui consiste en une exonération des produits et des plus-values (distribution d'une fraction des actifs) distribués par le fonds et des gains de cession ou de rachat des parts (I et II de l'article 163 quinquies B et III de l'article 150-0 A du CGI).
De même, pour les entreprises, la détention et la cession de parts de FCPR « fiscaux », ainsi que la distribution d'une fraction des actifs de ces FCPR, bénéficient, sous certaines conditions, de modalités d'imposition favorables.
En revanche, les porteurs de parts de FCPR fiscaux non-résidents, personnes physiques ou morales, ne bénéficient d'aucun régime fiscal particulier et sont soumis au titre des distributions de produits du fonds, des cessions ou rachats de parts et des opérations assimilées au régime d'imposition de droit commun.
B. OBLIGATIONS DECLARATIVES
144.En application de l'article 41 duovicies G de l'annexe III au CGI, les FCPR doivent fournir les renseignements suivants :
- dénomination du fonds zone EB ;
- lorsqu'un propriétaire de parts a détenu plus de 10 % des parts pendant une partie de l'année, la période de dépassement et le nombre de parts détenues : zone EL , EM , EN .
Par exception au principe d'unicité de déclaration par bénéficiaire, si au cours de l'année il y a eu plusieurs distributions successives par un fonds d'une fraction de ces actifs, un enregistrement sera généré pour chaque distribution. Il en est également ainsi lorsque la même personne a détenu plus de 10 % des parts du fonds au cours de plusieurs périodes.
145. a) Le porteur de parts est une personne physique ou morale résident
En cas de dissolution du fonds ou de distribution par le fonds d'une fraction de ces actifs entraînant une annulation partielle des parts :
- la date de la dissolution ou de la distribution des avoirs : zone EE ou EF ;
- le nombre de parts au moment de l'opération : zone EH ;
- la valeur moyenne pondérée d'acquisition des parts annulées : zone EI ;
- le montant des attributions ou de la distribution : zone EJ ;
En cas de distribution par le fonds d'une fraction de ses actifs sans annulation des parts :
- la date de distribution : zone ED ;
- le nombre de parts au moment de l'opération : zone EH ;
- la valeur moyenne pondérée d'acquisition des titres : zone EI ;
- le montant de la distribution : zone EJ .
ATTENTION : en cas d'application des exonérations de l'article 163 quinquies B et du 1 du III de l'article 150-0 A du CGI, le montant des produits distribués par le FCPR et des distributions par le fond d'une fraction de ses actifs, ainsi que les plus-values de cessions ou de rachats portant sur les titres de ces fonds, doivent être mentionnés en zone ET .
En cas de non-application des exonérations précitées :
- la zone AN relative au montant des cessions de valeurs mobilières doit en outre mentionner le montant des distributions d'une fraction des actifs, des cessions et des rachats portant sur ces titres ;
- les produits distribués par les FCPR constituent des revenus de capitaux mobiliers et sont déclarés comme les produits distribués par des fonds communs de placement (FCP).
146. b) Le porteur de parts est une personne physique ou morale non résidente
En cas de dissolution du fonds ou de distribution par le fonds d'une fraction de ces actifs entraînant une annulation partielle des parts :
- Idem que si le porteur de parts est une personne physique résidente.
En cas de distribution par le fonds d'une fraction de ses actifs sans annulation des parts :
- Idem que si le porteur de parts est une personne physique résidente.
Les porteurs de parts non-résidents ne bénéficient d'aucun régime spécifique du fait de la détention de parts de FCPR « fiscaux ». Le régime fiscal des distributions et des plus ou moins-values de cession de parts de FCPR « fiscaux » est identique à celui des parts de FCP.
Les produits distribués par les FCPR sont déclarés comme des revenus de capitaux mobiliers et doivent figurer en zones BN et BP .
Les gains réalisés par un non-résident à l'occasion de la cession et du rachat de parts de FCPR ou à l'occasion des opérations assimilées sont en général exonérés d'impôt français en application de l'article 244 bis C du CGI. Dans ce cas, ils ne doivent pas alimenter la zone AN .
Sous-Section 2 :
Sociétés de capital-risque (SCR)
147.Les distributions des sociétés de capital-risque bénéficient du régime fiscal de faveur défini à l'article 163 quinquies C du CGI lorsqu'elles sont versées à des personnes physiques.
De même, pour les entreprises, certaines distributions de SCR ainsi que la cession des actions de ces sociétés bénéficient, sous certaines conditions, de modalités d'imposition favorables.
A. OBLIGATIONS DECLARATIVES
148.Sont à mentionner sur l'IFU :
- zone DP : les produits exonérés d'impôt sur le revenu dont bénéficient les personnes physiques en application du régime de faveur prévu au 2 du II de l‘article 163 quinquies C du CGI, ainsi que les plus values exonérées lors de la cession des actions de la SCR en application du régime de faveur prévu au III de l'article 150-0 A du CGI ;
- zone DO : les produits soumis à l'impôt suivant un régime dérogatoire (distributions imposées suivant le régime des plus-values à long terme pour les entreprises, imposition à 18 % lorsque le bénéficiaire est une personne physique) ;
- et les distributions soumises à l'impôt dans les conditions de droit commun 33 .
B. CONSEQUENCES DE LA SORTIE D'UNE SCR DE SON STATUT PARTICULIER POUR LES ACTIONNAIRES PERSONNES PHYSIQUES
149.La remise en cause de l'exonération d'impôt sur les sociétés d'une SCR au titre d'un exercice entraîne la perte des régimes particuliers attachés aux distributions de l'exercice considéré. En effet, lorsqu'une SCR perd son régime particulier d'imposition, ses distributions deviennent imposables dans les conditions de droit commun. En conséquence, la SCR concernée dépose une déclaration IFU (rectificative, le cas échéant) au nom de chaque actionnaire en raison des incidences pour ces derniers du non-respect des conditions d'application du régime des SCR.
Pour éviter aux actionnaires personnes physiques une double imposition aux prélèvements sociaux (CSG, CRDS, prélèvement social et contributions additionnelles à ce prélèvement), il convient de déclarer le montant de ces distributions, non seulement à la rubrique habituelle, mais également dans la zone DQ « Répartitions de FCPR et distributions de SCR » relative aux produits pour lesquels les prélèvements sociaux ont déjà été appliqués (cf. n° 150 ).
Sous-Section 3 :
Produits pour lesquels les prélèvements sociaux ont déjà été appliqués (zone DQ)
150.Les distributions des fonds communs de placement à risques et les distributions de sociétés de capital-risque bénéficiant des exonérations d'impôt sur le revenu prévues par les articles 163 quinquies B et 163 quinquies C du CGI sont soumises en 2009 à la CSG, à la CRDS, au prélèvement social de 2 % et aux contributions additionnelles à ce prélèvement de 0,3 % et de 1,1 % lors de leur versement selon le régime des revenus de placement.
En cas de perte du régime de faveur, ces produits pourraient en outre être soumis aux prélèvements sociaux sur les revenus du patrimoine, lors de leur déclaration à l'impôt sur le revenu.
Afin d'éviter une double imposition, il convient, dans cette dernière situation, de les déclarer, non seulement dans leur rubrique habituelle, mais également dans la rubrique « Produits ayant déjà supporté les prélèvements sociaux » dans la zone DQ .
Ainsi, doivent figurer dans la zone DQ en cas de perte du régime de faveur (pour non-respect des conditions) :
- les distributions des fonds commun de placement à risques (FCPR) qui ont été exonérées d'impôt sur le revenu, mais initialement soumises aux prélèvement sociaux sur les revenus de placement, et qui deviennent imposables à l'impôt sur le revenu ;
- les distributions des sociétés de capital-risque (SCR) qui ont été exonérées d'impôt sur le revenu, mais initialement soumises aux prélèvements sociaux, et qui deviennent imposables à l'impôt sur le revenu.
Section 3 :
Parts ou actions de « carried interest » des FCPR, des SCR et des autres entités d'investissement de capital-risque européennes
151.Les membres des équipes de gestion des structures d'investissement de capital-risque peuvent, sous certaines conditions, bénéficier sur les distributions et les gains de cession de leurs parts ou actions de « carried interest » du régime d'imposition des plus-values de cession de valeurs mobilières et de droits sociaux des particuliers prévu à l'article 150-0 A du CGI.
Ce régime, d'abord prévu par voie doctrinale (BOI 5-1-2-02), ci-après dénommé « ancien régime », a été légalisé et aménagé par l'article 15 de la loi de finances pour 2009 (n° 2008-1425 du 27 décembre 2009). Il s'agit dans les développements ci-après du « nouveau régime ». L'article 21 de la loi de financement de la sécurité sociale pour 2010 (n° 2009-1646 du 24 décembre 2009) a complété le nouveau régime des parts ou actions de « carried interest » d'un volet social et déclaratif.
A. OBLIGATIONS DECLARATIVES LIEES A L'ANCIEN REGIME DU CARRIED INTEREST
152.Dans les conditions prévues au BOI 5 I-2-02 du 28 mars 2002, les sommes ou valeurs auxquelles les parts de FCPR ou les actions de SCR de « carried interest », détenues par les membres des équipes de gestion de ces fonds ou sociétés, donnent droit sont soumises à l'impôt sur le revenu suivant le régime des plus-values de cessions des valeurs mobilières et des droits sociaux des particuliers.
A défaut du respect des conditions précisées dans le BOI précité, les produits de ces actions sont imposés dans les conditions de droit commun.
Demeurent concernées par ces dispositions :
- les parts de « carried interest » des FCPR créés avant le 30 juin 2009 ;
- les actions de « carried interest » des SCR émises avant le 30 juin 2009.
Ces sommes ou valeurs sont à déclarer dans la zone AN , comme doit l'être également le montant des cessions ou rachats de ces parts ou actions de « carried interest ».