B.O.I. N° 89 DU 15 OCTOBRE 2010

BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS

5 C-7-10

N° 89 DU 15 OCTOBRE 2010

INSTRUCTION DU 7 OCTOBRE 2010

IMPOT SUR LE REVENU. EXONERATION DES GAINS NETS REALISES PAR LES PARTICULIERS LORS DE LA CESSION DE PARTS OU DROITS DE SOCIETES DE PERSONNES OU DE GROUPEMENTS RELEVANT DE L'IMPOT SUR LE REVENU. COMMENTAIRES DE L'ARTICLE 43 DE LA LOI DE FINANCES RECTIFICATIVE POUR 2008
(N° 2008-1443 DU 30 DECEMBRE 2008)

(C.G.I., art. 150-0 A-I bis)

NOR : ECE L 10 20373 J

Bureau C 2

INTRODUCTION

1. Remarque liminaire  : dans la présente instruction, le code général des impôts est désigné par le sigle CGI.

Situation actuelle

2.Les gains nets réalisés par les particuliers lors de la cession de valeurs mobilières et de droits sociaux sont imposables à l'impôt sur le revenu, au taux de 18 % ¹ , lorsque le montant des cessions réalisées par le foyer fiscal au cours de l'année considérée excède une certaine limite (ou seuil de cession), fixée à 25 830 € pour les cessions réalisées en 2010 ² .

Corrélativement, lorsque le seuil annuel de cession est franchi au cours d'une année, les moins-values réalisées au cours de l'année sont imputables sur les plus-values et profits de même nature réalisés au cours de la même année ou, le cas échéant, au cours des dix années suivantes.

Les gains nets réalisés à compter du 1 ^er janvier 2010 sont imposables aux prélèvements sociaux dus au titre des revenus du patrimoine, au taux global de 12,1 %, dès le premier euro quel que soit le montant des cessions réalisées par le foyer fiscal au cours de l'année concernée

3.L'article 29 de la loi de finances rectificative pour 2005 a institué un mécanisme d'abattement pour durée de détention, codifié sous l'article 150-0 D bis du CGI, qui est applicable sous certaines conditions, pour le calcul de l'impôt sur le revenu, aux gains nets réalisés par les particuliers lors de la cession de titres ou droits de sociétés européennes passibles de l'impôt sur les sociétés ou d'un impôt équivalent ou soumises sur option à cet impôt.

4.Cet abattement pour durée de détention est égal à :

- un tiers, si les titres ou droits cédés sont détenus depuis plus de six ans et jusqu'à sept ans ;

- deux tiers, si les titres ou droits cédés sont détenus depuis plus de sept ans et jusqu'à huit ans ;

- 100 %, si les titres ou droits cédés sont détenus depuis plus de huit ans.

Pour l'application de ce dispositif (dispositif général), la durée de détention des titres ou droits cédés est décomptée à partir du 1 ^er janvier de l'année de leur acquisition ou à partir du 1 ^er  janvier 2006 s'ils ont été acquis antérieurement à cette date, de sorte que les premiers effets de l'abattement pour durée de détention n'interviendront que pour les cessions réalisées en 2012, avec un plein effet (exonération totale) à compter de 2014.

5.Sont concernées par ce dispositif général, les cessions de titres ou droits de sociétés :

- passibles de l'impôt sur les sociétés ou d'un impôt équivalent ou soumises sur option à cet impôt (a du 2° du II de l'article 150-0 D bis du CGI) ;

- ayant, de manière continue pendant les cinq années précédant la cession, exercé une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale, agricole ou financière, à l'exclusion de la gestion de leur propre patrimoine mobilier ou immobilier, ou ayant pour objet social exclusif de détenir des participations dans des sociétés exerçant les activités précitées (b du 2° du II de l'article 150-0 D bis du CGI) ;

- et dont le siège social est situé dans un Etat membre de l'Union européenne ou dans un autre Etat partie à l'accord sur l'Espace économique européen (EEE) ayant conclu avec la France une convention fiscale qui contient une clause d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude ou l'évasion fiscale (c du 2° du II de l'article 150-0 D bis du CGI).

6.Par exception, l'article 150-0 D ter du CGI prévoit, sous certaines conditions, l'application immédiate de l'abattement pour durée de détention aux gains nets réalisés entre le 1 ^er janvier 2006 et le 31 décembre 2013 lors de la cession de titres ou droits de petites et moyennes entreprises (PME) par leurs dirigeants à l'occasion de leur départ à la retraite (dispositif transitoire).

7.Les conditions d'application du dispositif général et du dispositif transitoire sont commentées dans l'instruction administrative du 22 janvier 2007 publiée au bulletin officiel des impôts (BOI) sous la référence 5 C-1-07 .

Situation nouvelle : instauration d'un dispositif spécifique d'exonération d'impôt sur le revenu pour durée de détention pour certains gains nets réalisés par les associés passifs des sociétés de personnes

8.L'article 43 de la loi de finances rectificative pour 2008 institue un dispositif d'exonération d'impôt sur le revenu applicable, sous certaines conditions, aux gains nets réalisés par les particuliers, associés de sociétés de personnes ou groupements dont les résultats sont imposés à l'impôt sur le revenu (associés dits « passifs »), lors de la cession à titre onéreux de leurs parts, ou de leurs droits démembrés portant sur ces parts, de ces sociétés ou groupements.

9.Ce dispositif, codifié au I bis de l'article 150-0 A du CGI, prévoit que la plus-value réalisée lors de la cession de parts ou droits détenus de manière continue pendant plus de huit ans est exonérée d'impôt sur le revenu lorsque les conditions suivantes sont remplies :

- le montant des recettes annuelles réalisées par la société ou le groupement dont les parts ou droits sont cédés n'excède pas 1 050 000 € s'il s'agit d'activités de vente de marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place ou de fourniture de logement ou s'il s'agit d'activités agricoles, ou 378 000 € s'il s'agit d'autres activités ;

- et le montant des recettes annuelles revenant à l'associé « passif » n'excède pas, selon l'activité, 350 000 € ou 126 000 €.

10.L'exonération d'impôt sur le revenu est totale lorsque les recettes globales revenant à l'associé « passif » n'excèdent pas, selon le cas, 250 000 € ou 90 000 €. Au-delà de ces derniers seuils, une exonération dégressive est applicable lorsque les recettes globales revenant à l'associé sont comprises, selon le cas, entre 250 000 € et 350 000 € ou entre 90 000 € et 126 000 €.

Corrélativement, les moins-values réalisées lors de la cession des parts ou droits de ces sociétés ou groupements détenus depuis plus de huit ans sont, pour le calcul de l'impôt sur le revenu, non-imputables sur des plus-values et profits de même nature dans les mêmes proportions que celles décrites ci dessus (selon le cas, non-imputation totale ou non-imputation partielle).

11.Ce dispositif d'exonération ne s'applique pas en matière de prélèvements sociaux, qui restent dus sur le montant total du gain net de cession réalisé par le contribuable.

12.Ces nouvelles dispositions sont applicables aux cessions réalisées à compter du 1 ^er janvier 2014.

13. Remarque  : les conditions d'application de ce dispositif d'exonération reproduisent en grande partie celles du dispositif d'exonération des plus-values professionnelles réalisées par les entreprises soumises à l'impôt sur le revenu et prévu à l'article 151 septies du CGI, en particulier s'agissant de la condition tenant au niveau de recettes revenant à l'associé personne physique et les conditions d'application de la dégressivité linéaire de l'exonération d'impôt sur le revenu selon le niveau de recettes lui revenant.

Pour plus de précisions sur ce dispositif d'exonération des plus-values professionnelles, il convient de se reporter à l'instruction administrative du 13 mai 2009 publiée au BOI sous la référence 5 K-1-09 .

TITRE 1 :

CHAMP D'APPLICATION DE L'EXONERATION D'IMPOT SUR LE REVENU

Section 1 :

Personnes concernées

14.L'exonération d'impôt sur le revenu, prévue au I bis de l'article 150-0 A du CGI, s'applique aux cessions de parts ou droits de sociétés de personnes ou de groupements relevant de l'impôt sur le revenu par les personnes physiques fiscalement domiciliées en France, dans le cadre de la gestion de leur patrimoine privé (associés dits « passifs »).

15.En revanche, les cessions de parts de sociétés de personnes ou de groupement relevant des dispositions propres aux plus-values professionnelles, qui relèvent du dispositif d'exonération prévu à l'article 151 septies du CGI, ne sont pas concernées par l'exonération d'impôt sur le revenu commentée par la présente instruction.