B.O.I. N° 140 du 11 AOÛT 2005
Section 2 :
Modalités d'imposition des revenus distribués : détermination du revenu net imposable et liquidation de l'impôt
Sous-section 1 :
Détermination du revenu net imposable
A. MONTANT DÉCLARÉ DES REVENUS DISTRIBUÉS
69.Les revenus distribués sont déclarés pour leur montant brut, déduction faite des seuls frais d'encaissement.
Précisions relatives aux revenus de source étrangère
70.Les modalités de déclaration de ces revenus au regard des règles de transfert et d'imputation des crédits d'impôt étrangers, lorsque le revenu distribué perçu directement ou indirectement par l'actionnaire est de source étrangère, s'appliquent mutatis mutandis dans le cadre du nouveau régime d'imposition des revenus distribués institué par l'article 93 de la loi de finances pour 2004.
Ainsi, le contribuable qui perçoit un revenu distribué par une société étrangère établie dans un pays avec lequel la France a conclu une convention fiscale en vue d'éviter les doubles impositions, déclare le revenu distribué pour son montant brut, impôt acquitté à l'étranger compris, lorsque la convention fiscale prévoit l'élimination de la double imposition par l'intermédiaire d'un crédit d'impôt représentatif de l'impôt étranger (pour plus de précisions, cf. doctrine administrative 5 I 23).
71.En l'absence de convention, le revenu distribué sera déclaré pour son montant net perçu, après déduction des seuls impôts établis dans le pays d'origine et dont le paiement incombe au bénéficiaire des revenus (article 122).
B. APPLICATION DE LA REFACTION DE 50 %
72.Les revenus déclarés (cf. n° 69 ) sont retenus, pour le calcul de l'impôt sur le revenu, pour 50 % de leur montant.
C. PRISE EN COMPTE DES DÉPENSES DÉDUCTIBLES
73.Du revenu net tel qu'il résulte de l'application de la demi-base, il convient de retrancher les dépenses effectuées pour l'acquisition et la conservation des revenus. Par acquisition, il convient d'entendre « perception » du revenu.
I. Condition de déduction
74.Pour plus de précisions sur les conditions de déduction, il convient de se reporter à la doctrine administrative 5 I 3226 n os 1 à 7.
II. Modalités d'imputation des dépenses déductibles
75.Les frais et charges afférents aux revenus distribués doivent être déduits après l'application de la réfaction de 50 %, mais avant l'abattement de 1 220 € ou 2 440 € applicable selon la situation de famille.
76.A l'exception de ceux qui sont relatifs aux revenus de créances (qui ne sont pas déductibles), les frais et charges déclarés au titre de l'ensemble des revenus de capitaux mobiliers sont déduits de chaque type de revenus déclarés dans cette catégorie de revenus au prorata du montant de celui-ci dans l'ensemble des revenus de capitaux mobiliers déclarés, hors revenus de créances.
77.Exemple :
Soit un contribuable célibataire qui déclare en 2006 (revenus 2005) les revenus de capitaux mobiliers suivants :
Revenus distribués éligibles à la demi-base : 15 000 €
Revenus distribués non éligibles à la demi-base : 5 000 €
Montant des frais et charges déductibles : 300 €
Montant des frais afférents aux revenus éligibles : 225 € (300 € x 15 000 / 20 000)
Montant des frais afférents aux revenus non éligibles à la demi-base : 75 € (300 € x 5 000 / 20 000)
Revenus nets de frais ouvrant droit à l'abattement de 1 220 € : 7 275 € [(15 000 / 2) - 225 €]
Revenus nets de frais n'ouvrant pas droit à l'abattement de 1 220 € : 4 925 € (5 000 € - 75 €)
Revenu net imposable : 10 980 € [(7 275 - 1 220) + 4 925]
Pour plus de précisions, cf. doctrine administrative 5 I 3226.
D. APPLICATION D'UN ABATTEMENT FORFAITAIRE DE 1220 € OU 2440 €
78.Conformément au 5° du 3 de l'article 158, il est opéré un abattement annuel, de 1 220 € pour les contribuables célibataires, divorcés ou veufs et de 2 440 € pour les contribuables soumis à une imposition commune, sur la demi-base des revenus distribués déclarés éligibles.
I. Un champ d'application élargi
1. Rappel : Champ d'application de l'abattement forfaitaire jusqu'au 31 décembre 2004
79.L'abattement de 1 220 € ou 2 440 € selon la situation de famille du contribuable est réservé aux seuls dividendes d'actions de sociétés françaises, aux produits de parts bénéficiaires ou de fondateurs et de sociétés à responsabilité limitée ou d'exploitation agricole à responsabilité limitée soumises à l'impôt sur les sociétés ainsi que, sous certaines conditions, aux intérêts des comptes courants bloqués d'associés (pour plus de précisions, cf. doctrine administrative 5 I 3227 mise à jour au 1 er décembre 1997).
2. Champ d'application de l'abattement forfaitaire pour les revenus distribués perçus par les personnes physiques à compter du 1 er janvier 2005
80.L'ensemble des revenus distribués éligibles à la demi-base, quel que soit le pourcentage de détention de la société distributrice par le contribuable, bénéficie de l'abattement forfaitaire de 1 220 € ou 2 440 €.
81.En revanche, les intérêts perçus à compter du 1 er janvier 2005 au titre des sommes portées sur un compte bloqué individuel dans les conditions visées au I de l'article 125 C n'ouvrent plus droit à cet abattement.
II. Base de l'abattement
82.L'abattement s'applique sur le montant net imposable, c'est-à-dire sur 50 % du montant des revenus perçus par le contribuable mais après déduction des frais et charges déductibles (pour plus de précisions sur la prise en compte des dépenses déductibles, cf. n os73 à 77 ).
III. Montant de l'abattement
83.L'abattement est fixé à :
- 1 220 € pour les contribuables célibataires, veufs ou divorcés ;
- 2 440 € pour les contribuables soumis à imposition commune.
84.En cas de mariage, divorce, conclusion d'un pacte civil de solidarité (PACS), décès du conjoint ou du partenaire lié par un PACS ou dans l'un des cas d'imposition séparée sur une partie de l'année (4 de l'article 6), chacune des impositions est établie en retenant le montant de l'abattement qui correspond à la situation du contribuable au cours de la période d'imposition. Ainsi, en cas de mariage ou de conclusion d'un PACS en cours d'année, l'imposition de chacun des conjoints ou partenaires liés par un PACS pour la période antérieure au mariage ou à la conclusion du PACS sera établie en retenant un abattement de 1 220 €. Pour la période postérieure au mariage ou à la conclusion du PACS, le couple bénéficiera d'un abattement de 2 440 €.
IV. Modalités d'application de l'abattement
85.Le bénéfice de l'abattement est conditionné par le dépôt de la déclaration d'ensemble des revenus et s'intègre dans les règles d'assiette de la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.
L'abattement est opéré par déclarant (sur ce point, cf. doctrine administrative 5 I 3227 n° 57).
Sous-section 2 :
Liquidation de l'impôt : imputation ou restitution d'un crédit d'impôt plafonné
A. CHAMP D'APPLICATION DU CRÉDIT D'IMPÔT PLAFONNÉ
86.L'article 200 septies institue un crédit d'impôt sur le revenu pour les contribuables qui déclarent des revenus distribués éligibles à la demi-base dans les conditions du 2° du 3 de l'article 158 et/ou qui perçoivent dans le cadre d'un plan d'épargne en actions (PEA) des revenus de même nature exonérés d'impôt sur le revenu. Ce crédit d'impôt est égal à 50 % des revenus perçus éligibles à la demi-base et est annuellem ent plafonné à 115 € ou 230 €, selon la situation de famille du contribuable. Ce crédit d'impôt est imputable sur l'impôt dû ou, le cas échéant, restituable.
Remarque : En cas de mariage, divorce, conclusion d'un pacte civil de solidarité (PACS), décès du conjoint ou du partenaire lié par un PACS ou dans l'un des cas d'imposition séparée sur une partie de l'année (4 de l'article 6), chacune des impositions est établie en retenant le montant plafonné du crédit d'impôt qui correspond à la situation du contribuable au cours de la période d'imposition. Ainsi, en cas de mariage ou de conclusion d'un PACS en cours d'année, l'imposition de chacun des conjoints ou partenaires liés par un PACS pour la période antérieure au mariage sera établie en retenant un crédit d'impôt plafonné à 115 €. Pour la période postérieure au mariage ou à la conclusion du PACS, le couple bénéficiera d'un crédit d'impôt plafonné à 230 €.
87.Sous réserve des dispositions conventionnelles, le crédit d'impôt est accordé aux personnes physiques fiscalement domiciliées en France au sens de l'article 4 B.
B. MONTANT DES REVENUS OUVRANT DROIT AU CRÉDIT D'IMPÔT
88.Sont pris en compte pour le calcul du crédit d'impôt :
- les revenus distribués perçus remplissant les conditions mentionnées au 2° du 3 de l'article 158 et éligibles, à ce titre, à la demi-base mentionnée au même 2°. Ces revenus s'entendent des revenus imposables à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et déclarés comme tels 1 ;
- les revenus de même nature perçus en franchise d'impôt sur le revenu (5° bis de l'article 157) dans le cadre d'un plan d'épargne en actions (PEA).
89.L'ensemble des revenus servant de base de calcul au crédit d'impôt doit être mentionné sur la déclaration d'ensemble n° 2042 du contribuable.
C. TAUX ET LIMITES DU CRÉDIT D'IMPÔT
90.Le crédit d'impôt est égal à 50 % des revenus distribués perçus. Il est retenu dans les limites annuelles suivantes :
- 115 € pour les contribuables célibataires, divorcés ou veufs ;
- 230 € pour les contribuables soumis à imposition commune .
D. FAIT GÉNÉRATEUR
91.Le fait générateur du crédit d'impôt intervient à la date de perception des revenus distribués.
E. MODALITÉS D'IMPUTATION OU DE RESTITUTION DU CRÉDIT D'IMPÔT PLAFONNÉ
92.Le crédit d'impôt est imputable sur l'impôt sur le revenu ou restituable, si son montant excède celui de l'impôt dû.
93.Cette imputation s'effectue après celle :
- des réductions d'impôt mentionnées aux articles 199 quater B à 200 ;
- des autres crédits d'impôts et des prélèvements ou retenues non libératoires.
Si le crédit d'impôt excède le montant de l'impôt dû, l'excédent est restitué au contribuable.
94.La restitution est opérée d'office, au vu de la déclaration d'ensemble des revenus n° 2042 que le contribuable, même non imposable, doit nécessairement souscrire pour pouvoir bénéficier de l'avantage fiscal.
95.La restitution n'est pas opérée lorsqu'elle est inférieure à 8 € (article 1965 L).
96.La restitution est effectuée par virement bancaire sur le compte bancaire ou le compte-chèque postal du contribuable si l'administration a connaissance de son identité bancaire ou postale. A défaut, elle est effectuée au moyen d'un chèque sur le Trésor.
Sous-section 3 :
Modalités d'imposition des revenus distribués au regard des prélèvements sociaux
97.Le montant des revenus distribués est soumis aux prélèvements sociaux au titre des revenus du patrimoine (contribution sociale généralisée, contribution pour le remboursement de la dette sociale, prélèvement social de 2 %, contribution additionnelle à ce prélèvement).
98.Ces prélèvements sociaux sont appliqués sur le montant déclaré des revenus distribués (cf. n oS69 et 71 ), c'est-à-dire avant l'application de la réfaction de 50 % et de l'abattement annuel de 1 220 € ou 2 440 €, après déduction des dépenses en vue de l'acquisition et de la conservation du revenu (cf . n os73 et 77 ).
Sous-section 4 :
Exemple de calcul de l'impôt
99.Soit un contribuable célibataire imposé au taux marginal de 37,38 % qui perçoit en 2005 les revenus suivants :
Dividendes de source française : 10 000 €
Dividendes de source étrangère (provenant d'un Etat ayant conclu une convention fiscale avec la France) : 2 000 € (dividende net perçu) + 360 € (retenue à la source au taux conventionnel de 15 % prélevée à l'étranger sur le dividende brut, soit 18 % du net perçu).
Les frais de garde afférents aux titres, acquittés en 2005, s'élèvent à 500 €.
En outre, il perçoit en 2005 des dividendes exonérés sur son PEA pour un montant total de 3 000 €.
Dividendes bruts déclarés : 12 360 € (10 000 € + 2 360 €)
Dividendes imposables (après application de la demi-base) : 6 180 € (12 360 x 50 %)
Déduction des frais de garde : - 500 € (part des frais de garde afférente aux seul s revenus éligibles à la demi-base)
Abattement forfaitaire : - 1 220 €
Dividende net imposable : 4 460 € (6 180 € - 1 220 €)
Impôt correspondant (37,38 %) : 1 667 €
Imputation du crédit d'impôt étranger : - 318 € 2
Imputation du crédit d'impôt plafonné : 115 € [(12 360 € + 3 000 €) x 50 % = 7 680 € plafonné à 115 € ]
Impôt dû (sur les dividendes) : 1 234 € (1 667 € - 318 € - 115 €)
Prélèvements sociaux (11 %) : 1 305 € [(12 360 € - 500 €) x 11 %].