B.O.I. N° 77 du 28 AVRIL 2005
IV.Imputations fiscales des distributions
25.Le prélèvement est exigible lorsque les produits distribués par une société sont prélevés sur des sommes à raison desquelles cette société n'a pas été soumise à l'impôt sur les sociétés au taux normal prévu au deuxième alinéa du I de l'article 219. Ce prélèvement est également exigible lorsque les produits distribués sont prélevés sur les résultats d'exercice clos depuis plus de cinq ans.
Il n'est pas exigible lorsque les sommes distribuées sont prélevées sur des bénéfices imposés aux taux prévus au b du I de l'article 219 (« IS PME »).
Le prélèvement est également exigible en cas de distribution de bénéfices ayant été pris en compte pour le calcul de la créance prévu à l'article 220 quinquies.
Pour l'application de ces dispositions, il n'est pas tenu compte des postes sur lesquels les distributions sont effectivement prélevées en comptabilité sauf dans le cas où les distributions sont prélevées sur la réserve spéciale des plus-values à long terme. Sous cette réserve, seul doit être pris en considération l'ordre d'imputation défini par l'article 1 er du décret n° 2004-1422 du 23 décembre 2004.
Il est rappelé que seules les distributions de bénéfices susceptibles d'être soumises au prélèvement exceptionnel doivent faire l'objet d'une imputation fiscale conformément aux dispositions de l'article 1 er du décret précité.
26.A cet égard, il est précisé que les bénéfices disponibles soumis à l'impôt au taux de droit commun et qui sont distribuables en franchise de prélèvement exceptionnel s'entendent des bénéfices (sous déduction de l'impôt sur les sociétés dans les mêmes conditions que pour le calcul des capacités de distribution en franchise de précompte et de la dotation à la réserve légale) restant disponibles après imputation éventuelle des distributions antérieures soumises à une obligation d'imputation et qui de fait auraient été distribuables en franchise de précompte.
Lorsque les distributions sont prélevées comptablement (et donc sur le plan fiscal) sur la réserve spéciale des plus-values à long terme, le prélèvement est exigible à taux plein, quel que soit le taux d'imposition au taux réduit supporté lors de la réalisation de cette plus-value.
27.La possibilité accordée à la société qui a procédé à une absorption sous le régime spécial de se prévaloir des capacités de distribution en franchise de précompte (cf. instruction administrative publiée au BOI 4 I-2-00, n° 18 ) est transposable dans le cadre du régime du prélèvement, sous les mêmes conditions.
V.Déclaration et paiement du prélèvement
28.Le paiement effectif du prélèvement fait naître une créance sur le Trésor au profit de la société en cause. Ce prélèvement n'est pas admis dans les charges déductibles pour l'établissement de l'impôt sur les sociétés.
La créance visée à l'article 220 quinquies et l'imposition forfaitaire annuelle mentionnée à l'article 223 septies ne sont pas imputables sur ce prélèvement. Il en est de même des crédits d'impôt de toute nature.
Toutefois, les avoirs fiscaux et crédits d'impôts attachés aux produits des participations visées à l'article 145, encaissés au cours des exercices clos depuis cinq ans au plus (à la date de mise en paiement des revenus distribués) sont admis en paiement du prélèvement. Ainsi, en pratique, une société peut redistribuer en franchise de prélèvement exceptionnel le quadruple du montant des crédits d'impôt et avoirs fiscaux attachés aux produits de participation qu'elle a encaissés au cours des exercices clos depuis cinq ans au plus à la date de mise en paiement et qui seraient disponibles lors de la distribution en cause. Cette possibilité de redistribution en franchise de prélèvement est toutefois limitée aux seuls produits des filiales françaises ou étrangères.
Cas particulier : dividendes versés par la société absorbée à la société absorbante
En cas de distribution réalisée par la société absorbée au profit de la société absorbante au cours de la période intercalaire, le dividende est extourné du résultat de la société bénéficiaire de la distribution. En effet, afin d'éviter que le résultat de la société absorbante dégagé au titre de l'exercice au cours duquel intervient la fusion ne comprenne à la fois les bénéfices de la société absorbée au titre de cet exercice en application de la clause de rétroactivité, et les dividendes qu'elle a reçus au cours de cette période, la réglementation comptable préconise l'annulation du produit correspondant à ces dividendes (cf. annexe au règlement CRC n° 04-01 du 4 mai 2004 - § 5.2.2.).
En revanche, dès lors que le fait générateur du prélèvement exigible le cas échéant à raison de cette distribution intervient dès la date de mise en paiement de cette répartition de bénéfices, ce dernier reste dû par la société distributrice. En effet, la rétroactivité ne peut modifier ni le fait générateur ni le redevable légal d'un impôt ou d'un prélèvement. Elle ne peut donc conduire à l'annulation du prélèvement afférent à la distribution mise en paiement au cours de la période intercalaire par la société absorbée au profit de la société absorbante (cf. solution prévue au n° 112 du BOI 4 I-2-00 en matière de précompte et transposable pour l'application du prélèvement de 25 %).
Sur les modalités de transfert de la créance à la société absorbante, cf. n° 36 .
29.La déclaration afférente au prélèvement est établie en un exemplaire par la société distributrice et doit être remise à la recette des impôts du lieu d'imposition à l'impôt sur les sociétés. Les entreprises relevant de la direction des grandes entreprises doivent souscrire leur déclaration auprès de cette direction et acquitter le prélèvement auprès du comptable de cette même direction.
En cas de déclaration multiples, chaque déclaration est numérotée dans une série ininterrompue afin de s'assurer qu'il s'agit bien de documents consécutifs.
Le prélèvement doit être versé au comptable public dans le délai d'un mois, calculé de quantième à quantième, à compter de la date de la mise en paiement des revenus. Toutefois, les sociétés peuvent déposer leur déclaration et acquitter le prélèvement dans les quinze jours du mois suivant celui de l'expiration du délai légal d'un mois, sans encourir de pénalités.
Les formulaires relatifs au prélèvement exceptionnel sont disponibles sur le portail fiscal impots.gouv.fr .
30. Exemple
Soit une distribution de dividendes décidée le 24 juin 2005 et mise en paiement le 5 juillet 2005.
La distribution en cause entraîne l'exigibilité d'un montant de prélèvement.
La déclaration et le paiement du prélèvement peuvent intervenir sans pénalités jusqu'au 15 septembre 2005.
31.Le délai visé ci-dessus n'est pas applicable lorsqu'une déclaration fait apparaître un prélèvement nul. En revanche, une telle déclaration est obligatoirement déposée lorsque la société distributrice procède ultérieurement à une distribution entraînant l'exigibilité du prélèvement et ce dans le délai de dépôt de la déclaration afférente à cette dernière distribution.
Les sociétés qui mettent en paiement des distributions dans les jours qui suivent la clôture du dernier exercice ont la faculté de ne souscrire leur déclaration et de ne verser le prélèvement éventuellement exigible que dans les quinze jours qui suivent la date d'expiration du délai prévu pour le dépôt de la déclaration relative aux résultats de cet exercice.
32.S'agissant des acomptes sur dividendes versés en cours d'exercice, à titre de répartition partielle et anticipée des bénéfices prévisibles de cet exercice, les sociétés peuvent, sur autorisation préalable du receveur des impôts dont elles relèvent, différer le dépôt de la déclaration jusqu'à l'expiration du délai de quinze jours suivant celui prévu pour le dépôt de leur déclaration des résultats de l'exercice auquel se rattache la distribution de l'acompte sur dividendes. Le défaut de réponse du receveur dans un délai de deux mois vaut acceptation. Le prélèvement exigible est versé à la date du dépôt de la déclaration. Le paiement tardif entraînera l'exigibilité de l'intérêt de retard prévu à l'article 1731.
33.Le prélèvement est recouvré sous les mêmes sanctions que la retenue à la source sur les revenus d'obligation.
Le paiement tardif entraîne l'exigibilité de la majoration de 5 % prévue à l'article 1731 (à laquelle s'ajoutent les intérêts de retard) si le dépôt de la déclaration a été effectué dans les délais.
Lorsqu'à la fois le paiement et le dépôt de la déclaration sont effectués hors délais, mais que le paiement des droits est complet, la majoration de 10 % prévue à l'article 1728 est applicable en sus des intérêts de retard.
Enfin, en cas de dépôt et de paiement tardif, sans paiement complet des droits, la majoration de 10 % ainsi que la majoration de 5 % sont applicables en sus des intérêts de retard.
VI.Imputation et remboursement de la créance sur le Trésor constituée par le prélèvement
34.Le prélèvement visé à l'article 95 de la loi de finances pour 2004 ne constitue pas un impôt définitivement acquis au Trésor : le montant versé au titre des distributions mises en paiement en 2005 constitue une créance sur l'Etat. Cette créance est imputable par tiers sur l'impôt sur les sociétés dû au titre des trois exercices clos suivant cette mise en paiement. Toutefois, lorsque la société a procédé à plus d'une mise en paiement de distributions au cours de l'année 2005, le premier tiers de la créance ne peut être imputé que sur l'impôt sur les sociétés dû au titre du premier exercice clos suivant la dernière mise en paiement. L'excédent non imputé de la créance est remboursable également par tiers respectivement au titre de chacun de ces trois exercices.
Nota : seule la partie du prélèvement effectivement acquitté au comptable public constitue une créance sur le Trésor imputable et restituable le cas échéant. Ainsi, la fraction du prélèvement normalement exigible qui est effacé par l'imputation d'avoirs fiscaux ou de crédits d'impôt sur le fondement du VI de l'article 95 de la loi de finances ne constitue pas une créance sur le Trésor ouvrant droit au mécanisme d'imputation et de restitution prévu au VII du même article (cf. VI de l'article 38 de la loi de finances rectificative pour 2004)
Cette créance n'est pas constitutive d'un produit imposable.
Elle n'est imputable que lors du solde de l'impôt sur les sociétés et non sur les acomptes.
35.En revanche, l'imputation sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'exercice clos en 2005 ne peut s'effectuer avant le 1er janvier 2006. De même, l'imputation de chacun des deux autres tiers de cette créance ne peut s'effectuer respectivement avant le 1er janvier 2007 et avant le 1 er janvier 2008.
Le remboursement de l'excédent non imputé s'effectue après la date de liquidation du solde de l'impôt sur les sociétés dû respectivement au titre des trois exercices clos postérieurement à la mise en paiement des produits distribués soit en pratique les exercices clos en 2005, 2006 et 2007.
La société effectue la demande de remboursement sur le relevé de solde d'impôt sur les sociétés à la date de liquidation de cet impôt. Toutefois, lorsqu'elle télérègle l'impôt sur les sociétés, elle formule sa demande en complétant l'imprimé n° 2573-SD « suivi des créances » disponible sur le portail fiscal impots.gouv.fr . Ce formulaire papier est transmis au service des impôts auprès duquel elle règle l'impôt sur les sociétés.
Exemple 1
Une société dont les exercices coïncident avec l'année civile a acquitté le prélèvement de 25 % au titre d'une distribution mise en paiement dans l'été 2005.
Le premier tiers de la créance est imputable sur le solde de liquidation de l'IS dû le 15 avril 2006 et remboursable après cette date pour l'excédent non imputé.
Les deuxième et troisième tiers de cette créance sont imputables sur le solde de liquidation de l'IS dû respectivement le 15 avril 2007 et le 15 avril 2008 et remboursables respectivement après chacune de ces dates pour l'excédent non imputé.
Exemple 2
Une société qui clôture ses exercices le 30 juin de chaque année et a acquitté le prélèvement de 25 % au titre d'une distribution mise en paiement début 2005.
Le premier tiers de la créance n'est pas imputable sur le solde de liquidation de l'IS dû le 15 octobre 2005 et n'est pas remboursable à cette date.
Toutefois, la société peut demander une deuxième liquidation du solde de l'impôt sur les sociétés dès le 1 er janvier 2006 afin d'obtenir la restitution du premier tiers de sa créance. Il en est de même pour les deuxième et troisième tiers, à compter respectivement du 1 er janvier 2007 et du 1 er janvier 2008.
La créance est inaliénable et incessible, sauf dans les conditions prévues par les articles L. 313-23 à L. 313-35 du code monétaire et financier.
Les sociétés pourront obtenir un certificat de créances n° 2574 auprès du poste comptable dont elles relèvent après encaissement effectif du prélèvement par le Trésor.
Pour l'établissement du certificat de créance, l'entreprise complète les cadres I, II et III de l'imprimé n° 2574-SD.
Au cadre II, ligne 3, elle indique la date de mise en paiement des distributions au lieu de l'année ou l'exercice de référence. En cas de distributions successives au cours de l'année, elle indique la date de la dernière mise en distribution.
Le cadre III n'est à compléter que si la demande est formulée à partir du 1 er janvier 2006. Les lignes relatives aux imputations sur les acomptes n'ont pas à être servies, cette créance étant imputable uniquement sur le solde.
Le poste comptable complète le cadre IV du certificat de créance comme suit :
- 1ère hypothèse : la demande d'attestation a lieu au cours de l'année 2005 : " Concernant le prélèvement exceptionnel déterminé à la date du (jj/mm/aaaa)., il ressort une créance disponible sur le Trésor d'un montant de (en toutes lettres) ..... €. "
Lorsque la société a procédé à plus d'une mise en paiement de distribution au cours de l'année 2005, le service mentionne la dernière date de paiement effectif, et le montant total de la créance disponible le jour de la demande du certificat de créance. Bien entendu, il conviendra de s'assurer que la société n'a pas déjà procédé à une ou des cessions de créances antérieurement.
- 2ème hypothèse : la demande d'attestation est formulée après 2005 : " Concernant le prélèvement exceptionnel déterminé au titre de l'année 2005, il ressort une créance disponible sur le Trésor d'un montant de (en toutes lettres) ..... €. "
En cas de cession à titre de garantie à un établissement de crédit, la créance sur le Trésor constituée par le paiement du prélèvement de 25 % ne peut plus être imputée sur l'impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos à compter de la date de notification de la cession au comptable de la DGI et ce à hauteur de la fraction ainsi cédée. Cette fraction cesse d'être remboursable à la société. Le remboursement est alors effectué au profit de l'établissement de crédit sur sa demande.
Toutefois, si l'entreprise détient à nouveau la pleine propriété de cette créance avant le terme de la période précédant son remboursement intégral et que le comptable reçoit notification de la mainlevée de la cession, la société peut l'imputer sur le solde de l'impôt sur les sociétés dû au titre du ou des exercices clos postérieurement à cette notification. La fraction en cause de cette créance est également remboursable le cas échéant au profit de la société.
36.En cas de fusion, de scission ou d'opérations assimilées au cours des trois exercices clos postérieurement au fait générateur de la créance, la créance de la société absorbée, scindée ou apporteuse est transférée à la ou aux sociétés bénéficiaires des apports. Ce transfert est effectué pour sa valeur nominale. En cas de scission ou d'apport partiel d'actif, la créance est transmise au prorata du montant de l'actif net réel apporté à la ou aux sociétés bénéficiaires des apports appréciés à la date d'effet de l'opération.
Ce mécanisme est calqué sur les dispositions applicables dans le cadre du régime du report en arrière des déficits.
37.Le montant de la créance transférée doit alors figurer sur l'imprimé n° 2573-SD « suivi des créances » qui est déposé par la société bénéficiaire de ce transfert et par la société à l'origine de ce transfert. Lorsqu'une personne morale est en cours de liquidation au cours des années 2005, 2006, 2007 ou 2008 et qu'elle a acquitté le prélèvement de 25 % au titre d'une distribution mise en paiement en 2005, il est admis que la société puisse sur demande adressée au comptable de la DGI dont elle relève, obtenir la restitution immédiate de la fraction non encore utilisée de sa créance. Cette demande peut être formulée à compter de la décision de mise en liquidation.