SOUS-SECTION 3 INSTRUCTIONS ADMINISTRATIVES
SOUS-SECTION 3
Instructions administratives
1Quelle que soit l'autorité dont elles émanent, les circulaires et instructions administratives de même que les règlements n'ont pas force de loi.
Les réponses ministérielles sont également, en raison de leur nature, dépourvues de toute portée légale.
2Il s'ensuit que, si à l'égard des agents chargés de les appliquer, les circulaires et instructions administratives ainsi que les réponses ministérielles constituent des prescriptions impératives, en revanche les tribunaux ne peuvent en exciper pour déroger aux lois fiscales.
3De leur côté, les redevables ne peuvent utilement, devant le juge de l'impôt, soit invoquer des réponses ministérielles, soit se prévaloir, le cas échéant, des restrictions ou extensions apportées à la loi par les circulaires et instructions administratives.
4Toutefois, ce principe est largement tempéré par les dispositions de l'article L 80 A du LPF issues de l'article 100 de la loi n° 59-1472 du 28 décembre 1959 (1er al.) et de l'article 21 de la loi n° 70-601 du 9 juillet 1970 (2e al.) ainsi que par les dispositions de l'article L 80 B du LPF issues de l'article 19 de la loi n° 87-502 du 8 juillet 1987 dont les contribuables peuvent se réclamer.
En effet, il ne peut être procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'Administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'Administration (LPF, art. L 80 A, 1er alinéa).
De même, lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'Administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente (LPF, art. L 80 A, 2ème alinéa).
La garantie prévue au premier alinéa de l'article L 80 A ci-dessus est applicable lorsque l'Administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal (LPF, art. L 80 B).
(Sur ces points, cf. 13 L 1343).
5De plus, l'article 1er du décret n° 83-1025 du 28 novembre 1983 (JO du 3 décembre) dispose que tout intéressé est fondé à se prévaloir, à l'encontre de l'Administration, des instructions, directives et circulaires qui ne sont pas contraires aux lois et règlements dès lors qu'elles sont publiées dans les conditions prévues à l'article 9 de la loi n° 78-753 du 17 juillet 1978 c'est-à-dire dans des bulletins portant dans leur titre la mention « Bulletin officiel » (art. 1er du décret n° 79-834 du 22 septembre 1979).
Au regard des règles applicables en matière fiscale, l'article 1er du décret fait largement double emploi avec l'article L 80 A du LPF (2e alinéa) qui autorise déjà les contribuables à se prévaloir de l'interprétation d'un texte fiscal que l'Administration a fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées.
Toutefois, le champ d'application du décret est à la fois plus large puisqu'il vise les procédures administratives et plus étroit puisque l'administré ne peut pas se prévaloir d'une interprétation illégale.
Il s'ensuit que toute instruction, directive ou circulaire publiée au B.O.D.G.I. ou B.O.I. (édition publique ou administrative) peut, en principe, quel que soit son objet, être invoquée par un contribuable dès lors qu'il y a intérêt.
Toutefois, les directives d'ordre interne adressées au service, même publiées au B.O.D.G.I. ou B.O.I., n'entrent pas dans le champ d'application de ce dispositif dans la mesure où elles n'ont pas pour objet de régler les rapports entre l'Administration et les contribuables.
Le décret du 28 novembre 1983 ayant pris effet six mois après sa publication au Journal officiel, les dispositions qui précèdent sont applicables depuis le 4 juin 1984 (sur ces points, cf. 13 L 135).