B.O.I. N° 39 DU 30 MARS 2012
Section 2 :
Arrêt d'imputation du crédit d'impôt
Sous-section 1 :
Non-respect dans le temps des conditions de maintien du logement financé en tant que résidence principale des emprunteurs
50.L'article L. 31-10-6 du code de la construction et de l'habitation prévoit que tant que le prêt sans intérêts n'est pas remboursé, le logement doit rester la résidence principale de l'emprunteur et ne peut, en principe, être proposé à la location. Est considéré comme résidence principale, au titre de l'article R. 31-10-6 du même code, un logement occupé au moins huit mois par an, sauf dans certains cas prévus par cette disposition (cf. annexe 4 : décret n° 2010-1704 du 30 décembre 2010 relatif aux prêts ne portant pas intérêt consentis pour financer la primo-accession à la propriété).
51.Le III de l'article 199 ter T prévoit que, dans l'hypothèse où, pendant la durée du prêt, et tant que celui-ci n'est pas intégralement remboursé, le bien immobilier financé n'est plus affecté à la résidence principale des emprunteurs, les fractions de crédit d'impôt qui n'ont pas fait l'objet d'une imputation sur l'impôt sur les bénéfices dû par l'établissement de crédit sont annulées et ne peuvent plus être imputées par ce dernier.
52.Dans la mesure où la SGFGAS calcule le montant des droits à crédit d'impôt dans le cadre d'une attestation délivrée à l'établissement de crédit au plus tard le 31 mars de l'année, la date butoir du dernier jour ouvré du mois de mars est retenue pour déterminer si la fraction de crédit d'impôt considérée a ou non été utilisée à la date du changement d'affectation du bien immobilier.
53.Corrélativement, l'établissement de crédit conserve le bénéfice des fractions de crédit d'impôt qui ont été imputées avant le changement d'affectation.
54.Si le changement d'affectation du bien immobilier financé intervient au-delà de la période d'imputation des fractions de crédit d'impôt, l'établissement de crédit conserve le bénéfice des cinq fractions de crédit d'impôt déjà imputées.
55. Exemple 1 : Un établissement de crédit A (dont l'exercice comptable coïncide avec l'année civile) émet une offre de prêt sans intérêts le 12 mars 2011. Cette offre est acceptée le 23 mars 2011. L'établissement de crédit verse le montant du prêt sans intérêts le 30 mars 2011. Ce versement lui permet de bénéficier d'un montant de crédit d'impôt de 10 000 €, imputable par fractions de 2 000 € sur l'impôt sur les sociétés dû au titre des exercices 2011 à 2015.
Le 17 juin 2014, l'emprunteur déclare à l'établissement de crédit la transformation de la résidence principale financée en cabinet médical, intervenue le 10 avril 2014. L'établissement de crédit a, à cette date, procédé à l'imputation de trois fractions de crédit d'impôt en avril 2012, avril 2013 et avril 2014. En conséquence :
- il est tenu de déclarer ce changement d'affectation à la SGFGAS dans les trois mois qui suivent la date de la déclaration de cet événement par l'emprunteur ;
- il n'est plus en mesure d'imputer les deux dernières fractions de crédit d'impôt ;
- il conserve le bénéfice des trois premières fractions de crédit d'impôt.
56. Exemple 2 : un établissement de crédit B (dont l'exercice comptable coïncide avec l'année civile) émet une offre de prêt sans intérêts le 4 mars 2011. Cette offre est acceptée le 15 mars 2011. L'établissement de crédit verse le montant du prêt sans intérêt le 18 mars 2011. Ce versement lui permet de bénéficier d'un montant de crédit d'impôt de 20 000 €, imputable par fractions de 4 000 € sur l'impôt sur les sociétés dû au titre des exercices 2011 à 2015.
Le 12 mars 2014, l'emprunteur déclare à l'établissement de crédit un changement d'affectation du bien immobilier financé, intervenu le 8 février. Ce dernier procède à la déclaration de cet événement auprès de la SGFGAS le 18 mars 2014. Dès lors, la SGFGAS a la possibilité de prendre en compte cet événement sur l'attestation qui doit être délivrée à l'établissement de crédit au 31 mars de l'année 2014.
En conséquence, l'établissement de crédit :
- conserve le bénéfice des fractions de crédit d'impôt qui ont été imputées en avril 2012 et avril 2013 ;
- n'est plus en mesure d'imputer les fractions au titre des années suivantes.
57. Exemple 3 : Soit le cas de l'établissement de crédit B dans l'exemple 2.
Le 12 mars 2014, l'emprunteur déclare à l'établissement de crédit un changement d'affectation du bien immobilier financé, intervenu le 8 février. Ce dernier procède à la déclaration de cet événement auprès de la SGFGAS le 1 er juin 2014. Dès lors, la SGFGAS n'a pas la possibilité de prendre en compte cet événement sur l'attestation qui devait être délivrée à l'établissement de crédit au 31 mars de l'année 2014.
En conséquence, l'établissement de crédit :
- conserve le bénéfice des fractions de crédit d'impôt qui ont été imputées en avril 2012 et avril 2013 ;
- est tenu de reverser la fraction de crédit d'impôt qu'il a imputée en avril 2014 sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'année 2013, dès lors que le changement d'affectation a eu lieu avant le 31 mars de l'année 2014 ;
- n'est plus en mesure d'imputer les fractions au titre des années suivantes (fractions imputables en théorie sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de 2014 et de 2015).
58. Exemple 4 : Soit le cas de l'établissement de crédit B dans l'exemple 2.
Le 25 février 2014, l'emprunteur effectue un changement d'affectation du bien immobilier financé mais ne le déclare pas à l'établissement de crédit. Ce dernier découvre cette modification le 17 novembre 2014 et procède le 25 novembre 2014 à la déclaration de cet événement auprès de la SGFGAS.
En conséquence, l'établissement de crédit :
- conserve le bénéfice des fractions de crédit d'impôt qui ont été imputées en avril 2012 et avril 2013 ;
- est tenu de reverser la fraction de crédit d'impôt qu'il a imputée en avril 2014 sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'année 2013, dès lors que le changement d'affectation a eu lieu avant le 31 mars de l'année 2014 ;
- n'est plus en mesure d'imputer les fractions au titre des années suivantes (fractions imputables en théorie sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de 2014 et de 2015).
Sous-section 2 :
Remboursement anticipé du prêt sans intérêts
59.En vertu des dispositions du III de l'article 199 ter T, en cas de remboursement anticipé du prêt sans intérêt, les fractions de crédit d'impôt restant à imputer ne peuvent plus être utilisées par l'établissement de crédit. Ainsi, les remboursements anticipés intervenant avant l'utilisation de la fraction de crédit d'impôt considérée, c'est-à-dire avant son imputation dans le cadre de la déclaration spéciale, entraînent la perte de cette fraction de crédit d'impôt non utilisée à la date du remboursement anticipé.
60.Les remboursements anticipés partiels sont à prendre en compte et à déclarer à la SGFGAS lorsqu'ils portent sur un montant cumulé représentant plus de 50 % du montant total initial du prêt sans intérêts. Les remboursements anticipés totaux sont à prendre systématiquement en compte. Le remboursement anticipé partiel ou total du prêt sans intérêts doit être considéré comme intervenu à la date de virement ou de dépôt ou de réception du chèque adressé par l'emprunteur à l'établissement de crédit.
61.Dans la mesure où la SGFGAS calcule le montant des droits à crédit d'impôt dans le cadre d'une attestation délivrée à l'établissement de crédit au plus tard le 31 mars de l'année, la date butoir du dernier jour ouvré du mois de mars est retenue pour déterminer si la fraction de crédit d'impôt considérée a ou non été utilisée à la date du remboursement anticipé.
62. Exemple 1 : Un établissement de crédit A (dont l'exercice comptable coïncide avec l'année civile) émet une offre de prêt sans intérêts le 7 mars 2011. Cette offre est acceptée le 18 mars 2011. L'établissement de crédit verse le montant du prêt sans intérêt le 20 mars 2011. Ce versement lui permet de bénéficier d'un montant de crédit d'impôt de 30 000 €, imputable par fractions de 6 000 € sur l'impôt sur les sociétés dû au titre des exercices 2011 à 2015.
Le 15 février 2014, l'emprunteur procède au remboursement anticipé total de son prêt sans intérêts. Les fractions de crédit d'impôt restant à imputer ne peuvent plus être utilisées.
L'établissement de crédit a imputé un cinquième du crédit d'impôt sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'année 2011 et un cinquième du crédit d'impôt sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'année 2012. La troisième fraction de crédit d'impôt doit être imputée sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'année 2013. Le remboursement anticipé intervenant avant l'utilisation de la troisième fraction de crédit d'impôt (avant le dépôt de la déclaration spéciale), cette troisième fraction ne peut plus être utilisée. De même, les quatrième et cinquième fractions restant à imputer ne peuvent plus être utilisées.
63. Exemple 2 : Un établissement de crédit B (dont l'exercice comptable coïncide avec l'année civile) émet une offre de prêt sans intérêts le 7 mars 2011. Cette offre est acceptée le 18 mars 2011. L'établissement de crédit verse le montant du prêt sans intérêt le 20 mars 2011. Ce versement lui permet de bénéficier d'un montant de crédit d'impôt de 20 000 €, imputable par fractions de 4 000 € sur l'impôt sur les sociétés dû au titre des exercices 2011 à 2015.
Le 11 avril 2015, l'emprunteur procède au remboursement anticipé total de son prêt sans intérêts. Les fractions de crédit d'impôt restant à imputer ne peuvent plus être utilisées.
L'établissement de crédit a imputé un cinquième du crédit d'impôt sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'année 2011, un cinquième du crédit d'impôt sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'année 2012 et un cinquième du crédit d'impôt sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'année 2013.
En principe, la quatrième fraction de crédit d'impôt n'ayant pas encore été utilisée à la date du remboursement anticipé, celle-ci ne devrait plus pouvoir être utilisée. Toutefois, le remboursement anticipé intervenant après le dernier jour ouvré du mois de mars, la fraction de crédit d'impôt imputable au titre de 2014 pourra être utilisée. La cinquième fraction ne peut plus être utilisée et doit être annulée.
Section 3 :
Majorations en cas d'absence de déclaration spontanée par l'établissement de crédit
64.Conformément aux II et III de l'article 199 ter T et à l'article 49 septies ZZG à l'annexe III, dans l'hypothèse où l'événement qui motive un reversement de crédit d'impôt ou un arrêt d'imputation des fractions de crédit d'impôt a été déclaré par l'emprunteur à l'établissement de crédit ou à l'expiration du délai de déclaration laissé à l'emprunteur pour justifier de certaines conditions du prêt à l'établissement de crédit, celui-ci est tenu d'en informer la SGFGAS afin que cette dernière puisse en tirer les conséquences sur le crédit d'impôt dont peut bénéficier l'établissement de crédit.
65.Cette déclaration de l'événement motivant le reversement de crédit d'impôt ou l'arrêt d'imputation des fractions de crédit d'impôt doit être effectuée par l'établissement de crédit dans un délai de trois mois à compter de sa déclaration par l'emprunteur ou de l'expiration du délai de déclaration laissé à l'emprunteur pour justifier de certaines conditions du prêt.
66.Cette déclaration s'effectue dans les conditions prévues par la convention établie entre l'établissement de crédit et la SGFGAS conforme à une convention-type approuvée par arrêté conjoint du ministre chargé de l'économie et du ministre chargé du logement.
67.Si l'événement qui motive l'arrêt d'imputation des fractions de crédit d'impôt est le remboursement anticipé du prêt sans intérêts, la date qui sert de point de départ au délai de trois mois est la date à laquelle l'emprunteur effectue le remboursement du prêt sans intérêts et non la date à laquelle il indique à l'établissement de crédit son intention de procéder au remboursement anticipé.
68.Le délai de trois mois est calculé de date à date (par exemple, si la déclaration de l'emprunteur est effectuée le 12 mars de l'année N, l'établissement de crédit a la possibilité de déclarer cet événement à la SGFGAS jusqu'au 11 juin de la même année).
69.Le défaut de cette déclaration entraîne les conséquences suivantes :
- s'il apparaît que les conditions d'attribution du prêt sans intérêt mentionnées au II de l'article 199 ter T n'ont pas été correctement respectées, il est appliqué une majoration de 40 % à la différence entre le montant du crédit d'impôt correspondant au prêt sans intérêts octroyé et le montant du crédit d'impôt correspondant au prêt sans intérêts qui aurait dû être octroyé. S'il apparaît que le prêt sans intérêt ne pouvait être octroyé, il est appliqué une majoration de 40 % au montant total du crédit d'impôt obtenu à tort ;
- en cas d'arrêt d'imputation des fractions de crédit d'impôt dû à une modification de l'affectation du bien immobilier financé ou à un remboursement anticipé du prêt sans intérêt au sens du III de l'article 199 ter T, il est appliqué une majoration de 40 % au montant des fractions de crédit d'impôt restant à imputer à la date de la réalisation de l'événement.
70. Exemple 1 : Cas d'un prêt finançant l'acquisition d'un bien qui n'était pas une première accession à la propriété
Un établissement de crédit A soumis à l'impôt sur les sociétés (dont l'exercice comptable coïncide avec l'année civile) émet une offre de prêt sans intérêts le 12 juin 2012. Cette offre est acceptée par l'emprunteur le 23 juin 2012. L'établissement de crédit verse le prêt sans intérêts le 28 juin 2012 à l'emprunteur. Le montant du crédit d'impôt afférent à ce prêt s'élève à la somme de 10 000 €, imputable par fractions de 2 000 € sur l'impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos de 2012 à 2016.
Un contrôle de la SGFGAS effectué fin 2014 met en évidence que, le 15 juillet 2013, l'emprunteur a déclaré à l'établissement de crédit que le bien immobilier financé n'était pas une première accession à la propriété. L'établissement de crédit n'a pas déclaré cette information à la SGFGAS.
Dans un tel cas, le prêt sans intérêts ne pouvait être octroyé dès lors qu'il est destiné à financer uniquement la primo-accession à la propriété (au titre de l'article L. 31-10-3 du code de la construction et de l'habitation, la primo-accession est définie comme le fait de ne pas avoir été propriétaire de sa résidence principale pendant les vingt-quatre mois qui précèdent l'offre de prêt sans intérêts).
A la date du contrôle, l'établissement de crédit a procédé à l'imputation de deux fractions de crédit d'impôt au titre des exercices clos en 2012 et 2013. En conséquence, l'établissement de crédit est tenu de procéder au reversement de ces fractions, soit la somme totale de 4 000 €. Par ailleurs, les trois fractions qui n'avaient pas encore fait l'objet d'une imputation sont annulées.
L'établissement de crédit avait jusqu'au 14 octobre 2013 pour déclarer à la SGFGAS que le bien immobilier n'était pas éligible au prêt sans intérêts. L'établissement de crédit est donc tenu de reverser la somme de 4 000 €. En outre, il est appliqué une majoration de 40 % portant sur la totalité du crédit d'impôt obtenu à tort, soit : 10 000 x 40 % = 4 000 € .
71. Exemple 2 : Cas d'un prêt dont le montant attribué aux emprunteurs était incorrect.
Un établissement de crédit B soumis à l'impôt sur les sociétés (dont l'exercice comptable coïncide avec l'année civile) émet une offre de prêt sans intérêts le 12 juin 2011. Cette offre est acceptée par l'emprunteur le 23 juin 2011. L'établissement de crédit verse le prêt sans intérêts le 28 juin 2011 à l'emprunteur. Le montant du crédit d'impôt afférent à ce prêt s'élève à la somme de 15 000 €, imputable par fractions de 3 000 € sur l'impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos de 2011 à 2015.
Le 18 juin 2014, l'emprunteur déclare à l'établissement de crédit que le bien immobilier, annoncé initialement comme un bien immobilier appartenant au patrimoine d'un organisme HLM, ne l'était pas. En conséquence, le crédit d'impôt doit être ajusté : son montant devait être en réalité de 10 000 € (soit cinq fractions de crédit d'impôt de 2 000 €). L'établissement de crédit a, à la date de la déclaration effectuée par l'emprunteur, imputé trois fractions de crédit d'impôt sur l'impôt sur les sociétés dû respectivement au titre des exercices clos en 2011, 2012 et 2013 pour un total de 9 000 €, alors qu'il n'aurait dû imputer que trois fractions de 2 000 €, soit 6 000 €.
Il est donc tenu au reversement d'une somme de 3 000 € et les deux fractions restant à imputer seront réduites à 2 000 € chacune.
L'établissement de crédit a jusqu'au 17 septembre 2014 pour déclarer à la SGFGAS l'événement qui affecte le montant du crédit d'impôt initialement octroyé. L'établissement de crédit s'en abstient. Un contrôle de la SGFGAS est effectué en octobre 2014, au cours duquel la société de gestion constate cette absence de déclaration par l'établissement de crédit. Ce dernier est donc tenu de reverser la somme de 3 000 €. En outre, il est appliqué une majoration de 40 % portant sur la totalité de la différence entre le crédit d'impôt accordé et le crédit d'impôt qui aurait dû être accordé, soit : 5 000 € x 40 % = 2 000 € .
72. Exemple 3 : Cas de non-respect dans le temps des conditions de maintien du logement financé en tant que résidence principale des emprunteurs.
Un établissement de crédit A soumis à l'impôt sur les sociétés (son exercice comptable coïncide avec l'année civile) émet une offre de prêt sans intérêts le 10 mars 2011. Cette offre est acceptée par l'emprunteur le 21 mars 2011. L'établissement de crédit verse le prêt sans intérêts le 2 avril 2011 à l'emprunteur. Le montant du crédit d'impôt afférent à ce prêt s'élève à la somme de 15 000 €, imputable par fractions de 3 000 € sur l'impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos de 2011 à 2015.
Un contrôle de la SGFGAS effectué fin 2014 met en évidence que, le 11 juin 2013, l'emprunteur a déclaré à l'établissement de crédit qu'il a procédé, le 15 mai 2013, à la transformation de sa résidence principale financée par le prêt sans intérêts en cabinet médical. A la date du contrôle de la SGFGAS, l'établissement de crédit a imputé trois fractions de crédit d'impôt sur l'impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos en 2011, 2012 et 2013.
L'établissement de crédit ne peut plus procéder à l'imputation des fractions de crédit d'impôt ultérieures (soit un total de 6 000 € de crédit d'impôt) et est tenu de reverser la fraction de crédit d'impôt qu'il a imputée en avril 2014 sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'exercice clos en 2013, dès lors que le changement d'affectation a eu lieu avant le 31 mars de l'année 2014.
L'établissement de crédit avait jusqu'au 10 septembre 2013 pour déclarer à la SGFGAS le changement d'affectation du bien immobilier financé. Cette déclaration n'a pas été effectuée. En conséquence, l'établissement de crédit est tenu de reverser la somme de 3 000 €. En outre, il est appliqué une majoration de 40 % au montant total des fractions dont l'imputation ne pouvait plus être pratiquée à la date du changement d'affectation, soit la somme de : 9 000 x 40 % = 3 600 € .
73. Exemple 4 : Soit le cas de l'établissement de crédit A dans l'exemple 3 ci-dessus.
Un contrôle de la SGFGAS effectué fin 2014 met en évidence que l'emprunteur n'a pas déclaré à l'établissement de crédit qu'il a procédé, le 15 mai 2013, à la transformation de sa résidence principale financée par le prêt sans intérêts en cabinet médical. A la date du contrôle de la SGFGAS, l'établissement de crédit a imputé trois fractions de crédit d'impôt sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'année 2011, 2012 et 2013.
L'établissement de crédit ne peut plus procéder à l'imputation des fractions de crédit d'impôt ultérieures (soit un total de 6 000 € de crédit d'impôt) et est tenu de reverser la fraction de crédit d'impôt qu'il a imputée en avril 2014 sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'année 2013, dès lors que le changement d'affectation a eu lieu avant le 31 mars de l'année 2014.
En l'absence de déclaration du changement d'affectation du bien immobilier de la part de l'emprunteur à l'établissement de crédit, ce dernier n'a pu procéder à la déclaration spontanée auprès de la SGFGAS. En conséquence, il ne peut être appliqué à l'établissement de crédit une majoration de 40 % au montant total des fractions dont l'imputation ne pouvait plus être pratiquée à la date du changement d'affectation.
74. Exemple 5 : Cas de remboursement anticipé du prêt sans intérêts.
Soit le cas de l'établissement de crédit A dans l'exemple 3 ci-dessus.
Un contrôle de la SGFGAS effectué fin 2013 met en évidence que l'emprunteur a procédé, le 15 mai 2013, au remboursement anticipé total de son prêt sans intérêts. A cette date, l'établissement de crédit a imputé la première fraction de crédit d'impôt sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'année 2011 et la deuxième fraction de crédit d'impôt sur l'impôt sur les sociétés dû au titre de l'année 2012. L'établissement de crédit ne peut plus procéder à l'imputation des fractions de crédit d'impôt ultérieures (soit un total de 9 000 € de crédit d'impôt).
L'établissement de crédit avait jusqu'au 14 août 2013 pour déclarer à la SGFGAS le remboursement anticipé total du prêt sans intérêts. Cette déclaration n'a pas été effectuée. En conséquence, il est appliqué à l'établissement de crédit une majoration de 40 % au montant total des fractions dont l'imputation ne pouvait plus être pratiquée à la date du remboursement anticipé, soit la somme de : 9 000 x 40 % = 3 600 € .